企業所得稅的稅務籌劃探析

趙濱濱

（山東政法學院，山東 濟南 250014）

【摘 要】本文介紹了稅務籌劃、稅務籌劃應遵循的原則，然后從兩個角度分析了稅務籌劃，一是對應納稅所得額的稅務籌劃，二是會計政策的選擇與稅務籌劃，本文基于稅收籌劃的基本理論，對企業經濟活動中經常發生的事項進行稅收籌劃分析，從而達到有效地減少企業稅收負擔的目的。

【關鍵詞】稅務籌劃；所得稅；應納稅所得額；會計政策選擇

稅務籌劃作為企業重要的經濟活動，是指納稅人在法律法規允許的范圍內，統籌安排企業的各項經營活動，把稅法的各種規定貫徹運用到經營活動中，加強企業的納稅意識，降低企業的生產經營成本。現在，隨著市場經濟的逐步完善和經濟全球化的影響，稅收籌劃在我國經濟中得到廣泛應用。追求企業價值的最大化是稅務籌劃的目的。稅收籌劃的具體操作應根據企業經營活動中各個不同的環節，以市場大環境為背景，在國家政策法規的指引下制定和實施，是企業決策的前提和基礎。稅務籌劃是對應交納稅款的統籌和規劃，是對納稅行為的規劃，對納稅目標的統籌。稅務籌劃行為是合法有效的行為。

企業在稅收籌劃中要把握其規律性，在法律規定的范圍內進行，籌劃中要統觀全局，合法籌劃，確保在企業財務總目標實現的情況下進行稅收籌劃。一切法律之外的稅收籌劃都是違法的。非法的稅務籌劃屬于偷稅漏稅行為，是要被追究法律責任的。

下面就企業所得稅的稅務籌劃從以下兩個角度考慮

1、應納稅所得額的稅務籌劃

所謂企業所得稅，是對我國境內的企業和經營單位的生產經營所得和其他所得征收的一種稅，企業所得稅的計稅依據是應納稅所得額。應納稅所得額乘以相應的稅率就是應繳納的所得稅。按照企業所得稅法規定，應納稅所得額為企業每一個納稅年度的收入總額，減去不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額。基本計算公式為：應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-以前年度虧損。下面將應納稅所得稅的稅務籌劃大致分為3個部分：

1.1 收入項目的納稅籌劃

稅法規定的收入總額包括銷貨收入、勞務收入、轉讓財產收入、股息紅利收入、利息收入、租金收入、特許使用費收入、捐贈收入，其他收入。不征稅收入包括財政撥款、依法收取并納入財政管理的行政事業收費及政府基金、國務院規定的其他不征稅收入。免稅收入包括國債利息收入、符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性收益、符合條件的非營利組織的收入等。

收入項目中的不征稅收入和免稅收入，只有符合條件的項目才能享受稅收優惠，對于大部分企業而言，如果不具有這些特殊的不征稅和免稅收入業務，則只能把稅收籌劃的重點放在收入總額項目上，每一個會計期間收入的多少，取決于收入的確認時間，企業在進行收入的會計處理時，通過合法渠道調整會計核算，推遲應稅收入確認時間，合理降低收入總額來壓縮應稅收入，減輕企業稅收負擔。

納稅籌劃方法：企業在進行銷售時，會采用多種不同的結算方式，結算方式不同，收入的確認時間就不相同，因而每一個會計期間的收入總額不同。對于收入的納稅籌劃，應該從以下幾個方面考慮：

1.1.1凡是企業已經發生的銷售業務，其銷售收入應按時入賬。根據會計制度及有關規定，不應該記入收入賬戶的，則不要入；能少記入收入賬戶的，盡可能少入賬；能推遲入賬的，盡可能推遲入賬。

1.1.2凡是尚未發生的銷售業務，不能預先記入收入賬戶，即不能根據合同、口頭約定等預計任何可能形成的經濟收益計入收入。這不僅是稅務籌劃的需要，也是會計謹慎性原則的需要。

1.1.3凡是介于收入和負債之間的經濟業務，寧作負債而不能作收入處理。例如：預收購買方的貨款，進行處理時要把此款項計入預收賬款，而不能計入主營業務收入。

1.1.4對于因售出商品的質量不合格或因售出商品質量、品種不符要求等原因而在售價上給的減讓或發生的退貨，應當確認為銷售折讓和銷售退回，應當在發生當期沖減當期銷售商品收入。

1.2 扣除項目的納稅籌劃

稅法規定的部分扣除項目：企業實際發生的合理工資薪金支出可以在稅前據實扣除。企業滿足規定條件的壞賬損失可以扣除。企業不需要資本化的向金融企業借款的利息支出、企業發行債券的利息支出可以據實扣除；向非金融企業借款的利息支出，不超過按金融企業同期同類貸款基準利率計算的數額部分可以據實扣除，超過部分不允許扣除。開發新產品、新技術、新工藝發生的研究開發費用，可以扣除。業務招待費按實際發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售收入的5‰。企業發生的廣告費和業務宣傳費支出，不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除。公益性捐贈不超過年度會計利潤總額12%的部分，準予扣除。合理的支出，可以據實扣除。

費用籌劃的總體思路是：如果是屬于稅法所許可的范圍之內的支出，都可以列入當期的費用，用足各種稅前扣除政策，通過合理的計算方法和籌劃，爭取最大限度的稅前扣除。

納稅籌劃方法：

1.2.1對于廣告費、業務宣傳費、業務招待費等允許列支的額度，要提前根據當年的銷售計劃來計算出廣告費、業務宣傳費、業務招待費可扣除額度，把費用控制在可扣除的額度內，盡量不超支。

1.2.2對于已經確認的費用（如已經發生的毀損、壞賬、盤虧損失等）及時進行核銷，將其列為費用稅前充分扣除。

1.2.3工資薪酬的納稅籌劃。對于職工工資的發放，企業可以實施高薪策略，只要工資薪金個人所得稅適用的最高稅率不超過25%，多發工資就不會增加額外的負擔，這樣既可以調動職工的積極性，又可以為企業提供較為寬松的稅收環境。

1.2.4稅法規定：企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除；企業撥繳的工會經費，不超過工資薪金總額2%的部分，準予扣除；企業發生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；企業按規定為職工繳納的住房公積金準予扣除。所以可以提高職工的福利待遇，福利待遇支出在可以扣除的額度內用足用滿；可以在允許的范圍內為職工交足住房公積金。這樣既可以提高職工的積極性又可以減輕企業的負擔。

1.2.5利息支出的納稅籌劃。根據稅法對借款利息的規定，企業應盡量向金融機構貸款，并且應該取得合法憑證，如支付金融企業利息的結算單或證明書、支付其他債權人的收據。企業之間可以相互融通資金，既保證資金周轉、又可以就利息支出列支扣除，減輕企業所得稅負擔。

1.2.6公益性捐贈的納稅籌劃。公益性捐贈，是指企業通過供應社會團體或縣級以上人民政府及其部門用于《公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈。納稅人直接向受贈人的捐贈不允許扣除。對于公益性捐贈的納稅籌劃，可以通過選擇不同的捐贈方式達到對大限度的扣除。企業在發生公益性捐贈業務時，應該先估計一下當年的會計利潤總額，盡量把捐贈額度控制在抵扣限額之內，或者把超出抵扣部分的捐贈，安排在下一年度進行，以最大限度享受抵扣應納稅所得額的優惠。

1.3、彌補以前年度虧損的納稅籌劃

企業所得稅法規定，企業納稅年度發生的虧損準予以后年度所得彌補，但彌補期最長不超過5年，5年內無論是盈利還是虧損，都作為實際彌補年限計算。

稅法關于彌補虧損的規定為納稅人進行納稅籌劃提供了空間。納稅人可以充分利用虧損結轉的規定，盡可能早的彌補虧損，相應縮小應納稅所得額，減輕企業的稅收負擔，獲得稅收利益；通過延后可控的列支費用（例如廣告費），確認已發生費用（例如壞賬損失，可以直接核銷，不必計入壞賬準備）的方法充分進行稅前彌補。

小結：應納稅所得額的合理確定是應納稅所得額籌劃的關鍵，也是企業所得稅籌劃的核心，應納稅所得額的正確計算直接關系到國家財政收入和企業的稅收負擔。企業可以通過合理壓縮收入、加大扣除項目、選擇虧損彌補年度等方法進行納稅籌劃，盡可能縮小應納稅所得額，減輕企業所得稅負擔。

2、納稅籌劃與會計政策的選擇

2.1 納稅籌劃和會計政策選擇由于企業經濟業務的復雜性和多樣化，某些經濟業務在符合會計準則和會計制度的要求下，可以有幾種會計處理方法。在國家稅務機關允許的政策范圍內，企業可以根據自身的實際情況，選擇合理的會計政策進行納稅籌劃。同時由于采用會計政策選擇進行納稅籌劃成本較低，受企業外部經濟技術約束較少，因而其操作性較高。特別是隨著我國企業會計制度不斷完善，并且與國際化會計準則相接軌后，更為企業會計政策選擇提供了廣闊的納稅籌劃空間。

2.2 企業所得稅納稅籌劃的具體運用在納稅籌劃中，常用到的會計政策選擇包括存貨計價方法、固定資產折舊方法、無形資產成本的計量方法，低值易耗品和包裝物的攤銷方法等。

2.2.1 利用企業存貨計價方法進行納稅籌劃：存貨的計價方法主要有以下幾種：先進先出法、加權平均法和個別計價法等。選擇不同的計價方法會導致企業主營業務成本的不同，因此應納稅額也就不同。首先，市場物價波動影響存貨成本的計量。在物價上漲的情況下，應用先進先出法計量存貨的成本比應用加權平均法計量存貨的成本小，導致企業應交企業所得稅高；反之，在物價下降的情況下，應用先進先出法計量存貨的成本比應用加權平均法計量存貨的成本大，導致應交企業所得稅少。因此，企業應根據實際情況，選擇合適的存貨計價方法。其次，考慮企業是否在免稅期。當企業正處于所得稅的免稅期時，在物價上漲的情況下，應用先進先出法計量存貨的成本要小于應用其他方法計量存貨的成本，企業在免稅期內得到的免稅額也就越多；相反，當企業正處于征稅期或高稅負期時，此時應選擇加權平均法或移動平均法加大當期的成本攤入，以減少企業當期應納所得稅額。因此，在進行納稅籌劃時，必須根據企業經濟運行的實際狀況做出正確判斷，按照以上的原則選擇對企業節稅有利的存貨計價方法。

2.2.2 利用折舊方法的不同開展納稅籌劃：首先，折舊年限影響成本的計量。折舊是為了彌補固定資產的損耗而轉移到成本或期間費用中計提的那一部分價值，折舊的計提直接關系到企業當期成本、費用的大小，利潤的高低和應納所得稅的多少。因此，企業可以利用折舊方法開展稅收籌劃。縮短折舊年限有利于加速成本收回，可以把后期成本費用前移，從而使前期會計利潤發生后移。另外，當企業享受所得稅的某些優惠政策時，延長折舊期限可以把后期利潤盡量安排在優惠期內，即可減輕企業稅負。最常用的折舊方法有直線法、工作量法、年數總和法和雙倍余額遞減法等。運用不同的折舊方法計算出來的折舊額不同，各期的成本和利潤也就不同。這一差異為稅收籌劃提供了可能。

2.2.3 利用無形資產進行納稅籌劃：新會計準則取消了原會計準則將研究費用與開發費用都確認為當期費用的做法，因此，增加了無形資產的成本計量的納稅籌劃空間。首先，研究費用和開發費用的確認。作為當期費用，研究費用在當期利潤中扣除，降低當期應納企業所得稅的稅額；開發費用作為資本化的費用計入無形資產成本中，在當期和以后各期進行攤銷。因此，企業在合法、合規的前提下，盡量將研發無形資產產生的費用計入研究費用，在當期利潤中進行扣除，使費用的抵稅作用提早發生。其次，從納稅籌劃的角度考慮，企業應盡可能將購買無形資產產生的相關費用計入企業當期的期間費用，以獲得費用抵稅的時間價值；如果企業同時購入無形資產和有形資產，納稅人應根據具體情況進行相關費用的分攤，選擇有利于企業的決策。

2.2.4 利用低值易耗品及包裝物的攤銷方法進行納稅籌劃：攤銷低值易耗品和包裝物的方法主要有2 ：一次轉銷法和五五攤銷法，其實質是將包裝物和低值易耗品的價值轉化為企業的成本或費用。在企業資產總額中，盡管低值易耗品和包裝物所占的比例不大，但是企業的費用水平和應納稅額等依然會受到不同攤銷方法的影響。因此企業進行納稅籌劃時盡量采用一次攤銷法，達到延遲納稅時間的目的。

2.2.5 費用分攤的納稅籌劃：不同的分攤方法會影響企業的當期費用，因此，在會計準則允許的范圍內，企業應選擇有利的分攤方法進行費用的分攤，并注意以下幾點：第一，及時核銷入賬已發生的費用。第二，采用預提方法將能夠合理預計的費用和損失計入費用。第三，將以后年度需要分攤列支的費用和損失的攤銷期適當縮短，遞延納稅的時間。

2.2.6 壞賬準備計提的納稅籌劃企業計提壞賬準備的方法主要有4種，即年末余額百分比法、銷貨百分比法、賬齡分析法和個別認定法。采用不同方法計算的當期應計提壞賬準備額不同，使當期的應納所得稅額也不相同，加大了企業納稅籌劃的空間。在應收款項余額或賒銷收入相對固定的情況下，企業根據應收款項的質量和預期壞賬的多少，采用年末余額百分比法或銷貨百分比法計提壞賬準備，可以靈活確定不同會計期間的壞賬損失率，達到減少稅負的目的。

結論：稅收作為企業成本，直接影響企業的利益。納稅籌劃可以幫助企業追求自身利益，降低稅負，實現企業價值最大化。合理、有效地控制企業成本，實現企業價值最大化的有效途徑，而納稅籌劃可以合法、合理、有效地減少企業的稅收負擔，提高資本回收率，獲取最大限度的稅后利潤，為企業的進一步發展創造生機。隨著企業財務觀念的日益增強，納稅籌劃工作在企業財務管理中發揮著越來越重要的作用。企業所得稅是企業稅負的重要稅種，文中通過對納稅籌劃基本理論的闡述，注重對企業財務中經常接觸到的項目做出了納稅籌劃分析，達到有效降低企業稅負的目的。

【參考文獻】

[1]楊煥玲.企業稅收籌劃與財務管理的相關性分析[J].中國管理信息化，2013（6）.

[2]趙善慶.籌資、投資、經營活動中的納稅籌劃[J]. 商業會計，2012（15）.

[3]中國注冊會計師協會.稅法[M].北京：經濟科學出版社，2011.

[4]梁紅.IT企業所得稅籌劃分析[J].Commercial Accounting，2010（7）.