建筑施工企業營改增后的會計處理

趙輝

建筑施工企業營改增后的會計處理

趙輝

財政部于2003年9月25日下發了《施工企業會計核算辦法》（以下簡稱“辦法”），辦法在《企業會計制度》的基礎上增設了“工程結算”、“工程施工”科目。施工企業確認的建造合同收入和建造合同費用分別通過“主營業務收入”和“主營業務成本”科目核算，不再使用“工程結算收入”和“工程結算成本”科目。

增值稅納稅義務，為納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天。對建筑施工企業提供建筑服務采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。另外，先開具發票的，為開具發票的當天。從現行建筑施工企業的會計處理來看，會計所反映的“主營業務收入”，只是施工企業單方面按照權責發生制而確認的收入，該收入并非是雙方結算的依據。

所以，“主營業務收入”并非是增值稅納稅義務的發生時間。“工程結算”即意味著取得了索取收入款項憑據，為增值稅納稅義務發生時間。另外，一般納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，適用一般計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預征率計算應預繳稅款；適用一般計稅方法計稅的，應預繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款）÷（1+11%）×2%；納稅人取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為負數的，可結轉下次預繳稅款時繼續扣除。

建筑服務因預繳與納稅申報系同一期間，故預繳的稅款可以在當期應納稅額中抵減。但應當注意的是：預繳的增值稅只能在同一項目中抵減。

根據《財政部關于印發〈增值稅會計處理規定〉的通知》（財會［2016］22號）的規定，增值稅一般納稅人在“應交稅費”科目下設置“預交增值稅”明細科目。“

預交增值稅”明細科目核算一般納稅人轉讓不動產、提供不動產經營租賃服務、提供建筑服務、采用預收款方式銷售自行開發的房地產項目等，以及其他按現行增值稅制度規定應預繳的增值稅額。企業預繳增值稅時，借記“應交稅費——預交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

月末，企業應將“預交增值稅”明細科目的余額，轉入“未交增值稅”明細科目，借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記“應交稅費——預交增值稅”科目。

企業向業主辦理工程價款結算的時點早于增值稅納稅義務發生的時點的，應貸記“應交稅費——待轉銷項稅額”等科目，待增值稅納稅義務發生時再轉入“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”等科目；增值稅納稅義務發生的時點早于企業向業主辦理工程價款結算的，應借記“銀行存款”等科目，貸記“預收賬款”和“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”等科目。

［案例］A建筑施工企業為增值稅一般納稅人，跨地區承包一項工程，適用一般計稅方法，2017年1月發生業務如下：收到預付工程款111萬元，在工程所在地預繳增值稅以及城建稅、教育費附加、地方教育費附加、印花稅、企業所得稅、個人所得稅；當月采購材料300萬元，允許抵扣的進項稅為51萬元；按照完工百分比法當月確認收入為555萬元，同時確認合同成本400萬元。

1.2017年1月預收工程款，會計處理：

借：銀行存款 1110000

貸：預收賬款 1110000

2.2017年1月就地預繳增值稅費1110000÷（1+11%）×2%=20000（元），會計處理：

借：應交稅費——預交增值稅 20000

稅金及附加（印花稅） 300

應交稅費——企業所得稅 2000

應交稅費——應交個人所得稅 6000

應交稅費——應交城建稅 1000

應交稅費——應交教育費附加 600

應交稅費——地方教育發展費 300

貸：銀行存款 30200

借：稅金及附加 1900

貸：應交稅費——應交城建稅 1000

應交稅費——應交教育費附加 600

應交稅費——地方教育發展費 300

3.2017年1月按照增值稅規定，預收工程款發生增值稅

納稅義務，按照預收款應確認增值稅，會計處理：

借：應交稅費——待轉銷項稅額 110000

貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅） 110000

4.2017年1月支付購買鋼材，取得的增值稅專用發票已認證，會計處理：

借：工程施工 3000000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 510000

貸：銀行存款 3510000

5.2017年1月底按照完工百分比法確認收入，按照增值稅制度確認增值稅納稅義務發生時點，早于按照國家統一的會計制度確認收入的時點的，應將應納增值稅額，貸記應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）科目，同時確認銷項稅=（5550000-1110000）÷（1+11%）×11%=440000（元），會計處理：

借：主營業務成本 4000000

工程施工——合同毛利 155000

貸：主營業務收入 5000000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 440000

應交稅費——待轉銷項稅額 110000

6.月末將“應交稅費——應交增值稅”余額=110000+440000-510000=40000（元）轉入“未繳增值稅”，會計處理：

借：應交稅費——應交增值稅（轉出未繳增交值稅）40000

貸：應交稅費——未交增值稅 40000

7.月末，將“預交增值稅”明細科目余額轉入“未交增值稅”，會計處理：

借：應交稅費——未交增值稅 20000

貸：應交稅費——預交增值稅 20000

8.次月繳納增值稅，會計處理：

借：應交稅費——未交增值稅 20000

貸：銀行存款 20000

2017年2月發生業務如下：采購材料400萬元，允許抵扣的進項稅為68萬元；當月支付分包款含稅555萬元，允許抵扣進項稅55萬元；當月與甲方辦理工程結算，雙方確認的工程結算金額為2220萬元，并按照工程結算扣除分包金額就地預繳增值稅以及城建稅、教育費附加、地方教育費附加、印花稅、企業所得稅、個人所得稅；當月按照完工百分比法確認當月收入為2775萬元，確認合同成本2700萬元。

1.2017年2月采購材料，會計處理：

借：工程施工 4000000

應交稅費——應交增值稅（進項稅） 680000貸：銀行存款 4680000

2.2017年2月支付分包款，會計處理：

借：工程施工 5000000

應交稅費——應交增值稅（進項稅） 550000

貸：銀行存款 5550000

3.2017年2月就地預繳增值稅=（2220-555）÷（1+11%）×2%=300000（元），會計處理：

借：應交稅費——預交增值稅 300000

稅金及附加（印花稅） 6000

應交稅費——企業所得稅 30000

應交稅費——應交個人所得稅 9000

應交稅費——應交城建稅 15000

應交稅費——應交教育費附加 9000

應交稅費——地方教育發展費 4500

貸：銀行存款 373500

借：稅金及附加 28500

貸：應交稅費——應交城建稅 15000

應交稅費——應交教育費附加 9000

應交稅費—地方教育發展費 4500

4.2017年2月與甲方辦理工程結算，雙方確認的工程結算金額為2220萬元，應確認“銷項稅”=2220÷（1+11%）×11%=2200000（元），會計處理：

借：預收賬款 22200000

貸：工程結算 20000000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅） 2200000

5.2017年2月按照完工百分比法當月確認收入為2775萬元。應確認“銷項稅”=（2775-2220）÷（1+11%）×11%=55（萬元），會計處理：

借：主營業務成本 27000000

工程施工——合同毛利 750000

貸：主營業務收入 25000000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅） 550000

應交稅費—待轉銷項稅額 2200000

6.月末將“應交稅費——應交增值稅”余額=1650000+550000–680000–550000=970000（元）轉入“未繳增值稅”，會計處理：

借：應交稅費——應交增值稅（轉出未繳增交值稅）970000

貸：應交稅費——未交增值稅 970000

7.月末，將當月“預交增值稅”轉入“未交增值稅”，會計處理：

借：應交稅費——未交增值稅 300000

貸：應交稅費——預交增值稅 300000

8.次月繳納增值稅=970000-300000=470000（元），會計處理：

借：應交稅費——未交增值稅 470000

貸：銀行存款 470000