財務會計領域內中國傳統哲學的應用小論

李明全

對我國會計理論和實務的研究著述，汗牛充棟，有從事基礎理論研究的，有從事實際問題研究的，有就大體框架進行研究的，有就某一枝節問題進行研究的。但目前來看，對會計哲理方面的研究，作為相對弱勢的話題，還不是太豐富，相對比較匱乏。但不能說會計哲學的研究就沒有意義，恰恰相反，不斷推動和探索會計哲學的研究，更有利于會計學科的發展。本文，依據本人二十多年的會計實務實踐和對會計工作的深深思索，試對會計哲理來一段個人心得總結，以與廣大的會計同行們交流。任何一門學科，對其高度概括和廣泛總結后，均可提煉出超越細節的專業哲理和哲學來。比如化學上的“物質不滅”，物理上的“能量守衡”等。沒有哲學指導的學科，在縱向上是不可能有發展高度的，在橫向上也是不可能有發展廣度的。會計作為一門實用性較強的科學，同樣有著自身的哲學性。會計學領域內理論和實際應用的拓展，均離不開哲學思想的指導。從我們實際應用中看，不難發現中國傳統哲學與會計哲學的高度相關性，在一定程度是就是中國傳統哲學在會計學科中的具體運用和典范實踐。中國傳統哲學，在實際生活中的運用，最典型的就是中醫和現代會計。茲就中國傳統哲學與現代會計做一番小論。

一、中國傳統哲學的核心簡述

天下大勢，無外乎陰陽。這是中國傳統哲學的核心。陰陽論，是中國古代哲人對世間萬物最精明、最精準的觀點。陰陽，用之于自然，則為科學；用之于思想，則為哲學。陰，原意是指太陰，即月亮。陽，原意就是太陽。引申到現實生活中，陰陽，就是萬事萬物都具備的兩面性，任何事物都具備對立統一的兩方面。陰，一般指下沉，不利，非表面的等等特性；陽，則剛好相反，一般指上升，有利，表面的等等特性。作為同一事物的兩個方面，陰陽的相互關系，主要有：陰陽平衡，陰陽相生，陰陽相克，陰生陽長，陰陽相互轉化，陰陽中又包含著陰陽。

二、陰陽論與會計

自復式記賬法誕生以來，任何一項經濟業務都可以表現為相關的兩方面，用會計記賬符號表示為“借”和“貸”。我們暫且不妨把“借”喻為“陽”，把“貸”喻為“陰”。

企業的資產負債表，分為借方科目和貸方科目，借方科目是資產類，貸方科目是負債類。資產是企業擁有和控制的資源，該資源預期將給企業帶來經濟利益，會使企業發展和前進，則資產類科目無疑總體屬陽。負債是企業承擔的現實義務，負債的償還，會導致企業的經濟利益流出，則負債類科目無疑總體屬陰。資產負債表的借方科目金額和貸方科目金額要完全一致，金額相等，這就是陰陽平衡。在每一筆會計分錄中，也要遵循“有借必有貸，借貸必相等”，這是單筆業務的陰陽平衡。

每一個會計科目，又分為借方和貸方。資產類的科目，借方表示增加，貸方表示減少。負債類科目，貸方表示增加，借方表示減少。均可表現為陰陽兩方面。因為資產類科目總體屬陽，負債類科目總體屬陰，而每類會計科目中，又有借貸兩個方向，表現為陰陽兩方面，這正好就是陰陽中又有陰陽。

物極必反，會計科目中也是這樣的，企業的應收類科目，若收超了，超過了應收的金額，則該項業務將會變為應付類科目。比如應收賬款，若收超了，則變為預收賬款。同一項業務，此時則由資產類科目變性為負債類科目。又比如企業的應付賬款，若付超了，則變為預付賬款。同一項業務，由于量超了，科目的性質也由負債類轉化為資產類。這就是陰陽相互轉化。

三、陰陽論與財務

資金及資金運動，構成企業的財務。企業的資金運動，無外乎收入方向和支出方向。具體表現為四大循環運動：籌集，分配，付出，回收。收入的資金，可謂是陽。支出的資金，可謂是陰。即財務活動，總體上也表現為陰陽兩個方向。在收入方向中的資金運動中，主要是兩大類，即資金的籌集和回收。資金的籌集，是從企業外部流入資金，一般需要企業償還。資金的回收，是企業本身的資金，在支出后又回歸到企業內部。同樣的資金流入，兩者在來源范圍上存在著內外之別，即來源屬性上表現為陰陽兩方面。資金的分配，是企業資金在各業務各部門的初次分配，此時的資金支出發生在企業內部。資金的付出，比如支付貨款，償還債務，向股東分配利潤，資金的流出范圍走向了企業外部區域。資金的支出，在屬性上同樣表現為陰陽兩個不同的范圍。在資金的財務流程中，又體現了“陰陽”及“陰陽中又有陰陽”的規律。

企業的財務結構，即資產和負債的比例，到底以多少為好，是個很不好確定的難題。不過可以從陰陽平衡和陰生陽長的理論中得到啟發。若從債權人為保障其債權得到安全償還的角度考慮，借債企業的凈資產金額起碼要等同于負債的金額。因為資產總額中包括自有資產（企業權益）和借入資產，就是說若企業的資產負債率在50%，那么企業的償還能力初步看來還是有保障的。考慮到企業實物資產變現價值的減損，從安全角度上講，企業的資產負債務率（負債/總資產的比例）最好小于50%。實際上這就是從陰陽平衡的理論前提來考慮的數值。

企業在不同的業務發展階段，其財務戰略也是不同的。在其初創，發展，衰落等期間，得有相應的財務戰略與其相適配。財務戰略中，最主要的表現為資金籌集和利潤分配。按照陰生陽長理論，企業在發展期間，業務蒸蒸日上，企業整體屬性為陽。為不失時機地搶占市場，擴大占有率，企業可以較多的利用負債來籌集資金，此時則取“陰生陽長”中的“陰生”一面，負債可以適度多一些，資產負債率相對也稍高一點兒。在企業衰落階段，企業一般表現為負債較難償還，應收賬款回收困難，此時企業融資困難，很難依靠外部資金來支撐企業運營，則負債率不要過高，要充分依靠企業存量資產維持企業日常業務。此時則取“陰生陽長”中的“陽長”一面，則資產負債結構中，資產要多一些，負債要少一些。

四、陰陽論解決會計實務難題

會計是用來反映經濟業務活動的，經濟業務隨著時代的變化，會呈現不斷的變化狀態，而會計記賬活動，必然要遵循會計制度和會計準則的約束。會計準則或會計制度，則是對來源于眾多經濟業務的抽象和概括。不能一一對應繁雜的具體經濟業務。這往往造成會計制度的規定滯后于實際經濟業務的變化需要。一旦碰到具體經濟事務需要會計來反映，而又找不到具體可行的會計制度或會計準則的明確對應條款，那么一時間會讓會計人員茫然不知所措，不知如何處理為好。這個時候，就需要運用哲學思維，來開導和指導會計人員處理具體的經濟業務。試舉日常中遇到的兩例：事例一、合并會計分錄，是許多集團公司會計人員時常遇到的。母公司有一“應收”，則子公司對應的就有一“應付”。于是依照會計教材或會計準則或應用指南，就需要相互抵銷。但若遇到特殊情況，比如某年12月31日，母公司向子公司發出一批貨物，母公司已經做賬，賬面記錄中有對子公司的“應收賬款”；但子公司卻在次年年初收到母公司的發貨，因而在上一年度不可能有對應的“應付賬款”記錄。在編制上一年度合并分錄時，無法按會計教材或會計準則上所言的，做母子公司間的“應收/應付”抵銷分錄。這個時候，一般的會計人員就十分犯難，不知道怎么處理了。此刻，會計哲學和中國的陰陽哲學就能派上用場。陰陽哲理或會計借貸恒等式告訴我們，任何一個經濟業務，都可以表現為兩個方面。若母公司的這一“應收賬款”，不能找到子公司對應的“應付賬款”，則必然會找到其對應的另外一方面。母公司發出了商品，自然要做“應收賬款”，但子公司沒有收到貨物，自然不能做“應付賬款”。但從整個集團公司來看，母公司一方面發出了商品，雖然子公司沒收到，不能在子公司處找到對應反映，但貨物必然表現為另外一種狀態，即銷售在途，或者叫“發出商品”，因而這一抵銷分錄就好做了。即，從集團公司來講，母公司對子公司的銷售沒能全部完成，自然要抵銷母公司的銷售；同時，這一發出去的商品又不存在于集團公司的任何一方，游離于集團公司之外，表現為銷售在途。因而據此做出抵銷會計分錄：

借：營業收入

貸：營業成本

存貨（未實現增值）

同時，

借：發出商品（價值含商品的銷項稅）

貸：應收賬款

這樣就解決了會計教材和會計準則上沒有明確說到，而又需要抵銷的經濟業務。

事例二、隨著經濟事務的發展，當前“券”類事務（此處指非股票、債券等金融證券），頻頻出現在會計實務中，比如積分券、優惠券等，這類“券”事務，同樣在當今的會計教材或會計職稱考試用書中找不到具體操作規定，當然會計教材也不可能具體到現實會計事務的方方面，那么遇到這些會計教材中沒有明確規定的事務，就需要財會人員運用會計哲學思維來處理具體問題。我公司一項業務就是替合作銀行處理銀行客戶的“積分券”業務。銀行為了拉攏和挽留它的客戶，會依據客戶在銀行的存款額及存款期限等多項客戶關系管理指標，授予存款人一定的“積分券”，存款人憑借這個“積分券”到銀行指定的平臺兌換商品或其他服務，按照經濟業務專業化分工的需要，銀行自身往往并不直接購買商品然后將其發放給客戶，而是委托第三方來給其客戶發放商品，然后依據第三方的商品發放清單，同銀行進行結算。我公司就是銀行委托的第三方。每月銀行將其客戶“積分券”清單傳遞給我公司，這個“積分券”清單，一方面是銀行授權給我公司的商品發放指令，另一方面，對我公司來說，我公司必須承諾按銀行要求發放商品給其客戶。那么對這項業務來說，我公司一方面承接了一項現實承諾，這承諾必須要兌現，但當前客戶還沒有來實際兌換商品，則對我公司來講，這項以承諾表現的或有負債，由于完全能確認，就實際轉換成了一項“預計負債”，為真實反映我公司的資產及負債情況，這項我公司承諾的兌換義務必須要在會計記錄中給予記錄，即需要記錄“預計負債”科目；同時，這個銀行對我公司授予的“積分券”兌換資格，又是我公司取得的一項權益，因而我公司將其確認為一項“無形資產”。所以我公司做會計分錄為：

借：無形資產—積分券

貸：預計負債—積分券兌換

當銀行客戶來我公司兌換商品時，我公司做會計分錄：

借：應收賬款——XX銀行，

貸：主營業務收入

貸：應交稅費—增值稅—銷項稅

并相應地結轉商品銷售成本。同時，由于客戶已到我公司來兌換了商品，也就是說，我公司答應的銀行承諾已經兌現，那么這個“預計負債”已經完成，就必須按向銀行應收款額沖減“預計負債”的金額。自然地，依附于這項負債上的權益（無形資產）相應滅失。所以做會計分錄：

借：預計負債—積分券兌換

貸：無形資產—積分券

若出現“預計負債”科目仍有余額的，表明我公司的承諾還沒完全兌現，仍然還是我公司要繼續履行的一項負債，直至履行后方能消失。

此處需要強調的是，一定要在會計上確認我公司承諾的這項“預計負債”，絕不能做備查賬記錄，不能做表外反應，否則公司的真實資產和債務，就不能得到正確記錄，企業的會計信息就有失真之嫌。

再就此“券類業務”運用的拓展來闡述一下，有“券類業務”的發行方，也會產生“券類業務”的交易方，即完全以買賣“積分券”等類似具備一定經濟價值非金融證券的券類中間商，這類中間商依靠“券”的買入和賣出，賺取差價。此時的券，實際就是中間商的儲存的以備交易的存貨，中間商可以把這樣的“券”作為存貨處理。同樣的一個“券”，在不同的企業，用于不同的目的，其屬性就發生了變化。猶如鋼材生產企業生產的鋼材，在生產方歸屬于產成品，在鋼材買賣商處歸屬于庫存商品，在鋼材消耗加工方可能歸屬于原材料。這就是在傳統哲學指引下的會計實務的靈活運用。有了傳統哲學的指引，就不會出現死搬硬套的情況。

當然，會計實務上的難題遠不止上述兩例，還會有許多的，但無論什么樣的實務難題，只要運用哲學思想，來指引我們的思維，就能解決一切難題。

中國傳統哲學的陰陽論，用今天的話來說，其實就是“一分為二”的辯證法則。“一分為二”的思想，其作用，在《道德經》中有一句精辟的論述，即“玄之又玄，眾妙之門”。之于會計科學，無論是工作實務或是學科理論研究，陰陽論均是巨大的思維武器，有著重要的現實意義。

（作者單位：上海雷玨信息科技股份有限公司財務部）