應大幅降低企業所得稅

楊城+++劉劍文

企業所得稅作為企業承擔的第一大稅賦，降低其稅率，能夠直接有效地減輕企業稅收負擔。

筆者認為，可以考慮將目前企業所得稅25%的稅率降低至20%

2017年2月24日，第十二屆全國人大常委會第二十六次會議表決通過了《企業所得稅法》（修正案）。本次修法完成了與《慈善法》的“無縫銜接”，為“三年結轉”規定在稅收征管實踐中的有效執行掃除了法律沖突的障礙。新《企業所得稅法》對構建和諧社會具有重要意義。“三年結轉”的規定大幅減輕了企業稅收負擔，在公益性捐贈方面為企業提供了減稅松綁的制度保障，這將在很大程度上調動企業參與慈善事業的積極性，避免企業社會責任僅停留在說教與道德宣誓上。由于自身的集合規模和資本優勢，企業在公益性捐贈中具有其他社會成員無法比擬的地位和作用。可以說，《企業所得稅法》修法一小步，慈善事業發展一大步，這也是本次《企業所得稅法》修法的主要亮點。

但遺憾的是，《企業所得稅法》10年首修并沒有涉及社會高度關注，并惠及層面更高的企業所得稅稅率調整問題。近年來，中國經濟增長率下降，企業經營狀況欠佳，在國際降稅潮流下，中國企業活力與競爭力正不斷削弱，以降低企業所得稅稅率為核心的減稅降費已是迫在眉睫，《企業所得稅法》修改應當走得更遠。

各國企業所得稅降稅趨勢下中國企業國際競爭力不足

1.近二十年來各國企業所得稅降稅趨勢。OECD（經合組織）國家大多為世界上具有代表性的發達國家，根據OECD國家稅收數據庫中稅收政策與管理中心的統計，自2000年至2016年，35個OECD國家中有33個國家最終下調了企業所得稅綜合稅率（圖1）。2000年至2016年中，OECD各國的平均企業所得稅綜合稅率也一直處于下降趨勢（圖2），從2000年的32.49%下降至2016年的24.66%，降幅達7.83個百分點。

為了獲取國際競爭優勢，刺激投資，加快經濟發展，過去的十幾年中，發展中國家的所得稅稅率降低力度并不亞于許多歐美發達國家。例如，馬來西亞政府將企業所得稅稅率從35%下調至現在的24%，越南將該稅率下調至20%，菲律賓也計劃在2019年降低企業所得稅稅率至20%。2015年，泰國和新加坡的企業所得稅稅率分別為20%和17%。發展中國家這一稅率下調趨勢仍在繼續。

國際競爭日益劇烈使得絕大多數國家不斷下調企業所得稅稅率。然而，中國并沒有順應這個潮流，自2007年《企業所得稅法》制定后，中國再未調整企業所得稅稅率。雖然2007年《企業所得稅法》將企業所得稅基本稅率定為25%，在當時世界各國企業所得稅稅率中相對較低，具有較強的國際競爭力。然而在10年后的今天，無論與發達國家還是發展中國家相比，中國這一優勢都已大大削弱。

企業所得稅稅率對國際競爭力究竟有多大影響？為了回答這個問題，我們可以考察一下企業所得稅稅率與國際稅收競爭力指數（ITCI，International Tax Competitiveness Index）之間的關系。ITCI旨在衡量一國稅收體系對競爭力和中立性的遵從度。兼具競爭性和中立性的稅收制度，既能促進經濟增長和擴大投資，還能為政府開展重點項目籌集充足的財政資金。從各國企業所得稅稅率變化與ITCI排名變化的關系來看，企業所得稅在提升國際稅收競爭力方面，有著舉足輕重的地位。在ITCI排名中越靠后的國家，企業所得稅越高。同時，企業所得稅的上漲往往導致ITCI排名的下降。綜上，在國際降稅趨勢下，為了改善中國企業所得稅過高的現狀、提升中國稅收的整體國際競爭力，降低企業所得稅是必不可少的一步。

2.特朗普減稅計劃或將掀起新一輪國際降稅潮流。特朗普當選美國總統后，其在競選時提出的減稅計劃引起了世界各國的關注。特朗普減稅政策的核心是將聯邦個人收入所得稅率由目前的七檔簡化為12%、25%和33%三檔，這意味著美國最高聯邦個人收入所得稅率將由目前的39.6%降至33%。在企業所得稅方面，特朗普主張將最高聯邦企業所得稅率由目前的35%降至15%，并提議對美國企業海外利潤一次性征收10%的稅率。特朗普的該項計劃一旦實施，必定帶來連鎖反應，掀起全球范圍內新一輪國際稅收競爭的浪潮。

國家稅務總局原副局長許善達曾表示，特朗普的減稅計劃給中國帶來的挑戰是非常嚴峻的。首先，中國經濟的一大優勢在于制造業性價比較高，一旦美國大幅度減稅，將縮小中國這一優勢。其次，美國減稅政策一旦落實，將導致各國資本流向美國，從而帶來20世紀80年代里根政府減稅政策的相同效果。由于美國不會將資本投入到勞動密集型產業，而是投入到科技創新中去，極有可能在短時期內引發美國科技又一次大爆炸。為了抵消這些潛在影響，中國應當鞏固、健全目前新常態下的財稅戰略，貫徹落實供給側結構性改革，推行“三去一降一補”。筆者認為，《企業所得稅法》稅率調整是中國引領世界降稅潮流、激發企業活力、提升國際競爭力、促進經濟發展的必經之路。

國內經濟發展情勢下企業活力亟待增強

近年來，中國經濟增長率下降，許多企業的經營狀況欠佳，利潤率下降。這一現狀導致企業投資積極性降低，資金不愿進入實體經濟，而是大量流入房地產行業，又引發樓市庫存增加的問題。降低企業稅費負擔，增強企業活力，已經迫在眉睫。在社會各界，降低企業稅費負擔的愿望表現得越發強烈。

中國稅負高低的問題，可以從中美稅負對比中探究。第一，在稅收制度方面，美國聯邦、州和地方政府對稅收的征收和使用相對獨立，以直接稅為主，稅收法制化程度較高。而中國稅權高度集中，以間接稅為主，法制化不健全，存在尋租空間。第二，在宏觀稅負層面，中國廣義財政收入口徑稅負高于美國，非稅收入則更高。第三，在稅收結構方面，美國以直接稅為主，主要向個人征稅，調節收入分配功能較強。而中國以間接稅為主，主要向企業征稅。從中美稅負的對比中可以看出，中國企業稅負大幅高于美國，這一情況在制造業中表現尤為明顯。

實際上，相較于中國周邊國家與地區的企業所得稅稅率，中國大陸地區25%的基本稅率已顯沉重。雖然我們有20%和15%的低稅率優惠，但企業由于無法取得發票或者其他原因，不能就稅法規定的很多項目進行稅前扣除，企業的實際所得稅稅負并不低。

從企業所得稅占GDP的比重可以看出，中國企業所得稅負擔的沉重。中國國家統計局的數據顯示，2015年中國各項稅收收入為124922.2億元，其中，企業所得稅為27133.87億元，企業所得稅占總稅收比重為21.7%。2015年中國國內生產總值689052.1億元，企業所得稅占GDP比重為3.9%。2014年這一比重為3.8%，比經合組織國家的平均值2.8%高出一個百分點。根據經合組織統計，企業所得稅占GDP的比重，德國為1.5%、法國為2.0%、英國為2.5%、美國為2.6%、西班牙為2.0%、芬蘭為1.9%、匈牙利為1.5%，均低于中國。較高的企業所得稅稅率，一方面削弱了中國的國際競爭力；另一方面壓抑了企業活力，進而引發一系列經濟問題。

近幾年來，中國稅收征管水平明顯提高，目前應當考慮讓出一部分政府收入，回歸正常的稅率狀態。除了稅賦的沉重，企業每年需要上交名目繁多的費用。國家統計局發布的數據顯示，中國2015年國家財政收入共計152269.23億元，國家稅收收入為124922.20億元，國家非稅收入為27347.03億元。由于行政收費往往游離于法律的調控之外，財政透明度不高，因而存在亂收費現象，對費用負擔本就沉重的企業來說更是雪上加霜。故而，為企業減負不應僅局限于對各項稅率的調整，減稅與降費同步實施才是對企業最大程度的松綁。

實際上，中國政府已經意識到減稅降費的重要性并開始推行一系列政策，以激發企業活力。但與實際負擔相比，企業稅費負擔依然較重。企業所得稅作為企業承擔的第一大稅賦，其稅率的降低，能夠直接有效地減輕企業稅收負擔，在中國財稅體制改革中，應當大刀闊斧地降低企業所得稅稅率。只有企業真正輕裝上陣，活力與競爭力才會不斷增強，實體經濟才會真正繁榮。

未來《企業所得稅法》之構想

1.應將企業所得稅稅率由25%調低至20%。一個良好的法律首先應該適合中國國情，同時，需要參照國際通行做法，并考慮其可行性，這樣民眾對法律的尊重度會比較高。若立法部門對社會各界關于降低企業所得稅稅率的呼吁視而不見，久而久之，便會影響經濟和社會的穩定發展。

稅率確定是一個精細化的論證和推理過程。首先，需要大量的依據提供支撐。其次，要有公眾參與的民意公示機制。通過公開征求意見的方式，匯總并分析數據，平衡征納雙方意見。最后，應當有稅率施行的效果預測報告和制度試錯的調試機制。

筆者認為，可以考慮將目前企業所得稅25%的稅率降低至20%，一旦落實，降稅的效果將立竿見影，2017年可實現的減稅效果約為6100億元，約占GDP的0.76%。將企業所得稅稅率下調至20%，是基于以下幾個理由。

第一，稅率的高低與企業回報和企業利潤掛鉤。減稅部分如果能夠轉化為勞動者收入或者企業投資，這將發揮比較可觀的逆周期調控作用。雖然有很多措施能夠直接提升企業回報，例如，財政部、國家稅務總局發布了《關于進一步完善固定資產加速折舊企業所得稅政策的通知》，試圖通過完善固定資產加速折舊政策方案，提高企業加大設備投資、更新改造及科技創新的積極性，促進中國制造業實現轉型升級，從而提高產業國際競爭力。但相比于降低企業所得稅稅率，該項計劃缺乏更直觀、更明顯的政策效果。從社會心理學的角度看，直觀的降稅政策更容易提升民眾對政策的滿意度。此外，在立法層面上落實國家簡政減稅政策，也為納稅人提供一種政策穩定性和持續性的心理期待。納稅人有理由相信減稅降費不是暫時采取的激勵措施，而是一個著眼于長遠發展的戰略性考慮。這種心理疏導機制能夠消化企業界的悲觀或對立情緒，增強民眾對未來企業經營狀況和利潤率的信心，有利于增強企業活力，促進民眾與政府的互信互諒、合作共贏，也有助于其他改革的順利推行。

第二，制定稅率時需要關注發達國家和周邊國家的情況。如果中國企業所得稅稅率過高，一方面，無法吸引外資；另一方面，將削弱中國企業的國際競爭力。根據OECD國家稅收數據庫的數據，OECD國家中有11個發達國家2016年企業所得稅稅率在20%以下。并且在當前國際企業所得稅降稅趨勢下，各國均在醞釀新一輪降稅調整。筆者認為，中國與其被動應對國際降稅挑戰，不如引領世界降稅減負潮流，為中國企業提升國際競爭力再創新機遇。

第三，降稅時需要考慮政府財政的壓力。國家自身并不能創造物質財富，需要依靠納稅人納稅所形成的財政收入履行國家職責。如果將稅率定得太低，顯然會大幅削減國家財政收入，從而影響包括醫療、教育、住房等一系列社會建設。將企業所得稅稅率定為20%，雖然會縮減約6100億元的財政收入，但考慮到中國現在的經濟發展狀況和減稅可能帶動的經濟增長，5%的降稅幅度仍在國家的承受范圍之內。如果將企業所得稅降稅政策與其他相關的財稅體制改革配套進行，既有“減法”又有“加法”，則對中國財政收入的沖擊將更小。

2.一攬子財稅改革配套措施及其法治化

（1）完善、落實并全面推開“營改增”試點政策

全面實施“營改增”，是深化財稅體制改革、推進經濟結構調整和產業轉型的重頭戲。自2012年“營改增”在上海試點以來，改革成效顯著。隨著“營改增”試點的全面推進，2016年為企業減負5700億元。這體現了“營改增”最大的特點，即避免營業稅重復征稅、不能抵扣、不能退稅的弊端，實現增值稅“道道征稅、層層抵扣”的目的，有效降低企業稅負。《企業所得稅法》的稅率調整應當與“營改增”同步進行，以期在最大程度上減輕企業負擔。今后在推行“營改增”政策時，應當考慮簡化增值稅稅率結構，例如將四檔稅率簡并為三檔，以營造簡潔透明、更加公平的稅收環境。

（2）適當擴大國債和地方政府債券規模

為了應對簡政減稅帶來的政府財政收入流失問題，有必要適當擴大國債和地方政府債券規模，以“開源”的方式保障政府職能的實現。

（3）同步減少財政支出、優化財政支出結構、減少浪費

與“開源”對應的，便是“節流”問題，稅率的降低應當與減少財政支出同步進行。一方面，應當優化財政支出結構，修正不可持續的支出政策，調整無效和低效支出，騰退重復和錯位支出；另一方面，創新財政支出方式，引導社會資本參與公共產品提供，使財政支出保持在合理水平，將財政赤字和政府債務控制在可承受范圍內，確保財政的可持續性。

（4）完善財政轉移支付

由于調整和優化財政支出框架涉及財政系統中的各級財政部門支出狀況，如果不對現行財政體制進行適當調整，就不能實現縱向財力框架的優化。對于許多相對困難的基層財政而言，根本不具備調整和優化橫向財政支出框架的財力基礎。鑒于此，中國應該在合理界定各級政府的公共職責與公共權限的基礎上，按照財權與事權相統一和財力均等化原則，適當調整分稅制和轉移支付制度的內容。

財稅是鏈接政治體系、經濟體系和社會體系的關鍵環節。此前，中國傾向于通過行政指令推進改革，但這種方式的不協調性、不可持續性愈發明顯，下一階段的改革亟需由行政主導向法治主導轉型。在一定程度上，企業稅費負擔越來越重與政府取得收入的權力缺乏法律約束有直接聯系。為了使減稅降費具有穩定性與長效性，應當盡快落實財稅法定原則，強調一攬子財稅改革的法治化，將政府收入與支出的閥門控制在人大手中，做到透明公開。

（作者分別為北京大學財經法研究中心研究人員；北京大學法學院教授、中國法學會財稅法學研究會會長）