時間驅動作業成本法（TD—ABC）在醫院成本核算中的應用

陳國祝+韓臨曉

摘要：為了探索時間驅動作業成本法來核算醫院成本，使核算結果更準確客觀，筆者通過分析時間驅動作業成本法的原理，選取醫院供應室消毒包成本核算為對象，應用時間驅動作業成本法來核算消毒包成本。由此得出，通過時間驅動作業成本法將資源動因與作業動因過程融合在一起，可以使醫院成本核算過程更簡單，核算的成本結果更客觀準確。

關鍵詞：時間驅動作業成本法 醫院 成本核算 應用

一、時間驅動作業成本法（TD-ABC）概述

2005年，作業成本法的創始人羅伯特·卡普蘭和史蒂文·安德森在傳統作業成本法的基礎上提出了時間驅動作業成本法（TD-ABC），一種簡潔且準確的成本法。TD-ABC與傳統ABC相比，其核算原理相同，只是核算過程更簡單，通過直接測定單位作業耗時來代替估測分割資源分配系統這一復雜過程（即不需要詢問和調查員工以分攤資源成本給各項作業），將資源動因和作業動因融合在一起，同時TD-ABC具有很強的適應性，當一個作業中心增加了若干子作業時不需要重新估測作業分割系數，僅需對新增作業的單位耗時做補充測定即可。另外，TD-ABC還能計算未被利用的資源產能，真正成為企業有限資源管理的核算方法。

TD-ABC將資源動因與作業動因融合在一起，僅需要確定兩個參數即可完成成本核算：一是提供的資源的單位成本，即產能成本率；二是完成一項事務或一項作業需要的時間，即作業單位耗時。其計算過程如下。

（1）計算投入的資源能力成本，即計算一個部門、科室或流程所占用或消耗的所有資源的成本，包括人力成本、房屋設備成本、物料成本及其他費用。

（2）估算每項資源的有效資源產能（一般是“時間”，也可以是“空間”），有效資源產能時間通常等于理論總作業時間減去閑暇時間（如員工工間休息時間、設備停機檢修時間）。

（3）計算產能成本率（元/分鐘）：產能成本率=資源成本÷有效資源產能

（4）估計作業單位耗時。通常直接觀察獲得或調查詢問來估計單位耗時，同時以此為基礎計算各項作業的實際總產能。

（5）計算作業單位成本。即：

作業單位成本=產能成本率×作業單位耗時

（6）計算成本對象的成本。

二、TD-ABC在醫院成本核算中的優勢

由于醫院診療服務流程和行為的特殊性，使得其具有成本核算對象多樣性、核算過程復雜、成本項目繁多、本動因多元化、間接成本比重大的特點，其結果是醫院成本核算方法不統一、行業成本可比性差、核算結果的決策支持作用受限，因此醫院成本核算方法一直在探索和改進中。

由于醫院成本及成本核算的上述特點，采用傳統成本核算方法核算醫院成本不僅過程復雜，且易造成成本信息扭曲。TD-ABC則克服了傳統成本核算方法的不足，將資源動因與作業動因融合在一起，根據核算對象的作業過程、作業的實際資源消耗來歸集和分配資源與成本，使成本核算不但過程簡單，而且結果相對更準確。

三、TD-ABC在醫院成本核算中的應用案例——供應室消毒包成本的核算

供應室是醫院的醫療輔助部門，為各科室提供醫療器械消毒服務。隨著醫學學科的發展及醫院專科化細分，科室對消毒包的個性化需求增強，各類器械因其性能用途不同，消毒需要的設備也不同，傳統的成本核算方法難以根據作業和資源動因準確核算消毒包的成本。

本文以某綜合性三甲醫院供應室2014年12月數據為例，實證TD-ABC在消毒包成本核算中的應用。該院建立了綜合運營信息管理平臺，消毒包通過信息平臺的系統管理，共分12類390種，各類消毒包數量可直接通過系統取得，2014年12月供應室派發各消毒包共計25562個。

（一）清理供應室作業流程，確立作業

根據供應室行業管理規范，結合醫院的運作流程，在護理部、供應室專家的協助下，確立了供應室消毒包的作業流程與作業。見表1。

（二）計算產能成本率

供應室各類消毒包對資源占用不同，如滅菌爐、清洗機、干燥機等設備適用于不同類型的消毒包，根據TD-ABC原理，對這類專用設備的成本采用機器工時單獨核算，其他成本則通過人工工時核算。

1.資源產能成本

2014年12月供應室資源成本如下：人力成本146228.17元，物料費（如洗滌劑、監測卡等）59172.24元，折舊77271.12元（其中：專用設備折舊66793元，其他通用設備折舊10477.51元），其他費用75592.81元。

2.人工產能

供應室共配員工22人，每周5天半工作制，周一至周五工作7小時/日，周六工作4小時，2014年12月有23個工作日，4個周六半天。護士長50%時間用于業務學習與科室管理等，50%用于業務操作，普通員工10%的工作時間用于休息、培訓、工間休息等。據此投入產能計算如下：

投入有效產能= [1個護士長工時（23×7+4×4）×60×50%+21個員工工時（23×7+4×4）×60×21×90%]=206028分鐘

實際人工產能T=∑Pn（T1 + T2Qn +T3Qn + T4Qn + T5 + T6Qn + T7）

說明：該院390種消毒包劃分為12類，每類消毒包消耗的作業與每作業單位耗時均通過系統定義。

T：當月實際人工產能

Pn：當月完成的各類消毒包的數量

Qn：每個消毒包內物品數量

T1-T7：作業估時，該估時數指每件物品平均占用時間，手術工具類消毒包打包作業工時是其他消毒包的一倍，各作業單位估時見表2。

根據上述消毒包的時間方程及當月消毒包的實際數量，計算得出當月實際人工產能為205200分鐘，投入產能206028分鐘，當月供應室閑置828分鐘。endprint

3.專用設備產能

滅菌消毒專用設備包括：1臺清洗機、1臺消毒機、1臺干燥機、3臺高溫滅菌爐、1臺低溫滅菌爐，設備完好使用時間90%。經統計：高溫滅菌爐平均每天開爐10小時，低溫滅菌爐每天開爐24小時，其余設備每天開機7小時，供應室對以下設備每天開機時間均有記錄，當月這些設備的實際工作時間為90893分鐘（據開機統計表匯總得到）。產能結果計算見表3。

備注：投入有效產能=月開機時間 ×設備完好率

4.產能成本率及實際產能成本

人工產能成本率=290470.73（元）÷206028（分鐘）=1.41（元/分鐘）

專用設備產能成本率=66793（元）÷125550（分鐘）=0.53（元/分鐘）

實際產能成本=1.41×205200+0.53×90893=290299+48356=338655（元）

當月閑置成本=（291470.73-290299）+（66793-48356）

=1171.73+18437=19608.73（元）

5.計算消毒包單位成本

消毒包單位成本=單位專用設備成本+單位其他成本

單位專用設備成本=專用設備實際產能成本÷消毒包占用機時總額×消毒包單位機器耗時

單位其他成本=人工產能成本率×消毒包單位人工耗時

消毒包占用機時總額T=∑PnQntn（Pn：當月完成的各類消毒包的數量；Qn：每個消毒包內物品數量；tn：各類消毒包單位作業耗時，見表4）

根據上述時間方程表及12月供應室消毒包工作量，計算得出當月消毒包每件物品實際機器耗時為43204015分鐘，代入上述公式，結合每個消毒包的機器工時和人工工時，即可計算出每個消毒包的單位成本。

例如：OR腹腔鏡械包，共有56件物品組成，需要經過回收、分類、超聲波清洗、消毒機消毒、干燥、保養、打包、高溫滅菌作業、發放幾個作業過程，其單位人工作業工時根據表2每作業耗時計算結果為21.16分鐘，單位機器工時為7000分鐘（56件物品×125分鐘機器工時）。

因此，其專用設備成本=48356÷43204015×7000=7.83（元）

其他成本=1.41×21.16=29.94（元）

OR腹腔鏡械包單位成本=7.83元+29.94元=37.77元

以此類推，可計算出所有消毒包的單位成本。

綜上所述，TD-ABC下的成本核算結果不但更客觀，更準確，而且避免了將閑暇時間計入成本，避免了將閑置資源成本計入產品或服務成本。同時TD-ABC還能清楚了解到資源的閑置與超負荷運轉情況，對人力資源、設備資源的調配、配置及績效考核與績效分配都能起到客觀數據支持作用，因此，TD-ABC在醫院成本核算中的應用將是醫院成本控制精細化管理發展的有效工具和發展趨勢。

參考文獻：

[1]羅伯特·卡普蘭，史蒂文·安德森（著）；陳宇學，黎來芳（譯）.估時作業成本法——簡單有效的獲利方法[M].北京：商務印書館，2010：7-8.

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[3]傅美芳，費峰，馮正，朱文英，陳建國，許巖.內部轉移價格在醫院部門成本分配中的應用——以時間驅動作業成本法為基礎[J].衛生經濟研究，2010，（12）：45-46.

（作者單位：廣東省東莞市第三人民醫院）endprint