物料流量會計在環境經營中的實際應用

侯江月

【摘要】近年來，隨著社會對保護環境的呼吁，企業為了履行可持續發展責任，全力實現“經濟、環境與社會”的和諧，在生產經營中注重對環境管理已經成為民營企業管理的一項基本要求，由此也推進了環境經營在民營企業的廣泛應用。而“物料流量成本會計”作為環境成本會計的重要組成部分，其在企業環境經營中的應用將有助于實現企業經營與環境保護的和諧發展。

【關鍵詞】會計 物料流量

一、環境經營簡介

環境經營是指企業在生產過程中，采用經過優化的生產流程和技術水平，以及高效的監控方式等來控制企業生產經營對環境的污染，提高資源利用的效率，使企業經濟利益和環境效益共同增長為目的的一系列管理活動。在企業內部全面提升環境管理意識，樹立科學發展觀，謀求企業環境保護與經濟增長并進。

（1）民營企業環境經營特點。①環境經營由被動轉向主動。在環境經營的概念被社會廣泛推崇之前，大多數民營企業為了提高企業利潤，減少成本費用，在節能和環保方面的投入都有所保留。這些民營企業采用低效消耗的設備和落后的技術來開展生產活動，造成了大量廢水、廢渣、廢棄等污染物的排放，同時也消耗了大量的資源。近年來，隨著環境經營的宣傳推廣，消費者對綠色環保產品的追求，以及市場殘酷的競爭，加之政府部門的大力支持，民營企業環境經營的積極性已由被動轉向主動。②環境經營著眼于長遠利益。長期以來，我國制造業企業為了加快企業增長速度，提高經濟效益，只顧短期和局部利益，而不考慮長期和整體的利益，忽略了對環境的關注。這其中也有政府部門監管不力的原因。許多政府為了招商引資、拉動GDP增長，也選擇性的忽略企業在生產經營過程中對環境的破環。面對激勵的市場競爭，以及可持續發展冠，企業需要在經營與環境管理等方面進行創新，并以此帶動管理模式向長遠、全局方面轉變。③環境經營監督市場化。政府的角色在企業環境成本管理中起到非常重要的作用。然而在環境經營被社會重視起來之前，政府對企業的監管看似很全面，但大多數企業都“上有政策，下有對策”。從根源上講，這是由于地方政府部門缺少環境保護意識，缺少對資源利用率這一指標的中觀，企圖在環境責任上“投機”，出現重大事故就互相推脫責任。如今，企業面臨的環境形勢越來越嚴峻，市場的競爭越來越激烈，一方面由于社會需求增大，另一方面是由于生態環境逐步惡化帶來了不可忽視的成本。只有采用市場化的手段，督促、監督企業重視環境經營，用市場的手引導企業的環境經營，才能發揮市場的對經濟和環境的調節作用。

總之，民營企業實施環境經營最終能夠給企業帶來未來競爭力的提高與企業價值的提升。

二、物料流量成本會計介紹

物料流量成本會計是一種將物料流量系統的要素數量化，根據其內部透明性，進一步提升物料流量的導向功能，將最終廢棄物的物料成本及所分配的間接費用等均包括在內，并以這些全部的成本費用作為管理對象而進行核算的成本創新方法。該方法主要是將物料流作為分配中心，將物料成本和系統成本分配到這中間去。物料流量成本對物流的分配流程如圖1所示。

三、物料流量成本與財務會計成本核算的區別

（1）對物料成本的定義不同。當前制造業會計中，企業主要采用標準成本法。在企業進行成本分析時，最關鍵的是將實際成本與標準成本作比較，從而產生“成本差異”。但是“成本差異”這一關鍵指標并不包含生產環節產生的成本損失。而物料流量成本會計將企業的物料成本分為轉換成產品的正制品和不能轉換成產品的材料即負制品，因此，物料流量成本會計可以反映出在標準成本法中無法反應的生產環節中的全部材料損失成本。

（2）對環境成本的處理不同。財務會計成本核算在記錄環境成本時采用間接費用賬戶，這樣做不能反應產品產出、資源耗費與環境污染程度之間的辯證關系，企業管理層及其他利益相關者無法直接獲取環境管理成本的相關信息。物料流量成本會計按照物質流轉平衡原理將成本劃分為不同元素，同時利用傳統間接費用分配歸集的方法，可以更好地反應企業環境成本管理信息。

綜上所述，物料流量成本會計將所有未變為企業產品的成本都確定為損失，并單獨設置“負制品”科目來反映這部分成本。這就是物料流量成本會計其他成本核算法最顯著的區別。

四、物料流量會計的優點和局限性

（一）物料流量成本會計的優點。①經濟角度。在經營層次，物料流量會計提供了關于損害環境方面的信息。物料流量會計通過對負制品的專門核算，提供了更全面的資源損失信息，可對企業管理者提供改善依據和動力。在投資層次，物料流量成本會計更加注重將所有輔助材料的核算，從而能夠為企業項目投資評估提供更準確的數據。②生態角度。物料流量會計作為一種管理工具，可以幫助企業管理者在生產決策中達到“環境和效益的平衡點”。物料流量成本管理一方面提高資源利用效率，削減生產成本，另一方面也減少廢棄物的排放，對生態環境產生積極的影響。通過單獨識別核算負制品成本，可以幫助企業從源頭上控制資源的浪費和廢棄物的產生。

（2）物料流量成本會計的局限性。①外部環境損害價值被忽略。在企業生產經營過程中，排放的廢氣、廢水和廢渣都會對對環境造成的損害，然而這部分成本由于當前技術和工具的局限性，我們無法用財務數據反應出來。除了對環境的初級損害，當對自然生態系統中的水、大氣、土壤等造成的影響累計到一定程度時，則需要額外的費用進行專門治理，這也是一部分成本。雖然這部分成本可能不需要企業來承擔，但是民營企業作為經濟主體為了獲取經濟利益所付出的“社會成本”，就以環境代價的形式展現了。所以，豐富物料流量成本會計核算方法，將產品在生產過程中的環境影響因素納入核算范圍，將更能體現企業物料流轉的完整性和“誰污染、誰治理”的環境治理原則，提高環境公平和效率。②內部成本分類方式不合理。當前流行的物料流量成本會計核算體系中將企業成本劃分為原材料成本、系統成本及處理成本。然而實際生產經營過程中，這三種成本的分類存在交集，偶爾也會出現重復分類的情況。例如企業為了環境保護投入的環保資產，如廢水、廢氣處理系統，由于其項目難度高，運行維護費用高、受益期限長，一般將其作為固定資產，然而其產生的成本是作為與固定資產配套的系統成本還是作為處理成本呢？這在現實經營中又是企業會計核算中需要考慮的問題。③成本計量屬性運用單一。我國企業會計準則將會計要素的計量屬性分為現值、公允價值、可變現凈值、歷史成本、重置成本。然而由于專業知識、估值技術的匱乏，在當前物料流量成本會計核算中，大多數成本核算都是采用歷史成本計量。且成本核算方法單一，不能反映出物料成本會計核算結果作為決策支持類專業技術的特征。

五、物料流量會計在民營企業中的應用

A滾動軸承有限公司是一家創建于1990年10月軸承民營企業，其是一家集科研、生產經營為一體的專業化生產型企業。其主要產品為深溝球軸承、 雙列角接觸球軸承和單向止動組合軸承等軸承系列產品。主要生產流程圖如圖2所示：

將該公司實施物料流量成本會計的結果概括成流量成本，如表1所示。

表1顯示，在本項目中，流量成本主要包括物料成本、系統服務成本、廢棄物處置成本、合格品、物料損失（再利用的廢棄物）等。該工廠具體的改善目標設定為：再利用前的物料成本為1900萬元，再利用的廢棄物為986萬元，對再利用的廢棄物的處置成本為410萬元。結合表一展開分析：

表1中的物料損失成本率（物料損失的投入成本占總成本的比例）為15.4%（2933/19000萬元）。即，如果不通過提高資源的利用效率，那么將有15.4%的物料被廢棄。然而實施再利用后，最終廢棄物成本率（成本最終廢棄物的部分占投入成本總額的比例）僅為7.3%（1396/19000萬元），即通過回收再利用，使該過程減少了8.1%的廢棄物。

六、結束語

通過本文的論述，物料流量成本會計在民營企業中的實踐是有一定積極影響的。尤其是在制造業的民營企業中，物料流量成本會計非常值得推廣應用。但是在企業實際操作中還會面對一些操作上的困難。這需要企業財務部門、生產部門及管理部門的互相統籌和決策，根據企業生產過程，環保項目的投資情況以及企業所面臨的環境問題等一系列決策點，做出完整全面的戰略規劃。以引入物料流量成本會計為起點，以環境保護、節約資源能源為目的，實現企業經濟效益與社會環境效益的和諧發展。