基于風險導向型企業環境管理會計體系構建的探討

■黃 瑋

基于風險導向型企業環境管理會計體系構建的探討

■黃 瑋

21世紀以來，環境因素成為企業不可忽視的重要因素，從可持續發展的角度來看，環境成本納入企業核算體系具有重要的實際意義。本文先是介紹了環境管理會計的涵義，然后闡明環境管理會計體系構建的思路，隨后介紹環境風險管理和環境績效指標體系的構建，最后對環境管理會計進行展望。

環境管理會計；環境風險管理；環境績效管理

自20世紀90年代以來，可持續發展越來越被各國企業所重視，在決策中如何更好地考慮環境這一因素，成為當前面臨的一個十分重要的問題。而環境管理會計這一個新的領域便應運而生，為企業有效地處理好環境與績效二者之間的關系提供了有效可行的手段，也為企業可持續發展創造了更好的條件。環境管理會計作為會計學的一個新的分支，以會計傳統領域中的管理會計為基礎，結合了管理學中的風險管理的概念框架，同時將新型環境科學應用其中，為企業的決策提供了強而有力的支持，能有效地引導企業對于環境資源的合理應用，處理好環境與企業績效的關系。

盡管我國對于環境管理越來越重視，國內學者們對于環境管理會計的理論與實踐研究也越來越深入，但由于當前仍然不具備直接在全國范圍內推動發行一套統一完善的環境管理會計體系的條件，因此，我國必須從企業出發，設計出符合企業自身經營管理特點的環境管理會計體系。基于此，本文基于風險導向視角，試圖對環境管理會計體系的構建作一些探討，為我國企業提供一些建議。

一、環境管理會計的實質、意義與體系的構建

（一）環境管理會計的實質

環境管理會計是在傳統的企業管理會計的基礎之上，有效地將環境這一重要因素融入其中，并作為企業會計職能中的一個重要考核標準，同時在企業經營管理過程中很好地對企業進行監督與管理，以便能夠使企業更好地實現可持續發展的戰略目標。而環境管理會計具體到企業的實際應用中，則表現為兩個方面：一是企業對于環境成本因素的核算；二是企業基于環境成本核算所作出的決策。為了實現以上兩個目標，環境管理會計在沿用傳統會計中關于成本管理的方法，引入環境科學領域中對于環境的測量方法，并融入到企業的管理實踐當中。

（二）企業環境管理會計的意義

環境管理會計對于當前企業來講有如下幾個方面的重要意義：

第一，有助于企業管理層更長遠地作出正確的決策。在過去，企業管理層往往忽視了環境成本這一重要因素，在短期內，可能會提高企業的績效，但是倘若不考慮環境成本因素而貿然作出決策，那么將非常不利于企業的長遠發展。

第二，有利于企業降低與環境有關的風險。在當今資源過度使用的時期，各國政府對于環境問題十分重視，這便使得環境因素成為企業所面臨的一個重要的風險因素。企業在發展的過程中，必須要重視環境風險這一重大風險，科學地核算與管理環境成本。

第三，有助于現代企業制度的完善。傳統的企業制度也并沒有很好地考慮到環境這一社會因素。而科學合理的環境管理會計體系則有助于企業對于環境成本的管理和控制。這樣既能夠加強自身競爭力，又將促進整個社會經濟健康持續的發展。

（三）風險導向型環境管理會計體系的構建

1.環境風險管理體系的構建。

所謂的環境風險管理，是指企業根據所面臨的環境風險進行科學合理的評價，選用合適的控制手段和技術，對企業的環境風險進行合理有效的管理。環境風險管理是集中在環境風險評估和環境風險評價的基礎上，從定性的角度，本文基于環境風險為導向，根據環境風險管理的定量測量和控制環境風險，構建一套完整的環境管理會計體系。

2.環境績效指標體系的構建。

我們應當認識到，傳統的環境風險管理在會計上是有所缺失的，較少涉及到環境的價值信息，對于環境的績效考量也所有不足。企業對于環境績效進行科學合理的評價，有利于激勵企業將環境因素納入企業經營管理中去，并促進企業獲得更多的環境績效。本文認為，構建完善的環境管理會計體系，必須在企業環境風險管理的基礎之上，融入環境績效指標體系，在二者的基礎之上，構建出完善的環境管理體系。

二、環境風險管理體系的構建

企業的環境風險管理體系建立在評價者充分理解和掌握環境信息政策與標準的前提下，在對企業環境風險認知的基礎上，運用恰當的評價方法，對企業環境狀況實施評價分析，并提出公正或公允的評價意見。基于此，我們設計出環境信息風險評價的基本路線，并從以下四個角度去構建環境風險管理體系：風險識別、風險判斷、風險評價和風險控制。

（一）風險識別

企業應充分認識環境狀況，對企業面臨的政策環境信息做出合理的評價。首先，企業應當考慮環境風險所獨有的一些特點，并識別這些特有的風險。環境風險本身具有不確定性、隱蔽性和潛在性。環境信息具有不對稱性，這也容易導致環境風險評價的失敗。此外，企業對于環境的重要性水平容易低估，這會導致環境風險的加大。然后，企業應當識別環境的會計信息。由于環境風險在時空上具有高度隱蔽性和不確定性的特點，這就需要相關會計人員對企業存在的或有環境負債和潛在的環境成本進行合理的估計，以避免環境成本等會計信息被人為地進行操縱，從而引發環境風險。

（二）風險判斷

由于我國環境污染較為嚴重，而與此相關的環境會計體系又相對落后，這也導致了我國對于環境信息的披露相對滯后。如何對環境風險進行合理的判斷，實際上是如何有效判斷環境會計信息的標準。一方面，環境資源的合理利用，表現為環境資產減值現象減少，環境或有負債和或有損失也相應減少，環境的收益相應增加；另一方面，提高了環境會計信息載體的可靠性，體現了企業財務報表中環境會計信息的真實完整披露。

（三）風險評價

環境風險評價實際上是環境風險評價的關鍵規劃，環境風險評價能否成功的關鍵在于能否把握和規劃環境風險評價目的。環境風險評價的總目標，在于對評價環境會計信息的風險程度，并提出合理的解決問題的建議，企業應考慮所處的環境會計信息的管理，同時明確了國家的有關法律、法規對環境信息披露的基本要求。此外，企業應該樹立正確的態度，環境風險評估，確保環境風險評價企業誠信，企業在相關義務履行的同時，應保持專業勝任能力和職業道德，有社會責任感。

（四）風險控制

在進行合理的環境風險評價之后，企業應當根據環境風險評價的結果，并結合相關的法律法規，利用科學合理的環境科學技術，對環境風險進行合理有效的控制。企業應首先注意政府、市場和企業自身在環境管理要求上的協調。對于政府而言，政府應當提出較為實用的環境管理會計核算指標與方法，并且對于環境會計信息進行合理的披露建立有效的披露機制。而對于市場來講，市場應當建立公平有效的環境市場披露體系，并且應當具有很好的可行性，以規范市場上各企業的環境信息的披露。對于企業來講，應當結合自身的實際情況，協調好政府與市場的要求和關系，履行企業應當承擔的應有的社會責任，如有必要的話，應當披露環境責任報告。企業應當具有創新的環境管理理念，要及時洞察企業可能面臨的環境風險，并進行及早的有效防范和控制。

三、環境績效指標體系的構建

企業對于環境績效進行評價，有利于激勵企業把環境保護納入企業核心運營和戰略管理體系中，以明確今后改進的方向，實施環境管理的技術創新和管理創新，減少環境污染和環境破壞，促進企業獲得更多的環境效益，實現企業、社會、經濟、生態的可持續發展。對于環境績效指標體系的構建，首先應當考慮環境績效評價指標的設置依據，在此依據上，構建出環境績效基本指標，然后再利用定量的分析方法對基本指標進行計算。

（一）環境績效評價指標設置依據

我們從以下幾大原則對其進行分析和探討。

第一，全面性和重要性相結合的原則。企業所建立的環境績效指標體系應當全面考慮企業環境建設所面臨的因素和企業自身的能力水平。同時，在全面性原則的基礎之上，考慮到環境績效的重要信息和功能，對績效指標進行適當的選取，既考慮企業面臨所有可能的問題，又在重要的方面進行重視。

第二，簡便易行的原則。要構建指標體系，不僅要考慮它的功能和科學性，而且要考慮它的簡潔性和效率，即企業在追求環境績效體系的效果的同時，也要追求其可行性，這也符合企業的成本效益的原則要求。

第三，關聯性原則。環境績效指標體系，最重要的是要與企業財務報告的環境聯系起來，通過環境績效評價指標、環境會計信息披露，對傳統財務報告進行合理有效的改進和補充。

（二）環境績效基本指標

企業的環境績效評價體系可以從以下三個角度去分析，分別是目標層次、準則層次和基礎層次，這些層次從不同的方面去反映企業的環境績效。所謂的目標層次，也就是整個企業的環境績效體系，而準則層次大致地為企業指明了方向，基礎層次則是落實到具體行動上。這些基本指標大致分為以下幾類：

第一類，合法性指標。主要包括了國家規定的排污標準、排污費用、工業廢棄物的出汁率等等，而不同的行業間，這些標準也各不相同。

第二類，外部溝通指標。我國上市公司需要對政府提供企業的環境報告，以便作為政府對于上市公司的環境考量，而其他的企業，我國當前暫時沒有相應的規定。與社會公眾的溝通則主要是對社會的資助費用。

第三類，內部環境管理指標。這涉及到企業的內部各個層面，凡是與環境有關的地方，均需要進行內部環境管理考核。

第四類，環境財務指標。這一類指標參考了企業財務管理方面的計算方法，很好地將環境績效用財務指標表示出來，有利于比較和考核。

（三）環境績效評價指量化方法

環境成本的具體計算方式，目前尚未完全統一，不同體系下，計算出來的結果也大相徑庭。我們可以借鑒傳統財務管理和管理會計中的一些方法，結合環境科學技術加以應用。常見的分析方法，主要有以下幾類：

第一，比率分析法。比率分析法以其簡便性和可比性的巨大優勢，在實際應用中十分便捷有效。但同時，也存在其固有的局限性，因為比率分析法主要是根據過去的靜態數據進行計算，并不能夠十分準確的預測未來，只能說作為一種參考方向。

第二，趨勢分析法。趨勢分析法也是統計學中常用的方法，可以便于管理層分析指標的變化趨勢，分析過去變化的原因，同時也可以較好地預測未來。

第三，專家意見法。專家意見法，其實是一種市場調研的方法，而且是一種定性的方法，其原理是利用環境管理績效中涉及到的相關領域專家的意見。但同時，由于這樣的方法需要耗費大量的時間和精力，而不同專家間的意見如何協調，也存在許多問題。

第四，模糊評價法。這種方法主要是借鑒數學中的模糊數學這一分支，按照一定的評判標準，對企業的環境資源和環境績效做出模糊的考量。因為環境因素是一種動態的復雜的因素，其測量包含了許多主觀因素，使得度量出現了很多模糊的領域。這時，便可以采用模糊數學的方法，對其進行合理的分析，以便得出合理的結論。

此外，常見的環境績效量化方法還有層次分析法、數學模型法、皮爾數學模型等多種方法，而隨著環境管理會計這門學科的發展，將會出現更多的定量方法來對其指標定量化。

我們應當意識到，隨著我國對于環境保護越來越重視，環境管理會計的應用將越來越廣泛，其中包含的有形經濟價值和無形的經濟價值是十分巨大的。而保護環境落實到企業，就必須從會計的角度對其進行很好地核算、管理和控制，這樣才不會使保護環境這一口號虛設化。環境管理中所蘊含的巨大價值，也是管理會計這一傳統領域中需要拓展和補充的。

［1］肖序，熊菲.環境管理會計的PDCA循環研究［J］.會計研究，2015，（4）.

［2］俞雅乖，劉玲燕.我國城市環境績效及其影響因素分析［J］.管理世界，2016，（11）.

［3］肖序，劉三紅.基于“元素流——價值流”分析的環境管理會計研究［J］.會計研究，2014，（3）.

[4]馬文超.經濟業績與環境業績的因果之迷:省域環境競爭對企業環境管理的影響——基于“寶鋼”與“鞍鋼”的案例分析［J］.會計研究，2016，（5）.

［5］王干，段理達.我國環境利益消極保護語境下的環境管理優化研究［J］.管理世界，2016，（1）.

［6］謝志華，陶玉俠，杜海霞.關于審計機關環境審計定位的思考［J］.審計研究，2016，（1）.

（作者單位：江西省交通工程集團公司）