營改增后建筑服務業(yè)務的稅負籌劃

付永青

營改增后建筑服務業(yè)務的稅負籌劃

付永青

《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項規(guī)定》中規(guī)定，一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。那么選擇簡易計稅方法是否比一般計稅方法低呢？下面采用舉例說明的方式進行分析說明，工程總額全部按照100萬元計算，計算的其他稅費包括城建稅7%，教育費附加3%，地方教育附加2%，三項合計12%。

一、從甲方角度分析

第一，甲方是一般納稅人，可以抵扣進項稅額，有如下4種情況。

全部取得乙方開具的3%稅率專用發(fā)票，可以抵扣的進項稅額為100÷（1+3%）×3%=2.91（萬元），因抵扣進項稅額減少繳納其他稅費2.91×12%=0.35（萬元），該項工程實際成本是100-2.91-0.35=96.74（萬元）。

甲供材金額按照工程額30%計算，取得專用發(fā)票稅率都按照17%計算；工程其余70%金額取得乙方開具的3%稅率專用發(fā)票，則甲方可以抵扣的進項稅額是30÷（1+17%）×17%+ 70÷（1+3%）×3%=6.40（萬元），因抵扣進行稅額減少繳納的其他稅費6.4×12%=0.77（萬元），則工程實際成本是100-6.4-0.77=92.83（萬元）。

經測算，在取得乙方開具3%專用發(fā)票時，甲供材金額需要到達工程總額的60.24%，并且取得專用發(fā)票稅率是17%才可以等于乙方全部提供稅率11%專用發(fā)票時的工程成本。甲供材金額按照工程額60.24%取得17%稅率專用發(fā)票，工程其余39.76%部分取得乙方開具的3%稅率專用發(fā)票，甲方可以抵扣的進項稅額60.24÷（1+17%）×17%+39.76÷（1+3%）×3%=9.91（萬元），因抵扣進行稅額減少繳納的其他稅費9.91×12%=1.19（萬元），則工程實際成本是100-9.91-1.19=88.9（萬元），和乙方全部提供11%稅率專用發(fā)票時的工程成本相等。從上面計算可以看出，甲供材越多甲方稅收抵扣收益越大工程成本越低。

全部取得乙方開具的稅率11%增值稅專用發(fā)票，可以抵扣的進項稅額是100÷（1+11%）× 11%=9.91（萬元），因抵扣進項稅額減少繳納其他稅費9.91×12%=1.19（萬元），則工程實際成本是100-9.91-1.19=88.9（萬元）。

甲供材金額按照工程額30%計算，取得專用發(fā)票稅率都按照17%計算；工程其余70%取得乙方開具的稅率11%專用發(fā)票，則甲方抵扣的進項稅額就是30÷（1+17%）×17%+70÷（1+ 11%）×11%=11.30（萬元），因抵扣進項稅額減少繳納的其他稅費11.3×12%=1.36（萬元），則工程實際成本是100-11.3-1.36=87.34（萬元）。

甲供材金額按照工程額70%計算，取得專用發(fā)票稅率都按照17%計算；工程其余30%取得乙方開具的稅率11%專用發(fā)票，則甲方可以抵扣的進項稅額就是70÷（1+17%）×17%+30÷（1+11%）×11%=13.14（萬元），因抵扣進項稅額減少繳納的其他稅費13.14×12%=1.58（萬元），則工程實際成本是100-13.14-1.58=85.28（萬元）。從上面計算同樣可以看出甲供材越多甲方獲得的稅收抵扣收益越大，工程成本越低；甲供材越少甲方獲得的稅收抵扣收益越小，工程成本越高。

通過以上計算分析可以看出，同樣是100萬元工程，因取得專用發(fā)票金額不同和甲供材占工程金額的比例不同，對于甲方來說工程的實際成本就不一樣。其中工程成本最高是第一種全部取得稅率3%專用發(fā)票，其次是第三種全部取得稅率11%專用發(fā)票，再次是第二種采用甲供材同時取得部分稅率3%專用發(fā)票，但是甲方需要拿出總價超過工程總額60.24%的甲供材并且還要都能取得稅率17%的專用發(fā)票，否則工程成本會高于前者，工程成本最低是第四種采用部分甲供材同時取得稅率11%專用發(fā)票。

第二，甲方是非企業(yè)性單位或者是企業(yè)性單位但是小規(guī)模納稅人等原因不抵扣進項稅額的話，則是否采用甲供材和取得發(fā)票稅率的多少對甲方來說工程成本都是一樣的，但是可以通過稅收籌劃影響乙方的稅負，進而降低工程成本。

二、從乙方角度分析

乙方是小規(guī)模納稅人，或者乙方是一般納稅人但選擇簡易計稅方法，采用3%稅率，開具發(fā)票金額100萬元，需要交納的增值稅是100÷（1+3%）×3%=2.91（萬元），交納的其他稅費是2.91×12%=0.35（萬元），合計稅負3.26萬元。

乙方選擇簡易計稅方法，采用3%稅率。甲供材金額占工程總額30%，乙方開具發(fā)票70萬元，應該繳納增值稅70÷（1+3%）×3%=2.04（萬元），繳納其他稅費2.04×12%=0.24（萬元），合計稅負是2.28萬元。

如果甲供材金額占工程總額的60.24%，乙方開具發(fā)票39.76萬元，則乙方應該繳納增值稅39.76÷（1+3%）×3%=1.16（萬元），繳納其他稅費2.04×12%=0.14（萬元），合計稅負成本1.3萬元。

從上述分析可以看出，甲供材越多，乙方稅負越低，但這種稅負降低是以乙方工程總額減少為代價的，乙方經濟效益是否同步提高需要結合具體工程項目進行分析。

乙方選擇一般計稅方法，采用11%稅率，開具發(fā)票100萬元，無抵扣進項發(fā)票，則乙方應繳納增值稅100÷（1+11%）× 11%=9.91（萬元），繳納其他稅費9.91×12%=1.19（萬元），合計稅負成本11.10萬元。

乙方開具發(fā)票100萬元，乙方取得稅率17%進項專用發(fā)票金額占工程總額的30%，則乙方應該繳納增值稅100÷（1+ 11%）×11%-30÷（1+17%）×17%=5.55（萬元），繳納其他稅費5.55×12%=0.67（萬元），合計稅負是6.22萬元。

經測算，乙方開具專用發(fā)票100萬元，且取得占工程總額48.16%稅率17%進項專用發(fā)票時的稅負成本，等于乙方采用簡易計稅方法稅率3%計稅的稅負成本，計算如下：繳納的增值稅是100÷（1+11%）×11%-48.16÷（1+17%）×17%=2.91（萬元），繳納其他稅費2.91×12%=0.35（萬元），合計稅負是3.26萬元。

從上述計算分析看出，乙方取得進項專用發(fā)票越多稅負成本越低，如果取得進項專用發(fā)票金額超過工程總額的48.16%稅負成本則低于采用簡易計稅方法時的稅負成本。

乙方選擇一般計稅方法，采用11%稅率。甲供材金額30萬元，乙方開具70萬元專用發(fā)票，則乙方繳納增值稅70÷（1+ 11%）×11%=6.94（萬元），繳納其他稅費6.94×12%=0.83（萬元），合計稅負7.77萬元。

甲供材金額30萬元，乙方開具70萬元專用發(fā)票，取得稅率17%進項專用發(fā)票40萬元，則乙方繳納增值稅70÷（1+ 11%）×11%-40÷（1+17%）×17%=1.12（萬元），繳納其他稅費1.12×12%=0.14（萬元），合計稅負1.26萬元。

乙方開具30萬元專用發(fā)票，甲供材金額70萬元，則乙方繳納增值稅30÷（1+11%）×11%=2.97（萬元），繳納其他稅費2.97×12%=0.36（萬元），合計稅負3.33萬元。

通過以上計算分析可以看出，同樣是100萬元工程，因開具專用發(fā)票金額和稅率不同、甲供材金額不同及取得進項發(fā)票金額不同，對于乙方來說工程稅負成本就不一樣。稅負成本最高是第三種情況，無抵扣進項，全部開具稅率11%專票，但隨著抵扣進項的增加稅負成本會逐漸減少。其次是第一種情況，全部開具稅率3%專票；再次是第四種情況，但如果乙方取得進項稅額稅負就會減少。稅負成本最低是第二種情況，但存在稅負成本和經濟效益的選擇，上述幾種情況也存在這樣的選擇，理想的選擇是經濟效益最大時，稅負成本最低。

營改增政策規(guī)定允許企業(yè)選擇簡易計稅方法，是保證營改增后建筑企業(yè)稅負穩(wěn)定不增加的一個兜底政策，建筑企業(yè)要降低稅負還需要采用一般計稅方法。營改增政策為為降低建筑企業(yè)稅負成本提供了政策依據，在實際工作中，需要甲乙雙方進行密切的稅收籌劃，根據建筑業(yè)務的具體情況和甲乙雙方情況進行詳細分析計算，來降低雙方的各自稅負成本和總體成本，進而取得雙方總體的經濟效益最大化。