職業模擬視角下政府審計和內部控制教學改革探索
——基于案例研究的思考

●唐大鵬

職業模擬視角下政府審計和內部控制教學改革探索
——基于案例研究的思考

●唐大鵬

自十八屆三中全會以來，政府審計和政府內部控制作為權力運行制約與監督的重要手段，受到全黨和各級政府的高度重視。如何強化政府審計和內部控制教學改革以培養高素質應用型人才，為建立健全政府審計和內部控制機制提供人力資源支撐成為目前高校學科建設重要任務。本文基于“職業模擬”視角，以筆者親自主持的政府審計和內部控制相關案例為例，從理論研究和實務操作角度對高校現有課程中政府審計和內部控制教學現狀進行深入探討，并闡述政府審計和內部控制教學優化改革的相關建議，從而為政策研究、實務操作和專業咨詢領域提供相關理論支持和幫助。

政府審計 政府內部控制 教學改革 職業模擬

一、政府審計和內部控制教學改革背景和目標

目前我國高等學校在政府審計和政府內部控制教學中課程和內容投入普遍不足，且理論和實踐結合程度遠遠不夠。筆者從國家政策研究、實務操作經驗及專業咨詢需求等方面入手，論述政府審計和內部控制教學改革的背景，深入探尋教學改革意義。首先，國家政策要求理論學術案例研究。在《國家中長期教育改革和發展規劃綱要 （2010-2020年）》、《關于加強專業學位研究生案例教學和聯合培養基地建設的意見》及《統籌推進世界一流大學和一流學科建設總體方案》等國家大政方針中均重點強調開展案例教學研究是培養學生實踐能力的重要手段，并凸顯包括政府審計和內部控制在內的應用型研究領域的學術案例整理在“雙一流”建設內容和評價標準的地位。其次，實務操作要求專業技術人才培養。政府審計作為防范貪污懲治腐敗的有力抓手、內部控制作為保障組織目標實現且科學運行的有效手段，相應技術人才的專業咨詢技能和實務操作經驗是政府審計和內部控制開展的前提保證，對經濟業務和管控方式的深入了解和熟悉應用更有利于專業人才對政府審計和內部控制工作的完善和發展。繼而，政府審計和內部控制管理要求專業團隊建設。作為制約和監督權力運行的有力手段，政府審計和內部控制在實務工作中既要實現對政策制度和管理信息進行風險評估和鑒證意見的審計目標，還要針對管理問題進行制度建設、組織優化、業務再造和系統整合，在個人發揮主觀能動性之外，專業團隊合作更加利于工作推進，更重要的是，政府審計和內部控制非一成不變，在順應國家政策、呼應行業標準和改革體制機制的基礎上，更需要強化創新能力，加強團隊建設。

在如此深刻和嚴峻的教學改革背景下，基于“職業模擬”角度進行的政府審計和內部控制教學改革，既是充實教學內容、完善教學體系、支撐教學研究的重要手段，也是政府審計和內部控制實踐對高校教學提出的必然要求，為了達到以下目的，政府審計和內部控制教學改革勢在必行。其一，為政策研究提供學術案例支撐。職業模擬視角下的政府審計和內部控制教學改革建立在豐富的教學案例基礎上，教師在編寫案例和教學過程中將知識理論和實務經驗結合，促使教學案例吸納理論框架和實踐內容的契合點并對比產生理論和實務的差異點，從而倒逼政府審計和內部控制政策研究的全面性和復雜度，利用教學案例完善政策研究。其二，為高校教學單位豐富相關教學課程體系。在高校政府審計和內部控制教學體量不足、輕實務培養的教育背景下，職業模擬模式打破以往以教師講授為核心環節的慣例，新設案例教學課程、添加案例教學內容、模擬案例實際環境以達到豐富政府審計和內部控制的教學課程體系的目的。其三，為實務部門培養專業技術應用型人才。職業模擬視角下的政府審計和內部控制案例教學改革創新教學模式，幫助學生在課題案例模擬中建立縝密工作思維、培養謹慎職業態度、熟化業務執行流程，憑借充實的知識儲備和能力積淀，保證政府審計和內部控制效率效果，為查錯防弊拒腐防變和自我落實體制機制優化的政府部門輸送高素質應用型政府審計和內部控制人才，最終實現高校人才培養目標。

圖1 政府審計和內部控制教學改革背景與目標關系圖

二、政府審計和內部控制教學的現狀與分析

隨著政府體制機制改革不斷深入，政府審計和內部控制已受到黨和國家高度重視，可謂就業市場未來前景廣大，高素質專業人才需求量激增，然而高等院校的政府審計和內部控制教學則無法應市場要求培育合適人才。以下就政府審計和內部控制教學現狀中存在的問題進行詳細分析。

（一）教材內容和課程安排亟待重視

筆者在審計教學的親身實踐和走訪調查中發現，高等院校對于政府審計和內部控制教學內容重視程度不足。其一，政府審計和內部控制內容同屬于審計領域，目前在審計課本中僅作為輔助章節出現，甚至只出現在審計體系框架的介紹中，缺乏對政府審計和內部控制目標、原則、意義及方法等內容詳細解讀和對實際案例的合理分析。而高校教材若缺少現實可操作性，會影響學生綜合運用能力提升（孟焰和李玲，2007）。其二，缺少政府審計和內部控制專門課程，該領域作為政府體制機制改革重要方面，在經濟新常態下必須引起高等院校的重視和強調，課程安排缺失將導致高校在教學政策的方向尚未調整，認為政府審計和內部控制僅僅是一陣風或者走過場，難以滿足學生學習相關知識以從事政府審計和內部控制工作的需求。其三，政府審計與內部控制課程安排不合理，課時不充足使案例教學和系統研究缺乏時間和基礎，導致政府審計和內部控制教學隱藏于企業審計和內部控制課程中，缺失知識體系框架，任課教師也簡單用企業管理理論解釋政府審計和內部控制理論與實務問題。因此，學生難以了解該領域具體知識細節技巧，使得現有政府審計和內部控制教學多淺嘗輒止，最終導致學生的理論理解和職業規劃無法相互促進。

（二）教學方法和培養手段缺乏創新

在目前的會計教育教學過程中，教學方法和手段簡單，重理論輕實踐，過分強調課堂教學環節，忽視實踐教學環節（劉永澤和池國華，2008）。高達85.3%的學生認為教師不善于采取多種教學方法，并無法及時改變教學方法，做到因材施教（姚利民和成黎明，2007）。現有審計課堂未將真實案例嵌入政府審計和內部控制日常教學，教師對于政府審計和內部控制理論的介紹浮于企業管理理論或者政府經濟管理，加之理論概念生澀空洞難以理解，極大影響了教學質量和學生聽課效率。審計學具有較強實踐性，單靠課堂教授或理論講解無法滿足學生對實務工作的認知，影響學生學習興趣（鄭毅和張愛美，2012；徐向真等，2013）。這種純粹理論內容的灌輸，導致審計和內部控制理論學習的深度與廣度以及對實務操作技能的訓練和把握缺乏方式方法上的創新，使學生缺乏獨立思考能力及創造創新能力，與高素質應用型人才的培養目的相悖。

（三）案例研究和教學模式有待改善

在余玉苗（2007）的調查中，95.9%的同學認為課堂上“增加生動案例”講解會提升學生學習審計知識的積極性。而實施案例教學的高校調查則發現學生對案例教學效果感到非常滿意或滿意僅占12.1%（何芹，2009）。究其原因，目前的案例教學僅停留在理論講解的補充和點綴層面，仍延續對教學過程的精細安排并將案例內容分解后強制輸送給學生（張新平和馮曉敏，2015），難以發揮案例教學的引導性和活躍性，無法調動學生學習的積極性和主動性。部分教師采取與理論教學相似的授課方式進行案例教學，使得案例教學變成案例論證理論的過程（扎桑，2016），完全有悖于案例教學的初衷，無法達到案例教學應當收獲的教學效果。而職業模擬教學作為案例教學的一種新型模式，在案例教學中學生進行身臨其境的身份模擬并由教師或學生對現場案例進行講解，極大促進學生對理論知識的通透與固化，但這種教學模式卻在國內高校案例教學過程中普遍缺失。

（四）專業技能及職業道德有待加強

對于政府審計和內部控制工作人員而言，面對的不僅是政府內外錯綜復雜的利益鏈條和權力應用，還有人民群眾的期待和政府部門的重視。而現階段審計教學中，專業技能一般處于理論研討和意義強調階段，缺乏實務操作的可應用性，甚至在互聯網和人工智能審計階段還在強化審計小抽樣，在政務信息系統整合內部控制制度階段還在強調會計核算規范性。而職業道德及相關法律法規的教育更是僅僅停留在理論層面，對違反職業道德行為種類的簡單解釋很難引起尚未接觸實務并不了解后果的學生對于職業道德重要意義的共鳴，相關法律法規及職業道德框架在學生心中的意義僅僅停留于試卷簡答題分值，而難以真正領悟審計和內部控制人員肩負的社會責任。因此，案例教學和職業模擬的強化正是針對于專業技能和職業道德兩方面進行有針對性的教學改革和教材建設。

三、職業模擬視角下政府審計和內部控制案例教學

職業模擬教學模式需要實景案例真實代入課堂，政府審計和內部控制教學改革需要提供真實可感的教學資源和可靠案例，方可滿足職業模擬案例教學的實踐目的。基于上文提出的政府審計和內部控制發展現狀，接下來，本文將通過對S基金會的政府審計與內部控制案例的深入分析，探索“職業模擬”下真實案例與日常教學的結合途徑，進一步探究“職業模擬”視角下政府審計和內部控制教學方法。

（一）職業模擬下案例式教學模式

高等院校須為社會提供高素質應用型人才，且用人單位在基礎實踐能力、知識拓展能力及創新能力方面對高校畢業生有較高的要求 （肖云等，2007），高校學生的就業能力與社會需求之間存在差異是高等院校亟待解決的問題之一，職業模擬化的案例教學則是革新教學方法、豐富理論知識及培養實踐能力的良好模式。案例教學是以學生為中心，以案例為基礎，通過呈現案例情境，將理論與實踐緊密結合，引導學生發現問題、分析問題、解決問題，從而掌握理論知識、形成主觀認識、提高實務能力的一種教學方式。而職業模擬是通過模擬事件的角色、環境和過程，讓學生親身體驗和感受，研究分析事件各要素之間的關系，把握有關理論和技能的一種培訓方式（郭友霞，2009）。

將職業模擬建立在案例教學的基礎上，結合角色模擬代入式合理分析案例前提、過程及結果，學生在模擬真實政府審計和內部控制模式時運用理論知識，學習執行方法，梳理運行程序，總結案例經驗，進而培養學生實踐能力，較好發掘學生內隱學習的能力，使學生潛意識對日后實務環境下的復雜環境做出適當反映。同時職業模擬下的案例教學提供最新行業動態和實務經驗，幫助學生了解就業情況及工作環境，更好地促進學生基于個人興趣或能力水平規劃執業方向，高校富有針對性地培養專業技術型人才，成功實現人才孵化職能，達成人才培養目標。教師在職業模擬案例教學中深化對實務案例和理論內容的理解感悟，結合高校的課程補充，豐富教學體系，促進教育行業創新趨勢的發展。更重要的是，學術教學案例在教師多角度打磨精煉后，形成不同研究領域的專業學術案例庫，完美結合理論和實務，支持國家教育領域相關政策實務調研，進而促進政策研究的發展和完善。

進行政府審計教學過程中，教師需明確政府審計目標，讓學生了解政府審計方向，在預算執行審計、績效評價審計、經濟責任審計、離任審計、財務報告審計等政府審計差異類型的基礎上，講授審計程序和審計重點，在掌握理論知識的前提下，依據政府審計案例，學生模擬審計人員角色，對被審計單位開展評估程序，判斷單位內部控制及業務執行情況，確定審計應對措施，制定實施審計方案，獲取審計證據后提出審計建議進而形成審計報告，最后由教師強調政府審計意義，使學生加深對其業務意義的理解。

而對于政府內部控制教學，教師需提前強調政府內部控制目標、原則及方法，著重梳理與經濟活動相關的業務內容，指導如何利用政府審計、紀檢監察等資料尋找預算、收支、采購、合同、建設項目和合同業務的風險情況，學生根據案例情形模擬內部控制工作人員角色，對咨詢單位的工作制度和運行狀況進行風險評估，提出合理改進建議，隨后結合實際情況及科學管控手段，進而出具政府內部控制基本制度、業務規范和操作規程在內的管理制度體系，最后教師需要對政府內部控制的實施意義進行著重說明，學生在了解一系列工作流程的基礎上能更加強烈地領悟其意義，進而對其工作性質擁有更加深刻的領會。

（二）職業模擬下案例式教學實例

中國內部控制研究中心作為實現產、學、研一體化的開放式研究機構，是由中國會計學會、東北財經大學、中國航空工業集團、立信大華會計師事務所有限公司共同發起設立的，聘請高等院校、中介機構和實務部門知名內部控制專家為研究主體，搭建良好的內部控制理論與實務研究和交流的高端平臺，進而實現理論研究、咨詢建議和服務實踐三者有機結合。為了更好地進行政策研究和理論研究，中國內部控制研究中心承接多家政府部門內部控制咨詢服務，并在項目過程中與多家單位的政府審計并行共舉，不僅熟化政府內部控制建設步驟，并且全面了解政府審計過程和效果。而筆者作為中國內部控制研究中心主任助理，致力于政府審計和內部控制探討研究，從2009年開始對政府審計和政府內部控制政策、理論和實務進行長期跟蹤研究，并于2013年成功開設并教授《公共部門內部控制和審計》作為該領域的專業課程。 此外，筆者承擔的《審計學》、《中國審計》、《高級審計理論與實務》等課程均在講授企業內容時對比穿插政府內容，為東北財經大學學子提供熟悉掌握政府審計和內部控制內容的基礎平臺。因此，中國內部控制研究中心的產、學、研結合模式可為案例教學提供充足而詳細的案例支撐和理論基礎，并作為希望獲取實踐機會的學生接受職業模擬教學的唯一途徑。

下面以S基金會案例為例，闡述 “職業模擬”視角下政府審計和內部控制的案例教學過程。S基金會是內控中心承接咨詢服務的政府部門之一，于2016年8月開展內部控制建設工作，工作人員在風險評估梳理其內部制度、訪談評價及穿行測試后發現其組織架構有待考量、運行機制有待優化、關鍵崗位有待分離、信息系統有待建立、制度內容有待完善、執行情況有待改進，并且在財務管理、基金管理、建設項目、對外投資、國有固定資產處置等方面可能存在管理缺陷，可能成為后續審計的重點。2016年11月中央巡視組進駐，提出“提高風險防控意識和能力，加強對外交往監管，防范政治風險；完善內控機制，規范財務管理”的相關要求；隨后審計署延伸審計的建議之一即針對相關業務運行風險和財務管理問題，建章立制。內部控制工作人員隨即加快內部控制業務規范的編制工作，依據基金會內部現狀結合科學管控手段，陸續完善預算、收支、采購、合同、建設項目和資產業務的相關制度，相繼出臺預算、支出審批、采購、合同、資產等多項業務的管理辦法，皆已投入工作使用。

進行政府審計模擬案例教學中，學生根據案例信息代入案例環境并模擬審計人員。由教師強調S基金會審計目標，學生根據案例提供信息，確定審計重點，分析審計條件，判斷審計環境，設計審計程序。在該案例中，S基金會在內部控制建設和巡視整改中均提出資金管理、資產使用、建設項目等方面的問題，審計應結合案例提及的相關內容進行重點關注，而依據基金會內部控制建設起始時間可初步判斷其內部控制基礎較差，應加大審計力度。教師進而引導學生分類收取審計證據，并要求學生列明審計過程中的審計程序、對象及審計證據，充分利用案例信息，模擬實際審計環境，讓學生設身處地解決審計過程中發生的復雜情況。例如針對S基金會的資金管理問題，學生可以設計翻閱憑證、詢問訪談等程序獲取審計證據。最后，評價所有審計證據，提出建議和意見，出具合理審計報告。在完成整個政府審計過程后向學生進一步講授政府審計的概念和意義。

政府內部控制模擬案例教學則需要授課教師闡述政府內部控制的目標及原則，學生模擬內部控制人員，需梳理經濟活動即預算、收支、采購、合同、建設項目和資產業務制度及訪談紀要，進而了解其制度建設情況和業務執行情況。教師可提供一些該單位重點關注或問題嚴重的制度資料和風險較大的訪談紀要供學生分析，要求學生在案例中掌握風險評估方法。在該案例中，學生根據案例材料可以發現S基金會的采購制度較為簡要，并依據訪談紀要了解基金業務的行政運行支出和業務履職支出規定需要合理制定，因此需要學生對S基金會內部控制風險情況歸納總結并提出恰當可行的解決措施，形成內部控制風險評估報告及管理建議書，例如建議基金會的基金業務中使用財政資金的行政運行活動需嚴格參照法律法規執行，而使用基金資金的業務履職活動則可根據基金會制度有效履行。而后根據案例信息和科學管控手段編制S基金會內部控制制度手冊。模擬案例分析后，教師可以向學生強調政府內部控制的重大意義。

圖2 職業模擬案例教學階段示意圖

四、職業模擬下政府審計和內部控制教學改進建議

針對上文對政府審計和內部控制教學現狀分析及對職業模擬化案例式教學探討，發現基于“職業模擬”視角，存在現有政府審計和內部控制教學問題的解決辦法，根據以上分析，提出如下建議。

（一）重視教材內容和課程安排

課堂教學中，教師應樹立課程資源意識，推動精品課程建設，對課程內容進行優化、重組和拓展，使課程內容成為促進學生全面發展的載體（陳芬萍，2013）。進行政府審計和內部控制教學改革，首先應當增加相應教學課時進而更大程度充實教學內容。對于審計教材改編，應增加政府審計和內部控制內容篇幅，對政府審計和內部控制意義、體系框架和實踐程序分章節詳細介紹。必要時可為政府審計和內部控制編制專門教材，單獨開設課程，以便對政府審計和內部控制內容層次化及體系化講解。高等院校應從學生未來職業規劃角度，乃至從國家政府審計和內部控制發展完善角度認識到課程改革的長遠意義，以就業為導向，以現實需求引導課程安排，使政府審計和內部控制教學在審計教學體系中得到其應有的重視，例如南京審計大學瑞華審計與會計學院為了培養學生的政府審計興趣和專業技術能力，專門開設《政府審計學》課程供學生選修。此外，高等院校應當發揮社會智庫的作用，為政府審計和內部控制提供后續培訓，對相關業務工作人員進行職業繼續教育，拓展其案例總結能力和情況應對能力。

（二）豐富方法并增加案例比例

《教育部關于加強專業學位研究生案例教學和聯合培養基地建設的意見》中鼓勵積極開展案例教學，創新豐富教學模式，并建議加強師資培訓與交流，開展案例教學研究。而通過S基金會案例的分析，證明政府審計和內部控制案例教學對政府治理、對學生專業技術培養扮演著積極和重要作用。此外，應用型學科必須加強產學研結合的研究機構對教學的案例支持，例如東北財經大學的中國內部控制研究中心和南京審計大學的瑞華審計與會計學院將理論和實踐恰當融合，均可為學術研究提供大量真實完整的案例支撐。任課教師帶隊進駐案例單位調研，將真實案例引入實地課堂，利用政府審計和內部控制案例流程步驟固化專業理論知識并使教學內容和方法更加豐富立體。通過實地課堂和學校課堂的案例講解，學生可以整體把握政府審計和內部控制基本框架及專業技能，使得學生內化學習內容，提升學習效率效果。與此同時，增加案例教學比例倒逼教師走進實務部門進行政府審計和內部控制領域研究，加強教師對真實案例的領悟理解，更好地在課題研究和實務項目中培養學生的實踐能力。

（三）結合職業模擬與案例教學

純粹的案例式教學在應用過程中會出現教學方式上的偏差，無法達成其豐富理論教學內容及培養實踐能力之目的，而將職業模擬和案例教學深入融合，通過“職業模擬”的案例式教學，學生將自身帶入案例角色，職業扮演并利用所學知識解決真實案例問題，熟悉并固化政府審計和內部控制的工作流程、重點關注領域、具體工作方法等知識。此外，除了利用職業模擬案例教學外，還應加大政府審計和內部控制教學資源投入，完善教學配套和條件保障，開設基于“職業模擬”視角實驗課程，設置實景案例沙盤模擬現場并真實參與實際案例。在職業模擬教學模式下，學生不僅消化吸收政府審計和內部控制理論知識，還可培養其分析問題解決問題即自我發展能力，更加符合高素質應用型人才標準。

（四）培養專業技能和職業道德

增加教學課時、案例導入教學和開展職業模擬教學模式均為高等院校為社會培養高素質應用型人才的重要手段，而高素質應用型人才不可或缺其專業技能和職業道德素養，以實現課堂教學與未來崗位工作的無縫對接。在真實的政府審計和內部控制案例背后都是高素質人才利用其專業技能和道德素養審查政府內部舞弊、保護國家財政資源。而滿足實踐要求正是教學改革的目標，政府審計和內部控制教學改革應致力于培養創新型應用審計人才，強化該領域公務人員或從業人員的業務能力和咨詢水準。政府審計和內部控制教學除了應注重學生理論知識框架的建立和專業技能的培訓，還應更加注重職業操守的教育，按照實務部門人才需求培養并強化，用制度設計技巧固化職業道德，以保證為國家政府審計和內部控制領域輸送更多高質量人才，為推動我國政府審計和內部控制發展、為制約和監督權力運行奠定人才基礎和智力保障。

圖3 教學改進建議遞進關系圖

綜上，筆者認為政府審計與內部控制教學改革是當前財經類高等學校和相關專業供給側改革的重要措施，也是政府體制機制改革的人才儲備，將在政策研究、實務操作、人才培養、技能培訓等方面發揮更加關鍵的作用。■

（作者單位：東北財經大學會計學院/中國內部控制研究中心）

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（本欄目責任編輯：鄭潔）