“一帶一路”沿線國家近期稅制改革動態比較研究*

王文靜 王怡璞 趙利芳（中央財經大學財政稅務學院 北京 100081）

“一帶一路”沿線國家近期稅制改革動態比較研究*

王文靜 王怡璞 趙利芳（中央財經大學財政稅務學院 北京 100081）

自“一帶一路”倡議提出以來，我國與“一帶一路”沿線國家的經貿合作得到極大發展。基于國內外經濟社會背景，近年來幾乎所有沿線國家均不同程度地推進了本國稅制改革。本文梳理比較了2015年以來“一帶一路”沿線60多個國家的稅制改革情況，初步得出以下結論：沿線多國積極推行簡易稅制以增強對中小企業的稅收扶持；在特殊經濟區域實施持續時間長、減免力度較大的稅收優惠政策；直接稅有增有減，體現出國別差異；增值稅制度逐漸完善，煙酒油消費稅稅率普遍提高；稅收管理電子化程度不斷提升；多國積極參與BEPS行動計劃，執行國別報告要求和稅收情報自動交換。

“一帶一路”倡議 沿線國家 稅收政策 稅制改革動態

距習近平主席提出共建“絲綢之路經濟帶”和“21世紀海上絲綢之路”（以下簡稱“一帶一路”）的重大倡議已有近4年時間，在此期間我國與“一帶一路”沿線國家在經濟社會等多個領域增進了合作。與此同時，“一帶一路”沿線國家在稅制改革方面呈現出多樣化特征，本文梳理比較了2015年以來沿線60多個國家的稅制改革措施，初步得出以下結論。

一、簡化稅制，側重對中小企業的稅收扶持

簡化稅制可以降低納稅人負擔的行政成本與稅務機關的征稅成本，增強稅收遵從，從而帶來更高程度的稅收合規性。鑒于企業的經營狀況與財務管理能力，實施簡易稅制對中小企業的提升作用更為明顯。加強對中小企業的稅收激勵力度，可以培育新的經濟增長點，增加就業崗位。近年來“一帶一路”沿線的多個國家開始實施簡易稅制，或對已有的簡易稅制進行修訂。

愛沙尼亞2016年提出對小企業實行簡化稅制的提案，以20%的比例稅率替代企業所得稅。阿曼2017年對小企業的范圍作出規定，引入小企業所得稅制，實施3%的優惠稅率。阿爾巴尼亞財政部2015年11月公布了簡化利潤稅（profit tax）的修訂案，規定年營業額在500萬列克以下的納稅人不再需要繳納利潤稅，年營業額在500萬—800萬列克的納稅人適用的簡易稅率由7.5%降至5%。孟加拉國在2016/2017財政年度將中小企業的免稅營業額標準由300萬塔卡提高至360萬塔卡。波蘭2016年底通過對簡易稅制進行修訂的法案，旨在優化波蘭的營商稅收環境。該簡易稅制的適用對象為新設立的企業、個人企業家以及普通合伙企業等。根據新規，如果納稅人在2016納稅年度取得的所得不超過1 074波蘭茲羅提，納稅人可以自行選擇是否采用簡易稅制。如果納稅人采用簡易稅制，就無需按照一般的所得稅制繳稅。根據經濟活動的類型設置多檔稅率，包括20%、17%、8.5%、5.5%、3%。羅馬尼亞2017年公布的稅法修訂案進一步拓展了小微企業稅制的應用范圍，將小微企業稅制的適用條件由年營業額標準10萬歐元提高至50萬歐元。上述國家對簡易稅制的修訂，旨在給予中小企業更廣范圍、更大力度的稅收優惠，扶持中小企業發展。

然而，也有個別國家提高了小微企業的稅率。例如，2017年1月1日起拉脫維亞開始實施新的小微企業稅收修訂法案，規定2017年對年營業額低于7 000歐元的部分適用12%的過渡稅率，自2018年起這一稅率將提高至15%，年營業額超過10萬歐元的部分則適用于20%的稅率。與2015年相比，年營業額不超過10萬歐元的部分所適用的稅率有所上升。

二、稅收優惠助力區域經濟發展

“一帶一路”沿線國家比較注重應用稅收優惠政策吸引企業，從而達到增加投資、激發經濟活力的目的。設立經濟特區是培育經濟增長點的一大舉措，通過企業集聚形成產業優勢，提振經濟活力，促進區域經濟發展。“一帶一路”沿線的很多國家都對特定區域（尤其是經濟特區、工業園區、科技園區）的企業實行持續時期較長、減免力度較大的稅收激勵政策。例如，阿曼2015年公布對經濟特區實行30年期的減免稅政策。巴基斯坦自2015年起對瓜達爾港自貿區實行長達20年的減免稅政策。阿爾巴尼亞2015年5月通過了經濟特區稅收優惠政策的修訂案，對區內企業前五年減半征收企業所得稅和免征財產稅，免征基建影響稅和資本利得稅。自2015年1月1日起，哈薩克斯坦對工業創新園區內的企業投資者給予較大力度的稅收優惠，包括自協議簽訂之日起11年內免征企業所得稅，對用于投資項目的土地給予10年期的土地稅免稅優惠，對用于投資項目的固定資產給予8年期的財產稅免稅優惠以及其他一些關稅免稅政策。白俄羅斯2016年底通過了2016年—2020年社會經濟發展方案，方案提出除了位于明斯克和五個區域中心（regional centre）的經濟實體之外，2017年計劃對其他經濟實體自利潤首次申報之日起2年內免征企業所得稅，自取得不動產所得之日起2年內免征公司物業稅，對從事物資制造的中小企業進口技術裝備免征增值稅和關稅。方案還規定暫停引入新稅種或提高現行稅率，繼續采用高科技園區和大石工業園區的優惠政策以及其他正在實行的稅收激勵政策。尼泊爾2016年通過了“經濟特區”法案，法案規定對于使用國內原材料比重達到60%的行業給予額外10年的免稅期，未達到該比重標準的行業可以享受的額外免稅期為5年；區內注冊企業分配的股息可以享受5年免稅期；區內注冊企業出口商品免征增值稅。2017年摩爾多瓦計劃引入高科技園區特殊稅制，對高科技園區內企業的銷售收入征收7%的比例稅率，這一稅率認為是綜合涵蓋了所得稅、工薪預提稅、社會保障和醫療繳款、地方稅、不動產稅的簡化稅率。

除此之外，一些國家還對金融中心、旅游園區等給予特殊稅收優惠，扶持相關產業或區域發展。哈薩克斯坦2015年底通過了阿斯塔納國際金融中心的相關法律制度，該中心旨在吸引投資、發展金融業，在該中心注冊或經過認定的企業可以在2066年1月1日之前享受特定的稅收優惠政策，包括免征企業所得稅、財產稅、土地稅，雇傭的外籍人員免征個人所得稅等。土庫曼斯坦自2016年起對國家旅游區內的貿易公司給予特殊稅收優惠，包括對銷售貨物收入免征企業所得稅，對企業財產免征財產稅，對在園區內銷售的貨物免征增值稅等。自2017年起，烏茲別克斯坦對卡拉卡爾帕克斯坦自治共和國（Republic of Karakalpakstan）和克拉茲姆地區（Khorezm Region）實施特殊的稅收優惠政策。

三、直接稅有增有減，體現稅制的國別差異

（一）企業所得稅方面

企業是市場競爭的主體，市場活力要靠企業來激發。如果企業所得稅稅制設計不當，就會影響企業投資與生產效率的提升。稅制改革的重點是如何維持企業一定稅收負擔的同時，而不影響企業競爭力。一方面需要通過企業所得稅的稅率水平進行調整，增強稅收對經濟增長的促進作用；另一方面加強對企業投資與研發創新的稅收優惠力度，為經濟增長帶來長期激勵效應。

1.稅率水平變化

近兩年來，“一帶一路”沿線的很多國家都降低了企業所得稅稅率。例如，埃及2015年將企業所得稅稅率從25%降至22.5%。巴基斯坦逐年降低企業所得稅稅率，2017納稅年度已降至31%。克羅地亞2016年對企業所得稅法進行修訂，計劃將現行20%的稅率降低至18%，并引入一檔12%的低稅率適用于農民和毛收入低于300萬庫納的企業家。斯洛伐克2017年將企業所得稅率從22%降至21%。以色列計劃2017年和2018年將企業所得稅稅率分別降至24%、23%。2017年格魯吉亞開始實行一項新的企業所得稅制度，只對企業用于分配的利潤征稅，對于企業用于再投資經濟活動的利潤免稅，同時維持15%的企業所得稅稅率和10%的預提所得稅稅率不變。但在2019年1月1日之前，這項新制度暫不應用于商業銀行、信用社、保險機構、微觀金融機構、典當行等。馬來西亞2017年－2018年實施減免企業所得稅1%－4%的政策，相當于降低了企業所得稅稅率。匈牙利計劃在2017年將兩檔企業所得稅稅率合并為單一的比例稅率（9%），以期通過減稅達到刺激經濟增長。根據印度2017/2018年度預算，年營業額低于5億盧比的企業適用的所得稅稅率從30%降至25%。

還有一些國家為了減輕財政壓力，提高了其企業所得稅稅率。2016年阿曼政府批準將液化天然氣公司的企業所得稅率提高至55%，將石油化工和礦業公司的企業所得稅稅率提高至35%。2017年阿曼實行新修訂的企業所得稅法，標準稅率從12%提高至15%，廢除原來實行的3萬歐元免稅額政策，向非居民支付的利息、股息以及向非居民提供的服務均須繳納10%的預提稅，廢除針對各部委和政府機構的預提稅豁免政策。斯洛文尼亞2017年將企業所得稅稅率從17%提高至19%。

2.鼓勵投資、促進研發創新的稅收政策

近期，“一帶一路”沿線的很多國家出臺了鼓勵投資、促進研發創新的稅收政策。從優惠力度來看，鼓勵投資的稅收政策極具吸引力。例如，2015年土耳其通過了投資法律的修訂草案，規定經國家投資局批準的新項目可以享受10年期的免稅優惠。吉爾吉斯共和國自2015年6月開始對符合條件的大規模投資公司免征企業所得稅，并對這類投資公司向非居民個人和未在該國設立常設機構的非居民企業支付的股息免征預提稅。2016年起，哈薩克斯坦對企業設立的“自發集資基金”（autonomous cluster funds）免征企業所得稅和增值稅，但該基金必須是國家與外國企業進行合資或者參與外國投資的基金。馬來西亞給予天使投資者 50萬林吉特的免稅額度。泰國自2017年1月25日起實施新修訂的投資促進法案，將特定投資活動的企業所得稅免稅期由8年延長至10年。也有個別國家取消了特定投資的稅收激勵政策。例如，克羅地亞計劃取消對再投資利潤和針對特定經濟領域活動的稅收優惠，以此來拓寬企業所得稅稅基。

促進研發創新的稅收工具形式較為豐富，包括減免稅政策、加計扣除政策、專利稅制等。羅馬尼亞2017年引入一項激勵創新的稅收優惠政策，對專門從事創新、研發及相關活動的納稅人給予10年期的企業所得稅免稅優惠。泰國對研發支出的稅前加計扣除最高可達到實際支出額的200%，這項研發激勵政策從2015年1月1日一直持續到2019年12月31日。專利稅制通常是對專利技術研發企業實施簡易、低稅負的稅收制度。2015年底柬埔寨對專利稅制法案進行了修訂，將納稅人分為小型納稅人、中等規模納稅人和大規模納稅人，分別設置不同的專利稅征收標準。吉爾吉斯共和國2017年開始實施專利稅制。

（二）個人所得稅方面

從個人所得稅的近期改革動態來看，“一帶一路”沿線的大多數國家選擇通過提高個人寬免額標準或降低個人所得稅稅率水平減輕個人稅負。提高個人寬免額標準是最為普遍的做法，例如愛沙尼亞、摩爾多瓦、柬埔寨、馬來西亞等國，緬甸、泰國、不丹等國甚至將寬免額標準翻倍。

系統基于激光測徑儀的掃描測徑技術，可以直接測得小直徑( 處于激光測徑儀量程內)塞規的尺寸。通過一套專用夾具控制塞規的移動和旋轉，可實現其直線度和圓度的快速綜合測量。對于大直徑(超出激光測徑儀量程)的塞規，輔以激光二維掃描傳感器獲取標準件和待測件的輪廓信息，通過比較測量獲取塞規直徑。本系統以嵌入式控制單元為核心實現對各個測量模塊控制，并對測量數據進行處理、分析和評定。系統的組成框圖如圖1所示。

在稅率水平調整上，亞美尼亞自2018年1月1日起，采用20%的比例稅率代替個人所得稅累進稅率，以此降低納稅人稅負。敘利亞將減稅重點放在中低收入群體，2015年通過新的個人所得稅累進稅率級次表，與2011年實行的稅率表相比，新稅率表在一定程度上拓寬了中低收入級距，相當于對中低收入階層減稅。

還有一些國家提高了高收入群體的個人所得稅稅率水平或整體進行了增稅。自2016年1月1日起，馬來西亞將應稅所得在60萬-100萬林吉特的個人所得稅率稅率從25%提高至26%，超過100萬林吉特的個人所得稅稅率從25%提高至28%。哈薩克斯坦在2016年－2020年度預算中提出將個人所得稅稅率從10%提高至12%。

個別國家同時采取了有增有減的政策，例如印度。根據印度2017/2018年度預算，個人應稅所得在25萬-50萬盧比的稅率從10%降至5%，應稅所得在500萬-1 000萬盧比需額外繳納10%的附加稅。在2015/2016評稅年度，個人應稅所得超過1 000萬盧比的部分被額外征收10%的附加稅。

（三）社會保障稅方面

從社會保障稅的近期改革動態來看，“一帶一路”沿線國家的社會保障稅制較為穩定。少數國家降低了社會保障繳款費率，例如匈牙利計劃在2017年將社會保障稅率、醫療保險繳費率從27%降至22%，2018年降至20%。愛沙尼亞將逐漸降低社會保障繳款費率至32%（2017年為32.5%，2018年及以后年度為32%），并引入社會保障繳款上限，以鼓勵增加高薪就業崗位。

還有個別國家拓寬了社會保障稅基或適度提高了社會保障繳款費率。例如，羅馬尼亞2017年拓寬了社會保障繳款稅基，不再局限于五項工資平均總額，而將所有收入作為稅基。拉脫維亞2017年適度上調了部分群體的社會保障繳款稅率，自雇者的稅率從30.58%提高至31.13%，非居民臨時雇傭的居民雇員的稅率從31.47%提高至31.71%，其他群體仍保持34.09%的稅率。

四、增值稅制度逐漸完善，煙酒油消費稅稅率普遍提高

（一）增值稅方面

目前增值稅已經成為全球第一大商品稅，在組織財政收入、維持稅收中性方面發揮著重要作用。“一帶一路”沿線的絕大多數國家都已開征增值稅或計劃開征增值稅。例如阿聯酋預計2017年上半年完成增值稅立法工作，計劃2018年正式開征增值稅。埃及2016年9月廢除銷售稅并開征增值稅，設置標準稅率（13%）和低稅率（5%、0%），并將于2017/2018財政年度提高標準稅率至14%。卡塔爾、沙特阿拉伯將于2018年引入增值稅，稅率均設定為5%。也有個別例外情形，哈薩克斯坦2016年－2020年度預算計劃中提出要取消增值稅、引入銷售稅。

從“一帶一路”沿線國家近期增值稅改革動態來看，拓寬增值稅稅基，提高增值稅標準稅率成為很多國家的做法。伊朗2015年將增值稅標準稅率從7%提高至8%，很可能會進一步提高。近兩年白俄羅斯提高了部分行業的增值稅稅率，取消部分免稅政策，例如將電子通訊業適用的稅率從20%提高至25%，電力供應、各類公共交通服務等不再享受增值稅免稅政策，需要按照20%的稅率繳納增值稅。孟加拉國自2016年7月1日起按照15%的標準稅率征收增值稅，簡化了低稅率檔次，取消了一些行業的零稅率政策。菲律賓2017年取消了部分增值稅免稅政策。近年來斯里蘭卡將增值稅標準稅率從11%提高至15%，降低了增值稅起征點，取消了一些行業的增值稅免稅政策，只對可再生能源的車間、機器、配件，照料老人和兒童的服務、特定電器、特定雜志等免稅。

還有不少國家大幅提高了增值稅的起征點。愛沙尼亞擬將增值稅起征點從1.6萬歐元提高至4萬歐元。蒙古2016年將增值稅起征點從年營業額1 000萬圖格里克提高至5 000萬圖格里克。克羅地亞擬將增值稅起征點從23萬庫納提高至30萬庫納。

此外，也有不少沿線國家降低了增值稅稅率，擴大了低稅率的適用范圍。自2018年1月1日起，克羅地亞計劃將增值稅的標準稅率從25%降至24%，并將現行的5%和13%兩檔低稅率替換為一檔低稅率（12%）。以色列2015年將增值稅標準稅率從18%降至17%。2017年1月1日起，羅馬尼亞增值稅標準稅率下調至19%。約旦計劃在2017年將增值稅標準稅率從16%降至12%。柬埔寨2017年將增值稅免稅范圍擴大到教育服務、電力和污水處理、初級農產品、固體與液體廢物的收集與處理等領域。馬其頓擴大了增值稅5%的低稅率的適用范圍。

近兩年來，“一帶一路”沿線國家在增值稅征收管理制度方面也進行了諸多完善。例如，斯洛伐克、拉脫維亞、捷克等國將增值稅逆向征收機制應用到更廣泛的應稅對象。不少國家出臺法律明確跨境數字服務的增值稅納稅義務。白俄羅斯2016年發布了對外國法人實體提供電子服務征收增值稅的特殊規定。俄羅斯通過了關于電子商務征稅的法案，明確了通過互聯網進行交易或提供服務的增值稅納稅義務。阿塞拜疆2017年開始對跨境數字服務征收增值稅。如果在阿塞拜疆未進行增值稅登記的非居民向進行增值稅登記的納稅人提供跨境數字服務（預訂機票和酒店除外），服務接收方應對此服務進行增值稅評估，并繳納相應增值稅。如果非居民在阿塞拜疆沒有進行增值稅登記，其向未進行增值稅登記的服務接收方提供跨境數字服務（預訂機票和酒店除外），本國銀行或外國銀行的分行在進行付款時應對此服務進行增值稅評估，并使用收款人賬戶中的資金支付增值稅。

（二）消費稅方面

消費稅具有調節個體行為、引導消費的特點，已成為各國政府運用稅收實現經濟社會發展目標的重要政策工具。近兩年來，“一帶一路”沿線的很多國家紛紛提高煙草制品、酒類商品、燃料油的消費稅稅率，且在未來一兩年內有進一步增稅的傾向。

拉脫維亞2015年提高了啤酒和葡萄酒等酒精飲料的消費稅稅率。愛沙尼亞規定從2016年2月1日起，酒精消費稅稅率每年上調15%，2019年－2020年除酒之外的應稅消費稅稅率每年額外上調10%，酒消費稅稅率每年額外上調20%。2016年－2018年，煙草消費稅稅率每年上漲8%，2019年－2020年該稅率每年額外上調10%。2016年－2018年，汽油消費稅稅率將每年上調10%；2016年柴油消費稅稅率上調14%，2017年－2018年每年上調10%；2016年起重燃油消費稅稅率從每1 000公斤15.01歐元增加至58歐元，頁巖油消費稅稅率從每1 000公斤15.01歐元增加至57歐元。波黑近幾年連續提高煙草類消費稅稅率，2017年每千支香煙的消費稅將進一步增加到67.5波黑馬克（合34.51歐元），且每千支香煙的最低消費稅總額為121波黑馬克（合61.87歐元），精煙和其他吸用煙草的消費稅額也將進一步增加至每公斤96.80波黑馬克（合49.49歐元）。近年來，立陶宛普遍提高了煙酒產品的消費稅稅率，烏茲別克斯坦普遍提高了燃油類、酒精類、煙草制品的消費稅稅率，格魯吉亞也提高了煙草類產品和特定酒精飲品的消費稅稅率。

五、稅收管理電子化程度不斷提升

在信息技術快速發展的背景下，電子化征管已成為稅收管理改革的趨勢，近年來“一帶一路”沿線國家對此進行了諸多嘗試。例如，阿塞拜疆規定從2017年4月1日起，從事貿易或提供公共服務的增值稅納稅人，如果應納稅收入超過20萬馬納特，則需要使用電子發票；自2018年1月1日起，所有納稅人都必須使用電子發票。巴基斯坦規定自2015年起個人需要通過電子方式申報繳納個人所得稅，在此之前只要求收入高于50萬盧比的個人納稅人進行電子申報納稅。馬其頓積極推進個人所得稅的電子支付應用。白俄羅斯規定自2016年7月1日起，普通企業和雇員超過15人的個人企業家均應采用電子方式申報繳納所得稅。黑山規定自2017年1月1日起，企業所得稅納稅人需以電子方式進行納稅申報。保加利亞規定自2018年1月1日起，強制企業通過電子方式進行所得稅納稅申報。值得一提的是，愛沙尼亞實施的電子住所（E-Residency）管理制度是一項創新舉措。

六、多國積極參與BEPS行動計劃，執行國別報告要求和稅收情報自動交換

“一帶一路”沿線的多個國家積極參與BEPS行動計劃，在執行國別報告要求、開展稅收情報自動交換等方面取得了重要進展。新加坡、哈薩克斯坦、馬來西亞等國加入BEPS包容性框架。烏克蘭國家財政廳2016年5月通過了“執行BEPS行動計劃的藍圖”，旨在打擊跨國逃稅行為。為了積極配合BEPS行動計劃的實施，俄羅斯提出關于執行國別報告和BEPS第13項行動計劃所要求文件的法律草案，并將于2018年實施稅收情報自動交換。克羅地亞、保加利亞、印度尼西亞、立陶宛、斯洛伐克、匈牙利等國（尤其是稅制相對成熟的中東歐國家）已經開始執行國別報告要求。此外，新加坡、越南、烏克蘭、斯洛伐克、羅馬尼亞、摩爾多瓦、塞爾維亞等國近期完善了轉讓定價法規、資本弱化法規等法律制度，以期為國際反避稅調查提供更多的國內稅法支持。

[1] 荷蘭國際財稅文獻局數據庫，https://online.ibfd.org/kbase/.

[2] 朱為群，劉鵬.“一帶一路”國家稅制結構特征分析[J].稅務研究，2016，（7）.

[3] 何楊，應邵凱.“一帶一路”主要國家和重點行業投資的稅收比較研究[J].國際稅收，2016，（7）.

[4] 王文靜，賴泓宇.“一帶一路”戰略的國際稅收協調[J].國際稅收，2016，(4).

[5] 王文靜.“一帶一路”戰略下的跨境稅收問題初探——基于公司所得稅法和國際稅收協定的比較[J].財經法學，2016，(2).

責任編輯：高仲芳

A Dynamic Comparison of the Recent Tax Reform in Countries along the Belt and Road

Wenjing Wang, Yipu Wang & Lifang Zhao

Since the “Belt and Road” Initiative has been proposed, the economic and trade cooperation between China and the countries along the Belt and Road has been greatly developed. Based on the economic and social background at home and abroad, to varying degrees almost all countries along the Belt and Road have carried out domestic tax reforms in recent years. This paper summarizes the tax reforms carried out in more than 60 countries since 2015, and concludes as follows: a number of countries along the Belt and Road have actively introduced a simplified tax system to support small and medium-sized enterprises; enterprises located in special economic zones enjoy tax incentives with long duration; there are differences on direct tax reforms while some countries increase tax burdens and some decrease them; many countries have improved VAT system and raised consumption tax rates on tobacco, alcohol and fuel; electronic taxation management has been continuously improved; a number of countries have been actively involved in the BEPS action plan, and implemented Country-by-Country report requirements and automatic exchanges of tax information.

The “Belt and Road” Initiative Countries along the Belt and Road Tax policy Dynamic tax reform

F810.42

A

2095-6126(2017)05-0026-06

* 本文得到國家自然科學基金青年基金項目（71603299）、中央財經大學青年教師發展基金重點項目“國際稅收協定、跨境資本流動與企業走出去——基于一帶一路背景的分析”（QJJ1601）、中央財經大學中國財政發展協同創新中心的資助。