審計全覆蓋的實施方式

張帆 呂光偉 黃義朝 趙振華 王珂 劉黎霞 劉鑫 孫明秀

審計全覆蓋的實施方式比較寬泛，圍繞不同的審計項目、審計對象，采取的審計實施方式也不盡相同。按照審計對象形態劃分，可分為資金、資產、資源、經濟責任審計；按照審計項目劃分，可分為財政財務收支審計、經濟責任審計、政府投資審計、資源環境審計、政策執行審計、經濟效益審計等；按照審計對象屬性劃分，可分為對“人”的審計、對“財”的審計、對“物”的審計；按照審計實施方式劃分，可分為就地審計、報送審計、聯合審計、交叉審計等。

按照“復雜的事情簡單做”的基本原則，按照審計對象屬性和不同屬性劃分，對審計全覆蓋的實施方式可以從三個方面去認識。

一、對“人”的審計實施方式

對“人”的審計內容，主要是黨政領導干部和國有企業負責人經濟責任、信訪線索、責任主體、經濟違法行為等方面。黨政領導干部經濟責任是審計監督的重要內容，其他事項分別以紀檢監察、信訪、司法等部門為執法主體。各個事項之間存在交叉和關聯，審計機關和其他司法紀檢部門之間構成對人的全面監督。

（一）經濟責任審計是對黨政領導干部權力行使的制約監督

審計重點是領導干部的“四權一廉”五個方面：經濟決策權、經濟管理權、經濟政策執行權、經濟監督權、個人廉政情況等，是對領導干部和國有企業負責人員履行職責情況的全面評價。2014年，審計署、人社部、國資委等七部委又聯合提出黨政領導干部和國有企業負責人員經濟責任審計的新內容，即對黨政機關的人員編制實施審計。審計的內容更加全面，不僅監督領導干部的經濟權力行使、個人廉潔廉政，還要監督其人事管理、內部機制管理情況，實際上是對領導干部的全面審計。以往情況下，部分審計機關對領導干部的經濟責任審計局限于財政財務收支、國有資產管理、個人廉潔自律等內容，是很不全面、很不客觀的。雖然領導干部的權力行使主要體現在經濟行為上，但是權力影響和權力作用是多方面的，特別是個人經濟行為問題，是黨風廉政建設的重要內容。以往經常出現的“前審計后抓人”的現象，就說明審計機關對領導干部的經濟責任審計還不夠到位。例如：某市審計機關對當地安監局領導干部的任期經濟責任審計，就因為審計不到位，對問題反映不夠全面，特別是個人的經濟問題、作風問題、小金庫問題等，沒有查深查透，群眾反映強烈。紀檢監察部門介入后，很快查明內部私設小金庫、行賄受賄、貪污腐敗、部分領導干部個人生活不嚴謹等重大違紀違法問題，給審計機關敲響了警鐘。

經濟責任審計要圍繞黨政領導干部“四權一廉”，跳出“財政財務收支審計”的圈子。采取查事實、看結果、多座談、問依據的審計方式，對領導干部的功過是非，堅持“客觀公正、實事求是”的原則，取得第一手證據，用事實說話，綜合分析，準確評價。既要防范“聽匯報、看文件”的虛無主義審計方法，也要防止“事無巨細、面面俱到”的審計工作思路。要把德、能、勤、績、廉作為審計工作的標尺和重點，做到“全面審計、突出重點”，打破審計固化思維，看大局、明方向，找準思路、重點突破。把領導干部的成績要找準，存在的問題要分析透徹，提出的建議要便于操作可行，這樣才能發揮出經濟責任審計的職能和效果。

（二）信訪事項核實是紀檢監察、信訪部門的主要工作

隨著群眾法制意識的不斷提高，審計機關也經常接到群眾的舉報信件，這是對審計機關的信任，我們一定要弄清楚上訪人員訴求是否在我們的職權范圍內。對信訪件要核實內容，如果反映的是經濟問題，就要發揮審計專業技術優勢，在職權范圍內，按照領導干部經濟責任審計的要求做出處理。

對于信訪事項的審計核實，首先要把信訪件反映的問題吃準吃透，摸清信訪事項的重點，在審計職權范圍內，圍繞信訪件反映的內容，就事論事、座談了解、實地檢查，必要時還要定點定人談話取證。落實信訪事項，必須把證據做扎實。實證和物證最重要，是最直接的證據，證言只是輔證，絕對不能把證言作為核實信訪問題的直接證據，否則很容易影響信訪事項的可靠性和法定性。在核查信訪事項時，還必須嚴守秘密，要采取重點對象重點突破、外圍輔證的取證方式，確保信訪事項真實準確，具有說服力。

（三）對責任主體的追查，是紀檢監察機關的監督職責

審計機關應當按照權限、程序許可和授權范圍內，參與紀檢監察部門落實責任主體的經濟責任。審計機關的參審人員，一定要按照審計權限工作。審計的內容主要是責任主體的經濟行為以及對責任主體所在單位的影響。審計機關要把經濟問題的前因后果查清楚，對責任主體應當承擔的責任落實清楚，即把被查對象的經濟問題找準、查實，并提供進一步追查的取證思路，為紀檢部門依法處理提供依據。

對責任主體的責任追查時，審計工作主要是在外圍取證方面，要以紀檢司法機關為主，對涉及的經濟行為的外圍調查，則要發揮審計人員的專業技術優勢，要圍繞放大取證源線，擴大取證范圍，把責任主體涉嫌的相關經濟問題來龍去脈查深查透，確保證據經得起推敲和反證。

（四）對經濟違法行為的查處，是司法機關的職責

審計機關負有聯合查處的責任審計人員在職權范圍內，重點是對涉案事項進行梳理，分析可能存在的疑點及取證方法，按程序為辦案人員提供補充證據和固定證據。審計人員要根據掌握的經濟事項，利用專業技術水平，做出客觀的評判。沒有證據不要發言，不能對孤立的審計證據妄加揣測，沒有被審計對象，不要做出任何無妄的結論，否則這是對案件的不負責任，對審計工作的不負責任。

對經濟違法行為和經濟案件的聯合查處，參與辦案的審計人員要根據辦案分工，對職權范圍內的經濟問題、經濟案件線索，發揮自身優勢，通過查證據、作分析、總結提煉，形成審計視角下的證據分析性材料，促進案件整體工作進行。根據審計人員多年參與的辦案情況來看，審計人員往往存在把握角度不準，對一般性的違紀違規問題妄加揣測推演，小題大做，證據不足，分析不夠的問題，影響到審計人員的職業形象。俗話說“到什么山上唱什么歌”，必須在查案的思維模式下，圍繞重點案件線索和重大經濟問題查深查透、圍繞案件對象違紀違法行為做實做準，把審計手段不足的地方，交給紀檢司法人員處理，絕對不能一包到底或者過“獨木橋”。否則很容易把案件工作引入“死胡同”。因此，聯合查處、各抒己見、共同研判、形成合力，才能多角度、廣視角查清案件可能產生的疑點，確保案件證據成為“鐵證”，違法犯罪分子依法受到嚴懲。

二、對“財”的審計實施方式

對“財”的審計，就是對資金的審計，是審計機關和審計人員的看家本領。審計內容比較廣，審計面比較寬，審計政策把握要求準。李克強總理在全國審計工作會議上指出：財政資金流向哪里，審計就要跟進到哪里。也就是說“誰使用財政資金誰就是被監督對象”。公共財政資金是納稅人的錢，是政府權力運行和公共安全的保障，是社會主義市場經濟依法有序運行的支撐，應當堅持“取之于民用之于民”的原則，把公共資金、國有資產、國有資源以及掌握和管理資金資產資源的主要領導干部，全部納入權力制約的范圍內，國家法律法規的“籃子內”。我們要本著對國家負責、對人民負責的態度，把財政資金看好，當好政府的“看門神”。

對“財”審計內容比較廣，包括財政資金審計、財政管理審計、財政政策審計，以及國家當前的經濟政策審計等。總之，就是對資金使用的真實性、合法性、效益性審計，以及對政策執行的準確性和實效性審計。關于資金方面的審計項目，包括財政財務收支審計、管理制度審計、專項資金審計、經濟效益審計、政策執行審計、發票跟蹤審計等，都屬于資金審計的范疇。按照資金運行的不同環節，對“財”的審計分為政策執行審計、管理制度審計、預算編制和預算執行審計、財政決算和財政收支審計、經濟效益審計等。

（一）政策執行審計實施方式

政策執行審計是從2014年第三季度開始，在全國統一實施的。審計的重點是執行，審計的落腳點是實施效果是否符合政策目標。政策執行審計一般都與資金有關，資金是政策執行審計的重要內容，圍繞政策看資金，落實政策看效果，把政策執行的“最后一公里”落實到位。凡是政策涉及的對象，都要納入政策執行審計的范圍。主要審查政策設計的初衷或目標，政策執行主體是否符合政策，是否出臺執行政策的具體措施，是否監督政策執行，是否存在以文件執行文件的問題，執行中存在的問題是否及時解決，執行的效果怎樣等。

（二）管理制度審計實施方式

管理制度審計是對被審計單位內部管理進行的審計。包括財政財務管理、部門預算管理、審批管理、崗位管理、紀律管理、編制管理等，其中財政財務管理是重點。管理制度審計的內容主要是崗責是否相符、是否設置內部牽制制度、職責是否履行、程序是否完善、審批權限是否履行、人事編制審批是否符合要求，是否存在一人兼職不相容崗位問題、職責界限不清、審批審核不盡責等問題。例如：許多被審計單位的“三公”經費，主要是該單位小車司機經辦，小車司機成為單位的“第二出納”；費用票據沒有分管領導審核、主要領導沒有審批，責任不清，真實性不夠；領導自簽自報費用；出納大額使用現金支付工程款；辦公室未按程序審批報銷大額招待費問題等等，這些都是崗責不分形成的問題，是被審計單位的管理制度出了問題。

搞好管理制度審計，就是要對財政收支的流程和手續進行核查，認真檢查其內部管理制度是否健全、執行是否到位。同時還要把存在的漏洞和問題，落實到責任人，追查到制度執行環節，最終的落腳點是判定其制度的設置是否健全、責任是否落實。這種“看制度查問題、發現問題追制度”的可逆性審計思路，是管理制度審計的主要方法。

（三）預算執行審計實施方式

財政預算執行審計是各級審計機關的重要工作，是審計永恒的主題。審計范圍包括預算編制、預算審批、預算執行、財政決算草案、部門決算、預決算公開、“三公經費”公開等方面。審計內容主要是預算編制是否有依據、依據是否合法；預算審批是否符合法定程序，是否在規定時間內辦理審批程序；預算執行是否符合預算要求，有無超預算、無預算支出問題；預算執行程序是否合規，財政決算是否按照預算執行編制，是否符合預算法；部門決算部分事項是否和財政決算內容相符等，都是預算執行審計關注的重點。

預算執行審計要把年初預算、預算執行和年終決算結合起來，以預算執行為抓手，把預算管理和政策執行相結合、把存量資金和項目實施相結合，追蹤問效，追查主體責任。要以大數據審計為依托，搜集、分析、比對財政資金流向的方方面面信息，查找資金使用對象存在的問題。要全程跟蹤預算指標的實施，以《預算法》為標桿，追查預算指標使用中存在的不規范以及財政資金跑冒滴漏問題。一句話“抓住指標、資金的‘兩個牛鼻孔，看路程、找漏洞、問效益”，更能全面掌握預算執行的來龍去脈。

（四）財政收支決算的審計實施方式

財政決算是對一級政府財政收支結果的審計，包括財政部門和財政資金流向的各個部門和項目單位，財政資金管理和使用主體之間存在一種財政財務隸屬關系。財政收支審計是對部門使用財政資金收支結果進行的審計，包括一級預算單位和所屬的二、三級預算單位，他們之間存在一種行政隸屬關系。財政決算和財政收支審計，是建立在政策執行、管理制度、預算執行審計基礎上的，不能只審計財政資金使用結果，不問制度管理和預算執行。財政收支決算的審計內容包括財政收支預算和財政資金使用的真實合法性，財政收支結果是否和預算相符，財政資金使用是否合規合法，財政資金管理是否健全有效，財政資金流程是否完善，財政資金使用效益是否和預算目標相符。財政決算審計的重點是資金使用效果，因此要對資金流向、資金使用、資金審批、資金管理開展全過程、全方位的審計。

財政收支決算的審計方式主要以“追蹤問效”為主，要根據財政資金制度管理和使用對象層層剝皮，橫向到邊、縱向到底。要根據制度管理的薄弱環節，重點審計資金使用的各個環節。例如：縣級財政決算審計就要以大數據為基礎，整理歸類財政資金使用的不同項目、不同對象，堅持問題導向，篩選、分析、落實資金流向的終端，特別是教育資金、扶貧資金、三農資金等重點民生資金，是財政資金管理的弱點，審計監督的重點，要在全覆蓋審計框架下重點突破，促進民政資金落實到位、發揮效益。

（五）經濟效益審計實施方式

經濟效益審計是審計資金的使用效益是否達到預算目標或項目實施方案要求，是對資金使用結果的追蹤問效。其審計任務是檢查資金使用的經濟性、效率性和效果性。經濟效益審計的依據是預期目標設定；經濟效益評價的依據是國家的法律法規政策；審計內容是對資金使用的安全性進行全面核實診斷，即是否存在縮水項目或跑冒滴漏問題，資金使用是否存在損失浪費，資金使用效果是否和預期目標一致。

經濟效益審計要以資金使用的方案、目標為依托，對資金預算、資金管理和資金效益的全程問效。要以資金管理主體為抓手，分清資金管理責任和項目管理責任，細化責任的具體內容，檢查資金流程環節、項目管理和實施環節存在的不作為、亂作為、效益不高、效率低下、損失浪費等問題。對行政運行經費的績效審計，則以部門職責為抓手，落實崗責分工、責任細化、權力清單和負面清單，追查部門職責是否履行到位、崗位責任是否落實到位、瀆職失職是否追究到位、行政能效是否發揮到位等。

三、對“物”的審計實施方式

對“物”的審計，就是對項目、資產、資源、環境等的審計。包括政府投資項目、公益設施、國有資產、自然資源、自然環境等方面。審計的專業性比較強，審計的依據是相關行業管理部門出臺的管理政策法規。審計項目包括投資評審和績效審計、建設項目跟蹤審計、國有資產審計、自然資源審計、生態環境審計等。十八屆三中全會提出探索編制自然資源資產負債表，建立生態環境損害責任終身追究制。黨中央將加強生態文明和經濟建設協調發展、倡導綠色經濟，作為一項制度創新賦予審計機關來落實，使環保審計提上了重要日程，成為審計全覆蓋的重要組成部分。

審計機關和審計人員要借助相關行業管理部門的專業技術，按照審計程序和要求，對資產資源和項目的真實性、完整性、效益性進行審計監督。對資產資源的審計目標是確保其保值增值，實現經濟可持續發展。審計內容主要是對資產資源管理是否有效、是否符合國家規定標準、是否存在流失問題、使用效益是否符合要求、是否受到人為破壞、地方政府出臺的政策是否有利于資源環境、經濟發展是否和保護資源環境相符等，都是審計人員關注的重點。

在對政府投資項目審計方面，凡是政府投資項目，最終形成的都是國有資產或公益設施，其資金來源有保障。尤其政府采購下的工程建設項目屬于壟斷經營，利潤高、風險小，很容易成為建設施工單位投機鉆營的“避風港”。近年來，各級財政不斷加大政府投資力度，特別是民生項目占據財政支出的50%以上，投資問效審計是社會關注的重點、審計工作的高風險點，也是產生腐敗問題的“高發區”。 2012年以來，全國各地審計機關發生的經濟違法案件中，投資項目審計占比就達50%以上，表明政府投資項目審計是一項站在“鋼絲上，頭懸“達摩克利斯之劍”的高風險工作，必須慎之又慎，堅持原則，嚴格執法。對政府投資項目審計，不僅要關注項目管理制度是否健全、項目實施流程是否規范，更要把項目實施對象找準查實。審計中經常發現“項目縮水、質量不高、形象工程、人情工程、豆腐渣工程”等，就是在項目實施過程中出現了問題。

對“物”的審計，必須把項目實施的精準度作為審計的“靶向”，借助紀檢司法機關和專業技術部門的力量，核對項目實施方案、實地查看、走訪調查、內查外調、比對分析，絕不放過項目實施中存在的蛛絲馬跡，要以高度的審計敏感度和責任心，提高項目審計的質量和效果。