海上絲綢之路沿線國家稅務風險防控的國際借鑒研究

李海燕 蘭永紅（杭州市國家稅務局 浙江 杭州 310009）

海上絲綢之路沿線國家稅務風險防控的國際借鑒研究

李海燕 蘭永紅*（杭州市國家稅務局 浙江 杭州 310009）

隨著BEPS行動計劃和稅收情報交換協議的推進執行，國際稅收征管合作得到了全方位、多領域的發展，各國對跨境稅源征管力度加大，“走出去”企業面臨著更加復雜多變的稅務風險。稅務風險不一定形成企業的經營費用，但帶來的潛在損失可能比稅務成本更重要，甚至可能成為企業海外經營成敗的關鍵因素。本文從企業的角度，分析海上絲綢之路背景下的“走出去”企業稅務風險存在的問題及風險成因，在借鑒國際稅務風險管理防控的實踐經驗基礎上，提出“走出去”企業防控稅務風險的有效措施。

“走出去” 稅務風險 國際借鑒

在中國成為全球第二大經濟體、全球政治經濟格局合縱連橫的背景下，“21世紀海上絲綢之路”戰略構想的實施為我國企業“走出去”提供了歷史性機遇和更為廣闊的舞臺。但沿線國家的國際地位、政治體制、經濟形勢、文化背景、理念思維以及利益訴求等差異很大，走進“海上絲綢之路”沿線國家意味著進入全新的稅務環境，跨國投資經營必將面臨繁雜的稅收政策體系和嚴格的稅務機關征管措施，急劇增加的稅務風險很可能導致企業境外經濟利益損失甚至影響“走出去”戰略的成敗。

一、海上絲綢之路背景下“走出去”企業面臨的稅務風險

“走出去”企業稅務風險主要包括兩方面：一是企業的跨境經濟行為不符合相關國家稅法規定，招致稅務處罰而增加了稅務成本，影響企業聲譽；二是企業經營行為適用稅法不準確，沒有用足稅收優惠，承擔了不必要稅收負擔。

（一）杭州企業投資“海上絲綢之路”沿線國家的稅務風險現狀

截至2015年底，杭州市共有417戶企業實際開展了“走出去”業務。企業所得稅由國稅管轄的企業共有204戶，其中，投資“21世紀海上絲綢之路”沿線國家共59戶，共在境外成立公司63戶，設立辦事處2個，承包工程項目和提供勞務項目13個。從近年來杭州“走出去”企業走訪調研和問卷調查情況看，投資“海上絲綢之路”沿線國家主要存在以下問題：

1．稅務風險意識不強。很多企業稅務風險意識比較薄弱，未建立相應的境外稅務管理體系。在進行“走出去”決策時，通常較為重視商業決策而忽視稅務問題，未形成稅收風險管理的設計和執行機制，忽略了投資所在國經濟形勢、執法文化對稅收的影響以及稅收對境外經營的影響。

2．稅收業務水平不高。“走出去”稅收業務相對較為復雜，需要對稅收、財務、會計、法律、外語及企業管理等方面的政策與業務有較透徹的了解。有些企業稅務管理通常由財務人員負責，缺少高級別的稅務專家團隊，對投資所在國的稅收制度與征管要求不了解，不具備規避境外稅務風險的專業能力。

3．境外稅務管理不規范。“海上絲綢之路”沿線多為發展中國家，稅制體系不夠嚴謹，稅收政策不夠完善，稅務機關的自由裁量權較為寬松，稅收執法不夠規范，稅務執法結果存在較大不確定性。有些國家稅收政策變化較為頻繁，優惠難以落實且存在追溯調整，有些企業無故被境外稅務部門認定為常設機構，被核定征收稅款。

4．稅收優惠支持不夠。適當的稅收優惠可以降低“走出去”企業的稅務成本，提高其抵御稅務風險的能力。但目前我國支持企業“走出去”的稅收政策太少，缺少歐美等發達國家針對“走出去”企業制定的延遲納稅、虧損彌補以及建立海外投資準備金等稅收政策。對外簽訂的稅收協定中，缺少讓企業獲得實惠的免稅規定。

5．稅企交流合作不夠。“走出去”東道國對跨境交易監管日益嚴格，我國企業很少主動和稅務部門打交道，缺乏妥善處理與境外稅務部門關系、有效防范稅收風險的能力，在境外遇到稅收歧視時，一般首先選擇順從當地稅務機關，很少向我國稅務部門尋求稅收援助。

（二）“海上絲綢之路”背景下的稅務風險形式

企業在“走出去”過程中，通常會有稅收政策差異產生的雙重征稅風險，稅收籌劃不當引起的納稅調整風險，稅收政策不了解引起的政策適用風險，制度文化差異帶來的稅收歧視風險。

1．雙重征稅風險。目前，世界各國的稅制結構及稅收法律規定差異較大，對征稅權的設定依據存在居民管轄、來源地管轄或兩者結合等情況，不可避免地存在征稅權的交叉現象。我國與其他國家簽訂的稅收協定以及境外所得稅收抵免政策在一定程度上可以避免所得稅方面的雙重征稅，但對財產及流轉稅方面的規定較少從而導致雙重征稅。

2．政策適用風險。我國“走出去”企業通常較為重視商業決策，而對經營業務涉及的稅務事項不夠重視，對稅收協定、投資目的國的稅收制度及稅收征管制度了解不夠。在實務操作中，合法節稅與非法逃稅的界定很難掌控，適用政策過程中即使沒有稅收違法的主觀故意，也很可能產生稅收違法的客觀結果。在境外往往由于對稅收政策不了解導致少繳稅款而被當地稅務機關定性為逃避稅收，被加收高額的滯納金或處以高額的罰款，有可能直接導致企業的海外投資失敗。

3．納稅調整風險。稅收籌劃受投資目的國稅收政策繁瑣程度與自由裁量空間、當地稅務當局對稅收籌劃的態度、企業的發展戰略以及籌劃人員的專業水平等影響，其合法性和實效性具有很大的不確定性。有些企業雖然進行了稅收籌劃，但是由于對影響納稅義務的因素考慮不夠，如對“走出去”企業的架構設計、對轉移到關聯企業的產品定價未考慮投資目的國的反避稅條款等，很容易因為籌劃不當導致納稅調整風險。

4．稅收歧視風險。由于政治文化背景的差異，中國企業在境外很容易受到東道國稅務機關不規范、不透明執法的侵害，甚至受到不合理、不合法的稅收檢查，承擔不合理的稅收負擔。如對中國企業享受稅收優惠的條件設置得更加苛刻，經常要接受當地稅務機關的各種稅收檢查與調查，辦理中國企業的涉稅事項時設置人為障礙，對中國企業發生的部分費用不予稅前扣除等，導致“走出去”企業稅務成本劇升，影響企業的資金營運效率。

二、“走出去”企業稅務風險成因的深度分析

“走出去”稅務風險影響因素源于各個層面，既有客觀上的稅制差異、政策漏洞、征管規定以及監管力度，又有主觀上的風險理念、籌劃水平、操作失誤等原因。

（一）稅收制度

制度性稅務風險主要源于稅制差異、政策變化和政策執行。稅制差異是產生雙重征稅或雙重不征稅的根本原因，稅制差異給企業節稅籌劃留下了空間，但也蘊藏了稅務風險。政策變化無論是補充修訂還是廢舊發新的方式，都會對企業的經營帶來影響，給稅收政策適用及稅收籌劃帶來不確定性。稅收政策存在彈性空間，稅務部門具有自主裁量權，執法理念、業務素質和監管水平等會影響稅收執法的公正性、嚴肅性和透明度。

（二）企業內部稅務風險管理

內部稅務風險主要源于稅務風險理念、內控制度和稅收籌劃水平。董事會、監事會等企業治理層和管理層的風險偏好、稅收遵從意識和稅務風險重視程度在一定程度上塑造了企業的稅務風險管理理念，也決定了企業風險戰略、內部控制制度以及員工的風險防范意識。內控制度失效極易造成企業非蓄意的稅收違規行為，給企業造成不可估量的經濟損失。成功的稅收籌劃可以降低經營成本和潛在稅務風險，有助于企業實現價值最大化。由于國際稅收環境固有的復雜性與跨境稅收政策的不確定性，籌劃不足會導致稅收籌劃方案未發揮應有的節稅效應，而籌劃過度容易招致境外反避稅調查風險。

（三）稅務部門稅收服務與管理

稅務部門服務意識和能力越強，為企業提供的服務內容就會越多，服務質量就會越高，大大減輕企業的辦稅成本和涉稅風險。實務中，很多“走出去”企業反映，境外稅務部門缺乏的是服務意識，而境內缺乏的是服務能力。稅務部門的稅收監管水平高，企業有意或無意的避稅行為被稅務部門檢查出來的可能性就大，企業面臨的稅收調整與稅務處罰風險就越高。稅務部門的監管水平較低，企業很可能采取較為激進的稅收籌劃方案，雖然能給企業帶來超常的短期稅收利益，但會埋下被追溯調整的長期隱患，可能面臨極其高昂的稅務處罰成本。

（四）政治文化差異

海上絲綢之路沿線國家的政治、經濟、文化、宗教、民俗習慣、生態環境及國際地位等差異較大，中國企業到海外投資受到的歧視性限制也較多。東道國政局動蕩，法制不健全，勢必會影響到海外投資企業經營以至產生風險，而這種風險進而會影響到海外投資企業的稅務風險。

三、防控企業稅務風險的國際借鑒

隨著BEPS項目成果的發布，國際稅收規則體系的構建進入了與國內法銜接的新階段。在國際稅收合作的大背景下，積極借鑒對外投資稅收政策、稅收服務及稅務管理方面的國際經驗，將有助于“21世紀海上絲綢之路”戰略的實施，為“走出去”企業境外經營保駕護航。

（一）制定完備的稅收政策

OECD各國均制定了較為完備的消除雙重征稅制度和導向明確的稅收激勵制度，幫助企業降低境外稅務風險。一是稅收抵免政策。世界上大多國家都通過稅收抵免來避免雙重征稅，大多數發達國家都實行了稅收饒讓制度，如日本、韓國、英國、法國、德國和加拿大等。二是境外所得免稅。法國對本國公司海外子公司的股息免稅，減輕了跨境投資稅負。三是制定導向性的稅收優惠政策。美國為了鼓勵國內企業在發展中國家建立生產基地，采取對本國產品國外加工的重新進口免征關稅；為了激勵企業的海外再投資，美、日等國采取延遲納稅制度等。四是風險準備金制度。韓國規定投資者可以將對外投資金額的15%作為海外投資損失準備金，享受免稅優惠。五是制定投資障礙和歧視規則。德國企業在歐盟范圍內免除所有對股息及與附屬公司之間的利息和特許權使用費的預提所得稅（需滿足一些特殊要求）。

（二）提供優質的個性化涉稅服務

提供個性化涉稅服務的主體主要是稅務部門和中介機構。一是稅務部門提供公共服務。發達國家稅務部門大多建立了較為完善的納稅申報體系、信息發布體系以及納稅人援助服務體系。如美國建立了精細化的辦稅報表管理系統，通過國內收入局（ IRS）網站對“走出去”企業提供境外投資經營辦稅和稅收信息咨詢服務，通過專業境外稅收服務管理部門對跨國納稅人進行納稅輔導，提供投資目的國的稅收信息，并開展解決境外稅收問題的培訓。二是中介機構提供專業服務。在美、日、英、法等國家，會計師事務所、律師事務所、管理咨詢公司等中介服務機構非常發達，能夠為跨國納稅人提供專業的個性化服務。例如，美國稅務中介機構經常公布調查分析報告，發布境外投資經營涉稅事項的最新動態信息。

（三）加強企業風險管理

發達國家在境外直接投資應對風險方面積累了豐富的經驗。一是建立健全的風險管理組織模式。美國很多企業不僅成立了現代風險管理機構，而且還建立了遍布全球的“地區部”和“產品部”等附屬組織。日本跨國公司則傾向于采用區域風險統管模式，如日立、東芝、松下、本田、佳能等著名日本跨國公司正在加緊推行“全球四總社制”，在北美、西歐、亞洲建立獨資的區域統管公司，強化地區風險管理職能。德國企業內設有專門的風險管理部門，母子公司共同建立風險管理體制，并共同承擔風險損失。二是加強與稅務機關的溝通。一些大型國際著名跨國公司IBM、麥肯錫等都單獨設有專門的稅務部門及公關部門，主要負責與當地稅務部門聯系與溝通，建立合作關系，規避和防范跨國稅收籌劃風險。

（四）稅務機關管理與服務

發達國家對外投資的主體是大型企業，稅務部門傾向于設立專業機構進行管理與服務。一是建立一體化的服務管理機構。美國是在IRS設立國際稅務局，日本在國稅廳設立國際業務科，法國是由專門的境外投資管理機構負責。二是加強跨部門合作。德國法律明確要求，各部門在統計數據共享、現場檢查合作、共同制定政策、處理重大事件的意見交換方面進行合作。韓國稅務機關協同銀行、海關及其他監管機構，多渠道收集境外稅源信息。三是對境外稅源風險實施分類管理。英國將跨境投資稅收風險作為一項重要指標，通過風險評估系統與數理統計模型，對納稅人收入、資產、負債等數據自動打分，根據不同風險等級分類管理。

四、防控“走出去”企業稅務風險的若干對策

防控稅務風險是企業“走出去”發展戰略中的系統工程，需要從政策體系、企業管理及公共服務等各個層面加強協調和配合，為“走出去”企業提供穩定、透明、可預期的稅收環境。

（一）完善稅收政策體系

1．完善稅收協定。一是擴大協定談簽范圍。我國目前已簽訂的雙邊稅收協定（安排）共有104個，但談簽比例僅為與我國有經貿往來國家的44.64%。應配合經貿往來的需要，全面分析談判雙方在國際經濟中的地位、雙方政策導向，比較雙方稅收制度和國際稅收原則，擴大雙邊稅收協定的簽訂面。二是完善稅收協定條款。不斷吸收國際稅收發展的新成果，適時修訂協定部分條款，引入饒讓抵免、稅收豁免權以及強制性國際稅收仲裁機制等規定，維護國家稅收主權與企業稅收利益。三是規范稅收協定條文解釋。規范稅收協定、稅收法律、法規及規范性文件中對同一概念的解釋，減少相互交叉、重疊及產生歧義的條款，制定易于理解、便于遵從的征管規范。

2．完善“走出去”相關稅收政策。一是完善境外所得稅收抵免政策。進一步優化境外所得稅收抵免程序；適度放寬允許間接抵免的持股比例，增加抵免層級；放寬境外盈虧國家間抵補，允許境外盈虧跨國抵補；放寬抵免有效憑證的認可范圍，針對“海上絲綢之路”沿線國家的現實情況，企業只要取得與實際納稅相關的憑證，經稅務機關審核后予以抵免。二是制定導向性的稅收優惠政策。為“走出去”企業制定專門的優惠政策，如加速折舊、費用扣除、虧損結轉、海外準備金等，引導某些產業逐漸向國外轉移。重視對發達國家高科技產業的學習型投資，引導企業瞄準對我國產業結構高度化發展具有直接助長作用的投資方向，特別是那些高新技術含量大、產品附加值高的產業類型，可給予特別的稅收優惠政策。

（二）優化“走出去”戰略規劃設計

1．健全風險管理組織結構模式。根據公司的組織結構、業務架構、市場分布以及分部職能情況，采取國際風險業務部組織、全球風險職能分部組織、全球地區風險分部組織形式或全球混合分部組織形式。建立一個獨立的綜合信息情報中心，對來自全球各地區、各職能部門以及各類產品的風險因素進行加工、處理和及時反饋。

2．預先加強稅收風險評估。對目標投資國投資法律和稅收法律的掌握是海外投資的基礎性工作，也是影響該項投資能否成功的重要因素。在投資“21世紀海上絲綢之路”沿線國家前，要深入調查了解研究沿線各國的投資環境及經濟狀況，向專門投資機構開展專項咨詢，獲取不同國家在相關建設項目上可能的投資規模、市場容量等方面的資料，對目標國家的情況要做到盡可能詳細的全面了解。要對所有的風險要素包括稅收風險進行風險評估，建立風險評估機制和風險評估指標體系，采取專家討論、問卷調查、專業機構咨詢等多種方式進行數理統計。

（三）強化企業稅務風險管理

1．強化稅務風險管理理念。企業決策層要將稅務風險管理理念融入企業的經營理念與發展戰略，從組織機構、職權分配、業務流程、信息溝通和檢查監督等多方面梳理稅收風險關鍵控制點并制定防控措施。

2．健全稅務風險控制體系。建立一套符合戰略需要、能有效運行的稅務風險控制體系，力爭遵從成本最小化以及稅收利益最大化。如建立專門的稅務管理團隊；建立稅務風險管理制度，包括事先評估、事中調整和事后應對的整體機制；建立稅務信息的內外溝通機制；建立稅務風險識別與評估機制等。通過風險識別、風險分析、風險評價等，評價境外投資業務的風險大小和影響程度。

3．制定稅收籌劃方案。稅務部門要服務企業整體投資戰略目標，積極參與企業的商業決策，制訂與海外投資戰略相適應的稅收籌劃方案。在“走出去”戰略實施前，預判投資項目潛在的稅務風險，綜合考慮投資的靈活性、未來利潤匯回及投資退出或重組的稅負等因素，提高資金流動的靈活性，降低集團的整體稅務負擔。需要注意的是，國際上正在打擊避稅行為，防止“雙重不征稅”，要謹慎采用避稅島作為公司注冊地。

4．建立風險管理信息系統。根據業務特點和成本效益原則，建立涵蓋風險管理基本流程和內部控制系統各環節的風險管理信息系統，減少稅務信息的產生、處理、傳遞和儲存過程中存在的稅務風險。建立稅務風險分析流量圖，形象地描繪企業運營過程中涉及的稅務問題，通過與企業的全面風險管理體系和企業內部控制規范的融合使用，及時識別企業存在的稅務風險。

（四）提供多元化稅收服務

1．稅務部門提供公共服務。及時開具稅收居民身份證明，落實境外所得稅收抵免政策。加強國別稅收信息研究，完善海外投資稅務指南，引導企業自覺遵守投資所在國的稅收法規。向重點投資目的國派駐稅務官員，負責掌握駐在國稅收信息及納稅人問題需求，與當地稅務機關保持良好溝通，及時幫助納稅人解決稅收爭議。

2. 稅務中介提供專業服務。中介機構要先于企業“走出去”，充分發揮其專業經驗，為“走出去”企業創建透明、可預期的稅收環境。要全面考慮境內外稅法、稅收協定及國際稅收規則變化的影響，準確評估項目的稅負成本及風險，引導企業對投資方式和組織架構進行優化設計，協助解決境外稅收爭議，提高風險應對能力。

（五）加強稅企交流溝通

稅務機關與企業之間的博弈客觀存在，但并不一定是零和博弈，良好的稅企關系能降低遵從風險和執法風險。加強與投資目的國稅務機關的溝通交流，了解其政治法律環境、民族文化背景、政府管理特點以及稅收執法方式，降低稅務籌劃風險。對一些概念界定模糊的新經濟行為和核算模式，爭取在稅法的理解上與稅務機關取得一致，降低稅務處理的不確定性帶來的風險。

責任編輯：趙薇薇

An International Comparison of Tax Risk Control for the Countries along the Maritime Silk Road

Haiyan Li & Yonghong Lan

With the advancement and execution of BEPS action plan and tax information exchange agreement, the cooperation in international tax collection and management has been developed in an all-round, multi-f i eld way. As all countries are strengthening the collection on cross-border tax source, the “going out” enterprises are facing more complicated tax risks. Tax risks do not necessarily generate the operating costs of the enterprises, but the potential losses they bring may be more important than the tax costs, and may even become a key factor to decide the success or failure of the overseas business. This paper tries to analyze the existing problems, common tax related issues, and causes of tax risks for the “going out” enterprises under the background of the maritime silk road from the perspective of the enterprises, and puts forward effective measures for the prevention and control of tax risks in “going out” enterprises based on referring to international practice of tax risk management and control.

“Going out” Tax risk International reference

F812.42

B

2095-6126(2017)04-0068-05

* 作者為國家稅務總局第四批領軍人才。