審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部控制

翟湘華

【摘要】審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)方法發(fā)展的方面涉及廣泛，本文主要探討了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部控制兩個(gè)重要方面，從這兩個(gè)方面淺談審計(jì)方法的發(fā)展，從起源和修訂兩個(gè)重要方面進(jìn)行分析。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 制度基礎(chǔ)審計(jì) 內(nèi)部控制審計(jì)

一、審計(jì)風(fēng)的不同方面的考慮重點(diǎn)

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)歷史悠久，出現(xiàn)的年代久遠(yuǎn)，早在1963年，美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的職業(yè)準(zhǔn)則中就有明確規(guī)定：風(fēng)險(xiǎn)水平對(duì)于檢查的性質(zhì)有重大影響，內(nèi)部控制對(duì)于檢查的范圍也有著重要影響，并總結(jié)出一個(gè)規(guī)律，內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)越強(qiáng)。風(fēng)險(xiǎn)水平越低。對(duì)于審計(jì)方法的三方面分析，是哪個(gè)不同階段對(duì)于風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)的考慮范圍不同。

（一）賬項(xiàng)基礎(chǔ)升級(jí)和制度審計(jì)階段

賬項(xiàng)基礎(chǔ)升級(jí)和的重點(diǎn)主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：①報(bào)表項(xiàng)目的重要性需要關(guān)注，報(bào)表項(xiàng)目越重要，審查力度越大，需要投入的注意力和精力越大；②財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目本身風(fēng)險(xiǎn)的大小也是一大重點(diǎn)，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是審計(jì)師的一大工作，而有些項(xiàng)目自查的其自身的風(fēng)險(xiǎn)比對(duì)之間存在問題，比如存貨就比固定資產(chǎn)流動(dòng)性大等，作為一名審計(jì)師就應(yīng)該根據(jù)項(xiàng)目自身的風(fēng)險(xiǎn)來給予不同程度的關(guān)注；③報(bào)表項(xiàng)目是否異常也是考慮審計(jì)人員基本功的一項(xiàng)基本內(nèi)容，審計(jì)人員通常會(huì)議經(jīng)驗(yàn)半段報(bào)表項(xiàng)目的金額是否異常，若發(fā)現(xiàn)有異常則說明該項(xiàng)目審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大，需要作為審計(jì)重點(diǎn)進(jìn)行審查。

（二）制度基礎(chǔ)審計(jì)

制度基礎(chǔ)審計(jì)是審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制制度的評(píng)價(jià)結(jié)果，考慮到審計(jì)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)水平，確定審查的重點(diǎn)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)不僅僅指單純的固有風(fēng)險(xiǎn)，還包括控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，只是在控制過程中僅僅甘心控制制度和程序，對(duì)于控制環(huán)境的關(guān)注減少。其實(shí)在評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，這一階段的做法是不周到也是不全面的，制度基礎(chǔ)審計(jì)將內(nèi)部控制與審計(jì)相結(jié)合，可以使審計(jì)更科學(xué)，與長項(xiàng)審計(jì)惹眼，大大提高了審計(jì)的效率和質(zhì)量。

（三）風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)

風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)與其他兩種都不同，這一階段對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的考慮要比制度家畜審計(jì)更為進(jìn)一步。它體現(xiàn)在審計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)上，不僅考慮會(huì)計(jì)系統(tǒng)和程序，還考慮到控制環(huán)境，知識(shí)的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)對(duì)于審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)不僅僅停留在企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)核算與管理活動(dòng)本身的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于企業(yè)經(jīng)營面臨的外部風(fēng)險(xiǎn)，在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)也予以考慮，在風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)時(shí)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)予以量化和模型化，確定審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制更加科學(xué)、有效。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法全面考慮到了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的各個(gè)要素及各個(gè)要素的內(nèi)涵，許多審計(jì)師更傾向于選擇這種審計(jì)方法來應(yīng)對(duì)企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)不確定性，較好的合適的運(yùn)營，可以有效控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)效率和質(zhì)量。

二、應(yīng)用內(nèi)部控制概念的擴(kuò)展

由于目前的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，國際經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅猛，企業(yè)經(jīng)營管理日趨復(fù)雜，管理控制水平越來越高，內(nèi)部控制概念內(nèi)涵不斷擴(kuò)大，內(nèi)部控制理論研究成果也不斷涌現(xiàn)，人們對(duì)內(nèi)部控制要素也由一般性分類選內(nèi)部控制理論為基礎(chǔ)，內(nèi)部控制研究成果和審計(jì)理論相結(jié)合直接推動(dòng)了審計(jì)方的變革。

（一）內(nèi)部牽制

內(nèi)部牽制是內(nèi)部控制的最初形式，是指一個(gè)人沒有獨(dú)立的能力支配賬戶，而產(chǎn)生兩者相互制衡的關(guān)系，在管理風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)師必須是由兩個(gè)人相互彌補(bǔ)，相互控制的，事實(shí)上，內(nèi)部牽制理論為現(xiàn)代審計(jì)方法為制度審計(jì)方法的誕生提供理論基礎(chǔ)。

（二）內(nèi)部控制制度

相關(guān)材料顯示，到30年代后，在麥克森.羅賓斯事件的影響下，審計(jì)人員開始將內(nèi)部控制U與審計(jì)相結(jié)合來探尋新的審計(jì)方法和實(shí)務(wù)。

1949年，美國會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)第一次發(fā)布內(nèi)部控制的定義，他規(guī)定為，內(nèi)部控制包括企業(yè)內(nèi)部采用的機(jī)構(gòu)計(jì)劃和所有有關(guān)的調(diào)整方法和調(diào)整措施，起到保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)、檢查會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可靠性，提高經(jīng)營效率的做工，促使相關(guān)人員遵循企業(yè)管理方針的作用。

于此同時(shí)，美國會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)將內(nèi)部控制劃分為“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”，和“內(nèi)部業(yè)務(wù)控制”兩個(gè)捕風(fēng)，前者指保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)、檢查快數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可靠性，后者在于提高經(jīng)營者經(jīng)營效益，實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)。并且審計(jì)師只負(fù)責(zé)檢查會(huì)計(jì)控制，不負(fù)責(zé)檢查業(yè)務(wù)控制。但是必要時(shí)，審計(jì)人員也需要檢查并依賴企業(yè)的業(yè)務(wù)控制。

40年代以來，內(nèi)部控制與現(xiàn)代審計(jì)結(jié)合起來，制度基礎(chǔ)審計(jì)就應(yīng)運(yùn)而生，但限于當(dāng)時(shí)的內(nèi)控概念和經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境，審計(jì)人員運(yùn)用內(nèi)部控制概念時(shí)考慮的層面還僅僅停留在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制上。

（三）內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)

內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)就要追溯到1988年美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的文件說明書中，這一提出了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的概念，特別強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)系統(tǒng)是其中的關(guān)鍵因素，管理人員對(duì)內(nèi)控結(jié)構(gòu)的態(tài)度、認(rèn)識(shí)、行為的重要影響。內(nèi)部控制概念的提出適應(yīng)了當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和企業(yè)經(jīng)營的需要，因此迅速得到認(rèn)可。

而在這一階段就產(chǎn)生了風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法，它采用了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的概念，并且運(yùn)用了風(fēng)險(xiǎn)分析的方法進(jìn)行審查和驗(yàn)證，并就此提出審計(jì)意見和結(jié)論，做到既節(jié)約時(shí)間有提高了審計(jì)效率，又降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)提高審計(jì)質(zhì)量，是風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)應(yīng)用廣泛。

（四）內(nèi)部控制的整體框架

內(nèi)部控制的整體框架的形成源于1992年9月，美國反對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)的贊助組織委員會(huì)發(fā)布的研究辦稿，是內(nèi)部控制發(fā)展史上的里程碑。

內(nèi)部控制整體框架旨在為關(guān)注內(nèi)部控制的有關(guān)方面，包括投資人、債權(quán)人、審計(jì)人員等的一個(gè)內(nèi)部控制概念框架和評(píng)價(jià)方法，適用范圍更為廣泛，并未確認(rèn)、防止審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供指南。

內(nèi)部控制框架經(jīng)過數(shù)次修訂最終成型，于1996年末經(jīng)過重新修訂，對(duì)概念進(jìn)行引申，增加了許多新的概念和系統(tǒng)，提出了內(nèi)部控制的整體框架包括了控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、內(nèi)部控制活動(dòng)、信息交流和監(jiān)督等等。

內(nèi)部控制的每一次發(fā)展都對(duì)審計(jì)產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響，熊詳細(xì)審計(jì)向制度審計(jì)過度是一個(gè)困難且漫長的過程，從1949年定義的提出，到80年代的一個(gè)修訂在到后期的一個(gè)完善，都是內(nèi)部控制的一個(gè)完善過程。

三、結(jié)束語

審計(jì)的發(fā)展歷史其實(shí)就是審計(jì)方法變化的歷史。審計(jì)方法的變革受到許多環(huán)境因素的影響，在發(fā)展的過程中也受到了許多阻礙，發(fā)展中求生存，生存中求發(fā)展是它的主題，審計(jì)方法發(fā)展的兩個(gè)重要方面就包括對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的不同考慮和應(yīng)用內(nèi)部控制概念的擴(kuò)展。