新形勢下的作業成本法及其應用

王慶磊

摘要：隨著互聯網+時代的到來，全球經濟一體化的程度日趨加深并不斷融合，傳統的會計成本計算方法已經不能滿足對企業成本信息的需要，一些成熟的市場經濟國家的諸多企業開始應用作業成本法來進行企業成本核算。為了切實降低企業成本提高經濟效益，以及產品的多樣化、復雜化程度越來越高，企業意識到傳統成本核算方法已經不能滿足自身的發展需求，其提供的成本信息也無法全面、科學地為企業管理層提供幫助，企業迫切需要一套先進的成本管理方法輔佐日常的經營和管理工作，提高企業在市場經濟中的綜合實力。

關鍵詞：作業成本法應用

Abstract：With the advent of the era of Internet + in the new period， the degree of global economic integration has become increasingly deepen， and constantly fusion of traditional accounting cost calculation method is not able to meet the needs of the cost information of the enterprise， some mature market economy countries many enterprises began to homework cost method is used for cost accounting. Improve the economic benefit in order to effectively reduce the enterprise cost， and product diversification and complication of degree is more and more high， enterprises realize the traditional cost accounting method is not able to satisfy their own development needs， providing cost information is not comprehensive， scientific management to provide help for the enterprise， enterprises urgently need to be an advanced cost management method for daily operation and management， improve enterprise comprehensive strength in the market economy.

一、作業成本法應用的時代背景

1.互聯網+時代到來

互聯網+時代的到來和日趨激烈的全球競爭，各企業紛紛采用新的生產技術和信息技術，逐步完善生產流程，降低各項生產成本，提高產品的綜合競爭力，并最終為顧客創造價值。由于計算機技術廣泛的運用于各生產領域，使得生產技術不斷得到革新，同時還引發社會生產方式的深刻變革：（1）重新劃分市場，互聯網在聚集全球各地客戶需求信息基礎上，通過仔細甄別并對數據進行分析及客戶進行分類，實現個性化需求和規模經濟的充分結合。（2）輕資產運營，在信息通訊高度發達的今天，使得數據處理能力得到大幅度提高，這樣企業可以更專注與核心價值，而將非核心業務外包出去，以便提高資本運營的效率。（3）制造平臺交互化，去中心化的虛擬社會格局打破了傳統制造業的縱向生產模式，傳統生產企業從產品制造商轉變為資源整合商?？梢姼呖萍嫉倪M步加快了成本和管理戰略化的進程，使管理者更迫切，同時也更容易獲取企業內部、競爭對手和全球市場的關鍵信息。

2.現代制造技術環境

從具體的制造技術環境看，相對于產品成本結構中的材料、設備成本、人工成本和服務成本所占成本的比重逐步提高。這種成本結構的巨大變化，不僅要求企業強化對產品成本的精細核算，而且要求企業通過成本分析進行有效的生產經營決策、投資決策，以提高資產利用效率和作業效率。在此基礎上，過去認為設備成本不可控制，而僅僅關注材料和人工成本的企業，不得不轉變思維方式，需要重新關注設備利用效率和投資決策，關注設備成本、服務成本及其對產品成本的影響。

3.商業模式和管理方式變革

在新時代的變革和要求下，企業管理者越來越關心“以怎樣的方式賺錢”，即：不僅要為顧客創造價值，同時也要為也企業股東創造財富。以成本信息為基礎的成本管理成為落實組織目標、強化業績評價和組織控制的重要機制。在此基礎上，不僅要求企業管理者拓展其成本維度與視野（如關注產品和服務的顧客成本、產品或服務的生命周期成本等），而且要求真正理解成到底是什么，它們是如何發生的，從而使成本管理由純粹導向的成本控制走向以戰略和經營為導向的成本控制，由事后的成本管理轉向事前、事中的作業、資源消耗相關的成本過程管理。

二、作業成本法的概述

1.作業成本法的概念

作業成本法，簡稱ABC。工作原理主要是基于作業成本核算進行的，將制造費用劃分為不同的作業，再建立相應的作業中心，根據資源動因將耗用的資源歸集到作業中心上。再按照作業成本動因進行核算，將作業成本分配到單位產品或消費者的身上。按照學者們的定義，作業也稱之為活動。企業的日常經營中由人工、設備、機器及相關技術執行的，彼此之間存在一定聯系的活動均屬于作業。國內的很多企業中也將作業作為劃分管理和控制成本的標準。

2.作業成本法的核算原理

作業成本法核算原理是依據成本發生的因果關系，重新分配資源耗費。對于能夠直接追溯到成本對象的資源耗費直接追溯到成本對象，不能直接追溯到的，則根本因果關系將其分配到各個成本對象中。根據這個理念，可將產品的成本分為直接成本、可追溯作業成本、不可追溯作業成本。

其中直接成本是指由特定產品直接引起的，可追溯到該特定產品的成本，比如直接人工成本和直接原材料。不可追溯作業成本指的是無法直接追溯到某特定產品或者某種作業的成本，這種成本一般會按照一定的標準將其劃分到某種特定產品中，比如招待費等?？勺匪葑鳂I成本是指不能直接追溯到某種產品，不過可以追溯到相關作業中的成本。比如開辦費、折舊費及維修費等。

3.作業成本法的核算步驟

（1）作業的認定

一般情況中，關于作業的認定方式主要有兩種。一種是對企業的整個生產流程進行自上而下的分解。另一種則是通過與經理員工等工作人員交流，逐層了解他們的工作流程，確定每一項作業。實際操作中，通常是將兩種方法相結合，對每個流程進行理論分析，與相關人員訪談交流，然后再對每一項作業進行分析辨認，認定每一項的作業。

（2） 確定作業中心

作業認定后，則需要建立不同級別的作業中心。這個建立過程并不是隨心所欲進行的，需要按照 “成本消耗作業，作業消耗資源”這一原理，對工藝流程和生產步驟進行分類，將具有相同作業動因的作業劃分為同類項。

（3） 建立成本庫，選擇成本動因

作業成本核算中最關鍵的步驟就是成本庫的建立。作業成本動因的確認是否科學合理，是否能夠表現出所有的作業，直接關系著作業成本的分配結果。因此在選擇完作業成本動因后需要對其進行測試。設立成本庫時，對其數量的選擇也要恰到好處。成本庫數量太少，則可能無法真實、全面地反映產品的成本；數量太多時，又可能增加計算負擔，導致實施和維持作業成本法的費用增多，違背了成本效應的基本原則。

（4） 計算作業單位成本

這里主要是根據成本動因，計算作業單位成本。具體步驟為：

第一步，按照每個項目所需消耗的資源，將資源耗用分配到各個作業中心。

第二步，根據各個作業中心消耗的資源和作業動因。計算出各作業動因的分配率。

再根據作業動因分配率和各產品耗用的作業動因。計算出產品在各作業中消耗的資源量。

第三步，將產品在各個作業中心分配到的作業成本之和相加計算出產品的制造費用。

第四步，將產品直接人工、制造費用、直接原材料加在一起就得出產品的成本。

三、作業成本法與傳統成本法的比較分析

1.作業成本法與傳統成本法的區別

第一，應用范圍不同。作業成本法主要在以下四種情況出現時使用：一是，產品品種逐漸呈現多樣性。二是，制造費用占比明顯增加。三是，產品生產過程日益復雜化。四是，準備成本經常改變?，F階段，國內大多數企業依然使用傳統成本核算方法，其中勞動密集型企業尤甚，基本都是使用傳統成本核算法管理和控制成本的，傳統成本核算法的目前看來應用范圍更加廣泛。

第二，計算特點不同。作業成本法的核心思想是：“產品消耗作業，作業消耗資源。”其核算分為四個步驟：第一步，將直接材料、直接人工記入其對應的特定產品中。第二步，將間接成本在各項成本中耗費的資源按照作業成本分配率分配到各項作業中，比如耗時、工作強度等。第三步，根據作業成本分配率和產品組件所消耗的作業數量，劃分、歸類所有的作業成本。第四步，將歸類后的產品組件成本匹配到其相關的產品中。傳統成本計算方法在分攤方面非常便捷，整個步驟自上而下共有三個步驟，實際操作中直接進行分攤或者分配到各部門即可，而作業成本法則需要以各項作業為中心，對產品從設計到銷售整個經營活動鏈條上的所有成本進行戰略性控制與管理，一改傳統成本核算法中單數量分配這種模式，獲得更加準確、全面的成本信息。

第三，間接費用分配方法不同。作業成本核算法的間接成本分配方法是以作業為中心，確認間接成本分配的各項作業，根據成本動因將成本進行分配，再將成本庫中的間接成本重新分配到單個產品或項目中。而傳統成本核算法則是按照人工工時或者機器工時對間接成本進行分配，但是市場環境是時刻變化的，產品也是多種多樣的，全面采用定性的數量化成本動因進行制造費用分配，其獲得的成本信息欠缺準確性和全面性。

第四，對非增值成本關注程度不同。作業成本法對非增值成本的關注度較傳統成本高。在產品的生產等環節中非增值成本很多都是可以減少或者消除的成本，企業可以在經營生產過程中采用合適的方法對其進行控制和管理，相應地減少或者消除非增值成本。與作業成本法相比，傳統成本法不太關注非增值成本。傳統的成本核算方法主要關注在生產過程中發生的成本，往往忽視了對非增值成本的管理和控制。比如某公司使用傳統成本核算法，忽視對檢驗環節成本的重視，只是將目光放在如何降低原材料成本或者人工成本上，只重視短期成本控制，沒有從戰略管理的角度上控制成本費用。

2.作業成本法的優點

作業成本法能夠盡可能地消除“不增值作業”，通過對作業成本的確認與核算，提升“增值作業”的價值，最大限度地降低生產過程中的各項損失，達到控制與減少成本支出的目的。作業成本法的具體優點主要包括以下幾點：

其一，有利于真實準確地反映出產品的成本。作業成本法結合間接成本的作業特點，按照作業成本動因，對間接成本進行分配。這種分配辦法能夠更為真實、全面、準確地反映出企業的產品成本，提供的成本信息更加可靠，為決策者制定各項決策提供客觀地依據。

其二，有利于控制成本。由于作業成本法對于間接費用的分配過程中將產生不同的成本動因。所以，企業一旦確定銷售間接成本的原因，就很容易找到產品成本的源頭，從源頭上控制成本，實現企業的收益。

其三，有利于業績考核。企業根據目標成本制定出自身的成本考核指標，下達到內部各責任部門，部門再傳達到每個責任人身上，并定期組織考核。作業成本法最大的優點在于能夠考慮一些非財務指標，便于更為全面、準確地計量企業的各項業績，客觀、科學、嚴謹的對部門及個人進行考核。

四、作業成本法的應用

1.作業劃分要科學合理

作為作業成本法的第一步，作業的劃分必須要科學合理。一旦作業劃分的太細，就會增加成本核算的工作量和難度，作業成本核算的實施和操作等相關成本也會大幅提高；如果作業劃分的過粗，則可能無法準確地分配間接費用，導致計算得出的成本信息出現偏差和失真現象。因此，對于作業的劃分，不能過細也不能過粗，要保持正確、嚴謹、科學地劃分原則，抓住實際工作中的重點，將作業成本法的實際效用充分發揮出來。

2.作業動因選擇要恰當準確

選擇作業成本動因時，要謹遵成本效益原則，對每一項作業成本動因進行全面的分析，以做到恰當準確地選擇作業動因。

首先，選擇作業動因時盡量選擇成本系統現有的、較容易獲得的成本動因，這樣能夠充分利用現有的歷史數據，分析出來的結果相對更具有可參考性；如果選擇的是不容易獲得的作業動因，那么一些數據就較難收集，可能影響到作業成本法的運用。

其次，選擇的作業成本動因要具有導向性，如果選擇作業成本動因影響到員工的判斷，導致員工為了個人利益做出與公司利益相悖的事情，就會對企業的管理和決策帶來較大的負面影響。