公平理念下我國(guó)稅制改革的路徑選擇

童 林

（蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué) 會(huì)計(jì)學(xué)院，甘肅 蘭州 730020）

公平理念下我國(guó)稅制改革的路徑選擇

童 林

（蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué) 會(huì)計(jì)學(xué)院，甘肅 蘭州 730020）

1994年的稅制改革實(shí)現(xiàn)了由“稅收大包干”向“分稅制”的轉(zhuǎn)變。分稅制順應(yīng)了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求，其成效是顯著的，然而其并未達(dá)到縮小貧富差距，實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平的預(yù)期目標(biāo)。本文基于公平理念，運(yùn)用比較研究的方法，試圖通過“稅收大包干”與“分稅制”的分析，并以英國(guó)的稅制改革作為參考，探索符合我國(guó)國(guó)情的稅制改革路徑，以實(shí)現(xiàn)稅收“取之于民，用之于民”的目的。

稅收大包干；分稅制；效率；公平

一、引言

1994年的分稅制改革具有劃時(shí)代的意義，使中國(guó)的稅制從一個(gè)前現(xiàn)代的，帶有濃厚計(jì)劃經(jīng)濟(jì)色彩的體制轉(zhuǎn)變?yōu)橐粋€(gè)符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行規(guī)律的體制[1]。分稅制實(shí)施至今的20余年，我國(guó)的各項(xiàng)宏觀經(jīng)濟(jì)指標(biāo)均取得了較快增長(zhǎng)。2010年，中國(guó)的國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）超越鄰國(guó)日本，一躍成為僅次于美國(guó)的世界第二大經(jīng)濟(jì)實(shí)體。2016年我國(guó)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值達(dá)74萬億余元，公共財(cái)政收入近16萬億元，中國(guó)的財(cái)富總量世界舉目。然而，一個(gè)社會(huì)擁有物質(zhì)財(cái)富的多寡并不能用來衡量民眾的幸福水平,當(dāng)一個(gè)社會(huì)擁有大量的物質(zhì)財(cái)富，并不必然帶來百姓的富裕[2]。

與財(cái)富總量形成鮮明對(duì)比的是，我國(guó)的“稅負(fù)痛苦指數(shù)”卻常年高居世界前三位，僅次于法國(guó)等個(gè)別發(fā)達(dá)國(guó)家。2011年至2016年，我國(guó)的稅收收入增速雖然在稅制改革的背景之下呈現(xiàn)下降的趨勢(shì)，2016年依然達(dá)到13.04萬億元，占公共財(cái)政收入的比重高達(dá)81.70%，也就是說每100元的財(cái)政收入中就有82元是稅收創(chuàng)造的。我國(guó)的社會(huì)主義制度對(duì)于稅收的本質(zhì)要求是“取之于民，用之于民”。從單純的理論角度看，隨著政府財(cái)政收入增加，國(guó)家宏觀調(diào)控能力相應(yīng)得到增強(qiáng)，政府可以利用財(cái)政資金集中力量辦大事，有利于民生的改善，地區(qū)貧富差距的縮小[3]。然而現(xiàn)實(shí)與理論之間卻存在著巨大的鴻溝：“國(guó)富民窮”，廣大民眾并沒有實(shí)實(shí)在在分享到經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來的豐碩成果。相反，我國(guó)居民收入在國(guó)民收入分配中的比重卻呈現(xiàn)年年下降的趨勢(shì)，稅負(fù)加重，造成了民眾不公平感的形成。以人為本，是稅制改革的初衷，也是最終目的。關(guān)注社會(huì)公平、保障民生，藏富于民，讓百姓共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展的成果將成為新一輪稅制改革關(guān)注的重點(diǎn)。

二、“稅收大包干”與“分稅制”

在新中國(guó)的稅制改革進(jìn)程中，“稅收大包干”與“分稅制”是兩個(gè)重要的坐標(biāo)，在我國(guó)的稅收制度發(fā)展史上有著舉足輕重的歷史地位。1949年新中國(guó)成立到改革開放前，我國(guó)的稅收體制采取了“高度集權(quán)、統(tǒng)收統(tǒng)支”的高度集中的管理模式。這一稅收管理模式在高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下起到了積極的作用。不過伴隨著改革開放和各方面環(huán)境條件的變化，我國(guó)“集中過多、統(tǒng)得過死”的體制性矛盾不斷凸顯，嚴(yán)重束縛了國(guó)民經(jīng)濟(jì)各領(lǐng)域、各環(huán)節(jié)、各部門的積極性[4]?！岸愂沾蟀伞敝贫染褪窃谶@樣的背景之下產(chǎn)生了?！岸愂沾蟀伞睂⒅醒胝c地方政府的關(guān)系從“統(tǒng)收統(tǒng)支”轉(zhuǎn)變?yōu)椤胺衷畛燥垺保醒虢o予地方政府相對(duì)獨(dú)立的財(cái)政自主權(quán)?！岸愂沾蟀伞贝蚱屏艘酝敖y(tǒng)收統(tǒng)支”的僵硬財(cái)稅模式，充分調(diào)動(dòng)了地方的積極性，實(shí)現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和收入分配均等化的雙贏目標(biāo)。在1978年至1993年期間，盡管面對(duì)國(guó)際形勢(shì)動(dòng)蕩的不利局面，我國(guó)的人均GDP年均增速8.3%，農(nóng)村人均純收入增長(zhǎng)了2.5倍，地區(qū)間的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和財(cái)政收支差距進(jìn)一步減小?！岸愂沾蟀伞钡捏w制使我國(guó)社會(huì)普遍受益，具有較好的地區(qū)公平化的傾向。不過“稅收大包干”也存在重大缺陷，比如地方政府征收稅基大、流動(dòng)性強(qiáng)的稅種，從而導(dǎo)致地方政府濫用減免稅收、變預(yù)算內(nèi)收入為預(yù)算外收入等機(jī)會(huì)主義行為，造成中央財(cái)政極度困難，導(dǎo)致出現(xiàn)中央政府向地方政府借款，并且借而不還的局面[5]。這些問題表明如果持續(xù)“稅收大包干”制度不變，中央政府也會(huì)采取機(jī)會(huì)主義的方式解決中央財(cái)政不足的問題。這樣惡性循環(huán)下去，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)公平也將成為泡影。因此，“稅收大包干”的先天不足決定了它只能是一個(gè)過渡性的稅收體制。

“稅收大包干”體制造成財(cái)政收入占GDP的比重和中央財(cái)政收入占財(cái)政總收入的比重過低的局面促使中央政府啟動(dòng)了分稅制改革[6]。1994年分稅制改革的核心內(nèi)容是按照中央與地方政府事權(quán)劃分，合理確定各級(jí)財(cái)政支出的范圍。根據(jù)事權(quán)與財(cái)權(quán)相結(jié)合的原則，將稅種統(tǒng)一劃分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅，并建立中央稅收與地方稅收體系，分設(shè)國(guó)稅和地稅兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)分別征管。科學(xué)核定地方收支數(shù)額，逐步實(shí)行比較規(guī)范的中央財(cái)政對(duì)地方的稅收返還和轉(zhuǎn)移支付制度，建立和健全分級(jí)預(yù)算制度，硬化各級(jí)預(yù)算約束[7]。分稅制改革至今的20余年，中央政府依托國(guó)稅系統(tǒng)和海關(guān)，征收增值稅、消費(fèi)稅以及關(guān)稅等稅基大、流動(dòng)性強(qiáng)的國(guó)內(nèi)稅種，實(shí)現(xiàn)了較高程度的財(cái)政收入集權(quán)。

不可否認(rèn)，分稅制在過去的20余年極大的提高了政府的財(cái)政收入，促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。然而，在稅收效率與公平的關(guān)系上，分稅制在實(shí)施的過程中過多的偏向效率，卻忽視了稅收在征收和分配上的公平，以至于長(zhǎng)期以來我國(guó)居民的收入增長(zhǎng)水平低于財(cái)政收入的增長(zhǎng)水平。如圖1，2011—2015年我國(guó)居民人均可支配收入同比增速始終低于同期公共財(cái)政收入的增速；而在2016年，由于“營(yíng)改增”的全面推行，我國(guó)公共財(cái)政收入增速顯著放緩，首次低于同期的居民人均可支配收入。

圖1：2011—2016年我國(guó)財(cái)政收入與居民人均可支配收入走勢(shì)圖

而在我國(guó)的財(cái)稅體系中，稅收收入一直是財(cái)政收入的主要來源。我國(guó)2011-2016年稅收收入占公共財(cái)政收入的比重一直在80%以上。2016年雖然較2011年比重有所下降，但仍然高達(dá)81.70%。在分稅體制下，財(cái)政資金的使用并未向民生部門傾斜。尤其是衛(wèi)生、教育等民生支出占財(cái)政支出的比例并沒有提高，有些年度還呈現(xiàn)下降趨勢(shì)。社保費(fèi)用計(jì)提比例的增加使得社保支出占財(cái)政支出的比重大幅度上升，民眾實(shí)際的收入水平并未有效改善。

通過分析，“稅收大包干”體制具有顯著的“藏富于民”、地區(qū)財(cái)力均衡化的特征。不過這樣的稅收包干制度是不可持續(xù)的，因?yàn)檫@種稅收包干制度決定了東部地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展較好的省份沒有動(dòng)機(jī)努力征稅來提高預(yù)算內(nèi)的財(cái)政收入，而中西部地區(qū)經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)的省區(qū)則有強(qiáng)烈的動(dòng)機(jī)這樣做的機(jī)會(huì)主義行為。這一局面必然導(dǎo)致財(cái)政收入占GDP的比重和中央財(cái)政收入占財(cái)政總收入的比重持續(xù)下降，直接威脅中央政府的運(yùn)作。而通過分稅制改革則能很好的解決這一問題，中央政府財(cái)政收入的總量以及占財(cái)政收入總額、GDP的比重顯著增加，中央政府通過財(cái)政轉(zhuǎn)移支付在一定程度上維持了地區(qū)間的財(cái)力均衡化。不過分稅制改革在一定程度上造成了“國(guó)富民窮”的局面，居高不下的社保費(fèi)用扣除比例，繁多的稅收種類、不完善的稅收制度造成的低收入者的稅負(fù)負(fù)擔(dān)過大以及通貨膨脹帶來的居民實(shí)際收入水平的降低等等，這些都是我們?cè)诙愔聘母镞^程中應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注的問題。

三、英國(guó)稅制改革的啟示

英國(guó)經(jīng)過多年的稅制改革，已經(jīng)具備相對(duì)完善的稅收體制。英國(guó)在企業(yè)和個(gè)人的稅制改革中都比較注重稅負(fù)的公平，利用制度的建設(shè)和完善來保障納稅人的基本權(quán)益。在企業(yè)稅制改革中具有鮮明的偏向性、漸進(jìn)性和簡(jiǎn)化性特征。在個(gè)人稅制改革中，針對(duì)不同的社會(huì)人群制定不同的個(gè)人補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)和減免額，體現(xiàn)了稅負(fù)水平與稅負(fù)能力相適應(yīng)的原則。

（一）企業(yè)稅制改革方面

首先，稅收政策具有偏向性。在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除上，中小企業(yè)可以享受125%的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除。這比大企業(yè)30%的加計(jì)扣除標(biāo)準(zhǔn)顯然優(yōu)惠了不少；對(duì)于虧損不足以抵扣的企業(yè)，經(jīng)過相關(guān)機(jī)構(gòu)認(rèn)定后每10英鎊的研發(fā)費(fèi)用便可以享受3.3英鎊的現(xiàn)金稅收返還[8]。除此之外，鑒于中小企業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的特殊地位，制定其他專門的政策來扶持中小企業(yè)的發(fā)展。比如對(duì)中小企業(yè)實(shí)施所得稅減免計(jì)劃或者對(duì)于困難的中小企業(yè)給予商業(yè)房產(chǎn)稅的減免。英國(guó)政府還在財(cái)政、金融、行政服務(wù)等方面給予中小企業(yè)扶持。這些關(guān)愛式的稅收政策改變了中小企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的不利局面。其次，稅制改革具有漸進(jìn)性。英國(guó)從本世紀(jì)初以來就積極推進(jìn)稅收體制改革，不斷適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求。為了降低企業(yè)的稅負(fù)，英國(guó)近些年來不斷下調(diào)企業(yè)所得稅稅率，2000年以來，企業(yè)的所得稅由30%下降到21%。同時(shí)，英國(guó)的稅制改革利用了稅率與稅基之間的調(diào)整權(quán)，在企業(yè)所得稅率下降的情況下，通過減少機(jī)器設(shè)備、產(chǎn)房的折舊扣除額，擴(kuò)大了企業(yè)所得稅稅基，彌補(bǔ)了稅率下降對(duì)于國(guó)家財(cái)政的沖擊。英國(guó)的稅制改革，無論是稅率的調(diào)整，還是稅基的變化，都是在幾年間甚至幾十年間逐步完成。正是因?yàn)檫@種循序漸進(jìn)式的溫和改革，英國(guó)的稅收制度更加注重稅負(fù)的公平，并不斷加以優(yōu)化。最后，稅制改革具有簡(jiǎn)化性。英國(guó)為了解決稅法條款或稅收領(lǐng)域存在的稅制復(fù)雜性問題，專門成立了稅制簡(jiǎn)化辦公室。通過調(diào)查，深入社會(huì)基層走訪獲取第一手原始資料，編制調(diào)查研究報(bào)告并提交財(cái)政部，及時(shí)解決稅收立法技術(shù)問題和稅收征管、納稅服務(wù)等問題，有效保障了納稅人的權(quán)益。

（二）個(gè)人稅制改革方面

英國(guó)在個(gè)人稅制改革過程中具有鮮明的特色，主要表現(xiàn)為針對(duì)不同的社會(huì)人群設(shè)定不同的個(gè)人補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)和減免額，體現(xiàn)了稅負(fù)水平與稅負(fù)能力相適應(yīng)的原則。比如英國(guó)的所得稅免稅額存在多種形式：個(gè)人免稅額、高齡人口（年齡在65歲及以上）寬免額、已婚夫婦寬免額、兒童撫養(yǎng)寬免額、老人贍養(yǎng)寬免額、盲人寬免額等。另外，個(gè)人所得稅具有動(dòng)態(tài)性的特點(diǎn)，根據(jù)每年物價(jià)指數(shù)對(duì)免征額、扣除額、稅基和稅率等進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整。如圖2，65歲以下人群、65歲以上人群、殘疾人、已婚夫婦、盲人的個(gè)人所得稅免稅額在2013—2016財(cái)政年度都有不同程度的上浮。尤其對(duì)于65歲以下人群，免稅額由2013—2014財(cái)政年度的9440英鎊增長(zhǎng)到2015—2016財(cái)政年度的10600英鎊，上浮率達(dá)到12.29%。這些優(yōu)惠措施有效的緩解了物價(jià)上漲給國(guó)民生活帶來的壓力。

圖2：英國(guó)個(gè)人所得稅免稅額（2013-2016財(cái)政年度）（單位：英鎊）

四、實(shí)現(xiàn)公平理念的稅制改革路徑

（一）統(tǒng)籌好中央與地方的稅收分配關(guān)系，并適度向地方傾斜

2016年5月1日，隨著“營(yíng)改增”的全面完成，昔日地方第一大稅營(yíng)業(yè)稅退出了歷史的舞臺(tái)。這使得本來就捉襟見肘的地方財(cái)政更加難以為繼，如何合理統(tǒng)籌中央與地方的稅收分配體系是如今稅制改革的一大環(huán)節(jié)。目前增值稅按中央75%地方25%的比例分成，在“營(yíng)改增”后，可以適度的提高地方在增值稅中的分配比重，以彌補(bǔ)取消營(yíng)業(yè)稅給地方財(cái)政帶來的缺口。分配的比例關(guān)系取決于增值稅分享比例由現(xiàn)在的25%提高到調(diào)整后的比例而增加的收入與原有100%營(yíng)業(yè)稅中損失的部分之間的對(duì)比關(guān)系。2016年4月，國(guó)務(wù)院印發(fā)《全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)后調(diào)整中央與地方增值稅收入劃分過渡方案》。方案明確，在未來2至3年的過渡期內(nèi)，增值稅收入中央與地方將五五分成。不過本文認(rèn)為在增值稅的分成比例上仍需要根據(jù)我國(guó)的宏觀環(huán)境變化適度向中央傾斜。中央政府在推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化的同時(shí)，不僅要實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的永續(xù)增長(zhǎng)，還需要縮小社會(huì)的貧富分化差距與維護(hù)社會(huì)的公平和正義，這需要充足的中央財(cái)政作為財(cái)力基礎(chǔ)，當(dāng)然具體的分配比例應(yīng)以科學(xué)的論證后加以確定。另外，可以進(jìn)一步擴(kuò)大中央與地方分享稅的范圍。比如可以將消費(fèi)稅納稅到分享稅的范圍，賦予地方一定比例的消費(fèi)稅分享權(quán)，不僅可以調(diào)動(dòng)地方政府的積極性，還可以產(chǎn)生一定的社會(huì)效應(yīng)。比如地方政府會(huì)更加注重本地區(qū)居民消費(fèi)與投資環(huán)境的改善，有助于改善地方的公共服務(wù)質(zhì)量和加快產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的升級(jí)，加大對(duì)民生建設(shè)的資金投入。

（二）統(tǒng)籌好居民的名義收入與實(shí)際收入的關(guān)系，并適度向低收入群體傾斜

近些年，我國(guó)以養(yǎng)老保險(xiǎn)為代表的社?；鹄U費(fèi)水平偏高，居民名義收入與實(shí)際收入相差甚大。比如月薪1萬元的工薪階層，當(dāng)扣除五險(xiǎn)一金和個(gè)人所得稅后，實(shí)際收入只有7454.30元。而企業(yè)除了為員工支付工資外，還要額外承擔(dān)4410元的社保基金，總支出高達(dá)14410元。根據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國(guó)社保繳費(fèi)率世界排名第一，繳費(fèi)基數(shù)是鄰國(guó)的4.6倍；我國(guó)的社保繳費(fèi)費(fèi)率在全球181個(gè)國(guó)家中排名第一，是北歐五國(guó)的3倍，是G7國(guó)家的2.8倍，是東亞鄰國(guó)的4.6倍。2017年的中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議也明確指出，要推動(dòng)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度的改革，加快出臺(tái)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度改革方案。對(duì)于養(yǎng)老保險(xiǎn)等社保制度的改革。首先，應(yīng)轉(zhuǎn)變比較粗放的社保基金基數(shù)確定標(biāo)準(zhǔn)。目前，我國(guó)社?；鸬幕鶖?shù)是按照社會(huì)平均工資水平確定的，而社會(huì)平均工資不是一個(gè)眾位數(shù)，而是一個(gè)平均數(shù)。由于職工工資差異大，平均工資偏高，大部分人的工資是被平均提高的，脫離了他們的實(shí)際收入水平，對(duì)高、中、低收入群體沒有合理地區(qū)別對(duì)待。目前，我國(guó)很多省份往往以城鎮(zhèn)非私營(yíng)單位在崗職工平均工資來確定社保繳費(fèi)基數(shù)，而城鎮(zhèn)非私營(yíng)企業(yè)單位職工的平均工資水平較高。因此，可以擴(kuò)大統(tǒng)計(jì)口徑范圍，將平均工資水平較低的小企業(yè)、民營(yíng)企業(yè)等納入進(jìn)來，從而降低社會(huì)平均工資水平，繼而降低社保繳費(fèi)的稅基。其次，有序的降低社保繳費(fèi)費(fèi)率。對(duì)于企業(yè)職工基本養(yǎng)老保險(xiǎn)單位繳費(fèi)比例超過20%的省份，可以將繳費(fèi)比例降至20%；單位繳費(fèi)比例為20%，在目前已經(jīng)降低至19%的基礎(chǔ)上再根據(jù)實(shí)際情況給予適當(dāng)優(yōu)惠。另外，推進(jìn)個(gè)人所得稅改革，將個(gè)人的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)用按一定標(biāo)準(zhǔn)納入到個(gè)人所得稅的稅前扣除范圍。比如以500元作為抵扣的限額，對(duì)于不超過500元的個(gè)人商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)用允許稅前抵扣，這樣在維持居民的基本社保水平的前提下降低過高的社保繳存比例。此外，政府應(yīng)該加大對(duì)低收入人群的支持力度,比如，對(duì)于工資水平低于社會(huì)平均工資60%的居民，可以以實(shí)際工資水平繳納社保費(fèi)用，不足部分動(dòng)用政府財(cái)政資金加以解決。

五、總結(jié)

孟子曾曰，不患寡而患不均，不患貧而患不安。如今，面對(duì)著地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡、各階層貧富分化、社會(huì)矛盾加劇等一系列深層次的社會(huì)突出問題，稅收作為社會(huì)資源重要的分配調(diào)節(jié)手段，在兼顧經(jīng)濟(jì)發(fā)展效率的同時(shí)關(guān)注民生，實(shí)現(xiàn)社會(huì)的公平。這是公平理念下的稅制改革在新時(shí)期的必然要求，也是以人為本的治國(guó)理政思想在新形勢(shì)下的必然選擇。

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[8]何宇杰,朱斌.英國(guó)稅制改革動(dòng)態(tài)及經(jīng)驗(yàn)[J].稅務(wù)研究，2016，（5）：91-93.

童林（1990-），男，江蘇沭陽人，蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院碩士研究生，主要從事企業(yè)理財(cái)與稅務(wù)籌劃研究。