破產企業所得稅實務研究

崔荷求

破產企業所得稅實務研究

崔荷求

黨的十八屆五中全會提出要“更加注重運用市場機制、經濟手段、法治辦法化解產能過剩，加大政策引導力度，完善企業退出機制”。中央經濟工作會議進一步明確要加強供給側結構性改革，抓好去產能、去庫存、去杠桿、降成本、補短板五大任務，尤其強調要積極穩妥化解產能過剩，依法為實施市場化破產程序創造條件，盡可能多兼并重組、少破產清算，嚴格控制增量，防止新的產能過剩。綜上，“多兼并重組、少破產清算”應作為指導破產工作的基本原則。

通過破產重整實現企業重生，有利于維護和延續企業的技術、品牌、市場、資質等核心資源，使之能繼續創造價值；有利于地方經濟增長，能減輕經濟增速換擋和產業結構調整的沖擊和影響；有利于保持就業，維護社會穩定；有利于破產企業、債權人、出資人、企業職工等各方實現共贏，具有重要的現實意義。影響破產重整成功與否的因素很多，其中涉及的稅收問題是一個主要因素。不管是破產清算案件還是破產重整案件，均涉及到稅收問題。如何處理好稅收問題，不僅關系到國家利益、社會利益，而且與重整方和普通債權人的利益更是息息相關。甚至還可能影響重整計劃的順利實施，關系到破產重整案件的成敗。破產重整中可能會涉及增值稅、土地增值稅、企業所得稅、房產稅、城鎮土地使用稅、契稅、印花稅等稅收計繳問題，本文僅對金額較大、影響面較廣、目前尚存爭議較多的企業所得稅進行探討。

一、破產重整企業所得稅計繳、征收與管理現狀

（一）管理人自身執業能力方面

根據《最高人民法院關于審理企業破產案件指定管理人的規定》（法釋〔2007〕8號）之規定，破產管理人分為社會中介機構管理人和個人管理人。社會中介機構管理人由律師事務所、會計師事務所、破產清算事務所等組成。目前，實務中的管理人是由律師事務所或會計師事務所，或律師事務所與會計師事務所組成聯合管理人，個人擔任管理人的案件比較少。破產管理人涉及有關稅收法律制度的執業能力差異非常大。尤其在破產重整中，有些管理人在擬訂重整方案時，沒有考慮重整方案可能帶來的企業所得稅的影響；即便是管理人考慮到企業所得稅可能對重整帶來的影響，但由于其對企業所得稅的法律制度實際執業能力非常有限，以致重整方案在實施過程中困難重重，甚至出現無法實施的尷尬局面，直接導致破產重整失敗。

（二）企業所得稅法律制度方面

企業破產重整過程中涉及的稅收法律制度無論是企業所得稅，還是流轉稅及財產資源稅，目前尚沒有專門專項的明文規定。有關破產重整模式所涉及的企業所得稅的主要稅收法律制度，見諸于以下幾個層面：（1）《企業所得稅法》；（2）《企業所得稅法實施條例》；（3）《關于企業清算業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]60號）；（4）《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》財稅[2009]59號；（5）《關于發布〈企業重組業務企業所得稅管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2010年第4號）；（6）《關于促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知》（財稅[2014]109號）（7）《關于企業重組業務企業所得稅征收管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第48號）；（8）《關于非貨幣性資產投資企業所得稅政策問題的通知》（財稅〔2014〕116號）；（9）《關于非貨幣性資產投資企業所得稅有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第33號）；（10）《關于發布〈企業所得稅優惠政策事項辦理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2015年第76號）；（11）《關于資產（股權）劃轉企業所得稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告〔2015〕40號）；（12）《關于企業改制重組有關土地增值稅政策的通知》（財稅[2015]5號）；（13）《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）；（14）《關于發布〈企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2011年第25號)；（15）《關于發布〈企業清算所得稅處理辦法〉的公告》（浙江省國家稅務局2012年第8號）等。管理人項目組團隊不但要全面熟悉、掌握相關稅收法律制度規定，更需要有全面綜合分析能力并且有與此相適應的執業經驗，否則難以準確確認企業所得稅應納稅所得額。因此，在很大程度上不但增加了管理人的執業風險，也增加了管理人的工作量。

（三）稅務機關方面

稅務機關對于破產企業所得稅的實務征管無論在征管力度，還是在確認企業所得稅應納稅所得額等方面均存在較大差異，包括在程序管理方面和企業應納稅所得稅額確認方面。有些稅務機關不論管理人申報或不申報企業所得稅，只要有法院終結破產案件裁定書，即可辦理注銷稅務登記證或辦理變更稅務登記證。有些稅務機關按照企業通常注銷稅務登記證的程序要求管理人辦理稅務證注銷登記或辦理變更稅務登記證，并要求提供稅務師事務所出具的清算鑒證報告、資產損失稅前扣除專項報告、債務重組收入確認應納稅所得額專項報告等（注：根據國家稅務總局規定，稅務師事務所自2016年8月14日起暫停出具有關稅收鑒證報告）。從理論上說，管理人只要向稅務師事務所辦理相關業務委托手續即可。但是在實務中，很少有稅務師事務所愿意承接該鑒證業務；即便是有愿意承接該項業務的稅務師事務所，不但費用比較高，而且出具報告的時間比較長。上述因素不但增加了破產清算成本，且很大程度上延長了辦理案件的時間。

二、破產重整中的企業所得稅實務分析

企業破產重整中，有關企業所得稅納稅義務發生時間的確認和應納稅所得稅額的確認，對企業破產重整方案是否能夠實施起到了關鍵作用。尤其是企業所得稅納稅義務是否發生以及發生時間的確認，不同法律規定存在明顯的不同。如破產管理人在破產重整方案中未充分考慮企業所得稅納稅義務發生時間和應納稅所得額，必將嚴重影響破產重整方案的全面實施，甚至無法實施，最終導致破產重整失敗，轉為破產清算。同時，也帶來了破產管理人的執業風險。

（一）稅收法律制度與破產法律制度差異分析

根據國家稅務總局公告2015年第48號、財稅〔2009〕59號和財稅〔2014〕109號等有關規定, 重組業務完成當年，是指重組日所屬的企業所得稅納稅年度。而債務重組，則以債務重組合同（協議）或法院裁定書生效日為重組日。但破產法第九十四條規定：“按照重整計劃減免的債務，自重整計劃執行完畢時起，債務人不再承擔清償責任。”根據該條款規定，破產企業只有等到重整計劃執行完畢時，才能免除其未清償部分的清償責任。對于債權人來講，此時債權才能消滅。可想而知，企業破產重整所涉及的債務重組利得在確認為應稅所得額時限上有著較大差異。而且現實情況也普遍存在著較多債務人未依據法院生效的判決文書自行履行相應的資金給付義務，債權人往往需要向法院申請強制執行，即便是法院實施了強制執行，仍然存在大量的執行不能的結果，即存在著較多債務人不履行、無履行能力、有意逃避履行義務等情形，而使債權人無法實現其債權。因此，以法院裁定重組方案生效日作為債務重組日，確認破產企業重組利得，確認債權人債權損失（壞賬損失），無論對破產企業來講，還是對債權人來講，均存在不合理之處。

從法律效力上來講，《破產法》屬于法律，而國家稅務總局公告2015年第48號等稅收文件屬于部門稅收規范性，破產法的法律效力大于部門稅收規范。但在實際企業所得稅計繳征管過程中，稅務機關并未執行破產法的規定，而是執行國家稅務總局的規范性文件之規定。況且，法院破產重整方案計劃裁定即便是已經下達，同時也終止了破產重整程序，但此時，重整方案尚未得以全面執行，而且破產重整案件實務中，重整方案一般都有一定的前提條件，分步、分期執行實施，執行時間少則一年，多則三、五年等。在這一過程中，經常會出現方案的調整；甚至無法實施破產重整方案，進而轉回到破產清算程序。顯然，稅務部門以法院裁定書生效日為重組日，對破產重整企業因此而減免的債務作為企業所得稅應納稅所得額計繳企業所得稅帶來了不利影響。尤其是破產重整方案因各種原因無法執行實施而轉回破產清算時，破產企業本根本不存在計繳企業所得稅，但卻因為破產重整方案被法院裁定通過，發生了企業所得稅應納稅義務，加重了破產企業負擔，且往往企業所得稅稅額較大，嚴重地損害了債權人的利益。筆者認為，對于債務重組利得確認為企業所得稅應納稅所得額的時間應當為破產重整方案執行完畢的當日。同樣，對于債權人來講，也應當以破產重整方案執行完畢的當日作為債權消滅日。以實際無法收回的債權金額作為壞賬損失，在企業所得稅稅前扣除，相對來說比較合理。該情形在《關于企業重組業務企業所得稅特殊性稅務處理備案事項的公告》（浙江省國家稅務局公告2011年第6號）第6條、《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局公告2011年第25號）第22條等也已有所反映，只是沒有明確條款規定而已。

（二）案例剖析

1.案例說明

臺州某法院于2014年作出裁定，批準破產管理人提交的甲公司破產重整計劃方案。該破產重整計劃方案反映，破產管理人確認甲公司破產債權7.343億元（包括尚未在賬面中反映的擔保債權及其利息等負債），賬面負債為2.695億元，重整方出資1.755億元用于清償甲公司債務，抵押債權受償率為100%，普通債權受償率僅為8%。

2.案例分析

如果按照賬面負債與清償金額之差額確認債務重組利得，甲公司的債務重組利得為0.94億元（2.695-1.755=0.94），則甲公司因該債務重組而產生應納稅所得額為0.94億元，相應地該債務重組利得應計繳企業所得稅額為0.235億元（0.94×25%=0.235）。如果按照管理人確認的甲公司債權金額7.343億元加上尚未申報的債權扣除擔保連帶責任所產生的負債金額與清償金額之差確認債務重組利得，甲公司的債務重組利得為1.004億元（7.343+0.143-4.727-1.755=1.004），則甲公司因該債務重組而產生應納稅所得額1.004億元，相應地該債務重組利得應計繳企業所得稅額為0.251億元（1.004×25%=0.251）。如果按照管理人確認的甲公司債權金額7.343億元加上尚未申報的債權與清償金額之差確認債務重組利得，則甲公司的債務重組利得為5.731億元（7.343+0.143-1.755=5.731），甲公司因該債務重組而產生應納稅所得額為5.731億元，相應地該債務重組利得應計繳企業所得稅額為1.433億元（5.731×25%=1.433）。即便是按照最少債務重組利得計算應納企業所得稅額，也需要計繳0.235億元稅款（當地稅務機關同意按照該金額確認債務重組利得）。這對于本身債務重重，資金鏈斷裂，職工工資都無法保障的企業，根本沒有資金用于稅款繳納。故直接導致重整方案無法繼續實施。

3.案例討論

假如，管理人對甲公司先進行零價格股權轉讓，由重整方（新的投資人）成為甲公司股東（也可以為大部分，保留小部分原股東其股東資格），而后實施派生分立，將甲公司分立為甲公司和乙公司（可以考慮甲公司實際情況，分立出2個以上的公司），將重整后有關優質資產按照原賬面價值劃轉、分立到乙公司，尤其是直接關聯的房地產及其抵押權人的債務（因為抵押債權受償率為100%，乙公司不存在債務重組利得），重整后無關的資產、負債仍然保留在甲公司。重整計劃方案獲得批準后，甲公司進行破產清算，注銷企業法人主體資格。乙公司繼續進行生產經營活動。由此債務重組發生的債務重組利得基本上反映在甲公司，而甲公司因破產清償分配最終發生債權消滅，其稅收債權也因破產清算、法人主體資格消滅而消滅。但關鍵在于，這種情形下的派生分立是否符合,財稅[2009]59號等有關特殊性重組之規定，各地稅務機關存在較大差異。

又假如，管理人對甲公司先進行零價格股權轉讓，由重整方（新的投資人）成為甲公司股東（也可以為大部分，保留小部分原股東其股東資格）。然后由變更后的股東按照相同股東、相同投資比例新成立一家丙公司或多家公司。再將甲公司有效的資產通過劃轉方式轉移到丙公司，享有抵押權人的債務也轉移到丙公司（因為抵押債權受償率為100%，丙公司不存在債務重組利得）。然后對甲公司進行破產清算，注銷企業法人主體資格。丙公司保留，繼續進行生產經營活動。由此債務重組發生的債務重組利得反映在甲公司，而甲公司因破產清償分配最終發生債權消滅，其稅收債權也因破產清算、法人主體資格消滅而消滅。同樣，這種情形下的資產劃轉是否符合財稅[2009]59號、財稅[2014]109號及國家稅務總局公告2015年第40等有關特殊性重組之規定，各地稅務機關存在較大差異。

因為無論派生分立，還是資產劃轉，如需要享受特殊性重組之稅收優惠，都必須報經稅務機關審批、備案通過。如沒有報經審批、備案或雖然已經申報但沒有通過，均不得享受特殊性稅收優惠政策。有些省級稅務部門出于管理需要，出臺了更為嚴格的管理文件。如浙江省國家稅務局發布了《關于企業重組業務企業所得稅特殊性稅務處理備案事項的公告》（2011年第6號公告），該公告第一條規定，破產企業發生符合財稅〔2009〕59號規定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務處理的，由破產企業提出備案申請，向破產企業主管稅務機關提交書面備案資料，證明其符合各類特殊性重組規定的條件。破產企業未按規定書面備案的，一律不得按特殊重組業務進行稅務處理。第二條規定：破產企業提出企業重組所得稅適用特殊性稅務處理備案申請，一般不超過次年3月底。稅務機關原則上應在當年企業所得稅匯算清繳前完成備案確認。特殊情況需要延長的，應將延長理由及時告知破產企業以及各當事方稅務機關。第三條規定：破產企業提出備案申請時，應按規定向主管稅務機關報送企業重組所得稅特殊性稅務處理備案申請表及相關資料，主管稅務機關在收到備案申請后，依據財稅〔2009〕59號和《國家稅務總局關于發布〈企業重組業務企業所得稅管理辦法〉的公告》（2010年第4號）規定，對破產企業上報的重組資料進行符合性審核，確認企業重組業務符合企業所得稅特殊性稅務處理條件的，出具《企業重組業務—所得稅特殊性稅務處理備案結果通知書》。破產企業收到主管稅務機關《企業重組業務—所得稅特殊性稅務處理備案結果通知書》后，應與其他重組資料一并交與重組當事各方主管稅務機關。同時又要符合浙江省國家稅務局有關“企業符合特殊性稅務處理規定條件的申報”等有關規定。這些條件更增加了通過備案的難度。

（三）稅收籌劃方案與溝通

綜合分析目前國家有關企業所得稅的規定，結合目前破產重整案件實務情況，筆者認為，破產重整企業無論采取何種形式的重整，務必實施稅收籌劃，并盡可能地做到破產企業利益最大化。一般可考慮如下方案：（1）將破產企業分立，對資產、債權、債務以及勞動力進行合理的劃分、剝離，保留優質資產企業，再對不良資產企業進行清算，轉移因不足清償而產生的應納稅所得額到清算企業，以達到轉移企業所得稅納稅負擔之目標。（2）如果破產重整程序采用清算式重整模式，應充分考慮上文述及的稅收文件及財稅[2014]109號、國家稅務總局公告2015年第48號、國家稅務總局公告2015年第40等有關稅收優惠政策，規避清算式重整企業所得稅稅收風險。（3）將優質資產、資源進行劃轉，并達到適用特殊性重組稅務處理之要求：破產重整企業具有合理商業目的，不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，破產重整企業資產劃轉后連續12個月內不改變被劃轉資產原來實質性經營活動，且劃出方企業和劃入方企業均未在會計上確認損益的。以實現破產重整企業不被確認破產重整重組利得。

管理人需非常熟悉相關稅收政策，才能出臺有效的稅收籌劃方案，而且須在稅收籌劃方案出臺后，積極、及時與當地稅務機關溝通，取得破產企業所在地稅務機關大力支持。否則，稅收籌劃方案往往很難實施，極易給管理人帶來執業風險，甚至導致管理人破產之局面。

（四）對外擔保債務稅前扣除問題

破產案件實務中，幾乎所有破產企業都存在大額對外擔保債務，這些尚未反映在會計核算資料中的表外債務與破產企業的其他債務一樣，債權人同樣享有清償的權利。對于破產重整企業而言，往往破產重整企業的法人主體資格仍然延續，企業所得稅納稅義務人沒有發生變化。為了降低破產企業稅負（系管理人應盡職責），破產管理人需要對此擔保損失實現稅前扣除，根據國家稅務總局公告2011年第25號：“破產企業對外提供與本企業生產經營活動有關的擔保，因被擔保人不能按期償還債務而承擔連帶責任，經追索，被擔保人無償還能力，對無法追回的金額，比照國家稅務總局公告2011年第25號規定的應收款項損失進行處理” 之規定提供有關資料并辦理有關手續，這些資料不但依據不同情況而不同，而且大部分均為外部資料，取得這些資料困難重重。資料包括：（1）管理人應當提供破產企業相關擔保合同、協議或說明；（2）如被擔保企業涉及破產清算的，管理人應當提供被擔保企業受理案件的人民法院的破產、清算公告；（3）如涉及被擔保企業訴訟案件的，管理人應當取得人民法院的判決書或裁決書或仲裁機構的仲裁書，或者被法院裁定終（中）止執行的法律文書；（4）如涉及被擔保企業停止營業的，管理人應當取得被擔保企業工商部門注銷、吊銷營業執照證明；（5）如涉及被擔保的自然人死亡、失蹤的，管理人應當取得公安機關等有關部門對債務人個人的死亡、失蹤證明；（6）如涉及債務重組的，管理人應當取得債務重組協議及其債務人重組收益納稅情況說明；（7）如涉及被擔保企業發生了自然災害、戰爭等不可抗力而無法收回的，管理人應當取得被擔保企業受災情況說明以及放棄債權申明。如破產管理人未依據上述規定獲取相關資料或非破產管理人自身原因不能獲取相關資料，將增加破產管理人執業風險。

三、應對策略與措施

綜上所述，筆者認為，由于破產重整程序本身的特殊性，以及目前某些稅收政策對于破產重整程序特殊性在制度設計上考慮不足，加上當地稅務機關對稅收政策執行口徑不一致等問題，導致稅收問題尤其是企業所得稅已經成為影響破產重整成功與否的重要因素。針對這些問題，提出以下應對策略和措施：

1.最高人民法院應會同財政部、國家稅務總局聯合出臺有關企業破產清算和破產重整專項稅收規范性文件，尤其是針對破產重整條件下，應當給予破產企業特殊稅收優惠政策，以降低破產企業稅負，同時也有利于管理人全面執行實施。

一是明確并擴大優惠主體范圍。當前的稅收減免政策主要分為報批類減免稅和備案類減免稅。報批類減免稅必須經納稅人向稅務機關申請后，經具有審批權的稅務機關審批同意確認后執行，屬于裁量減免。備案類減免稅只要提請備案，經稅務機關登記備案后即可，無需稅務機關審批，屬于法定減免。目前在破產重整中存在較多的審批類事項，且有些稅收政策在多個規范性文件中作出規定，限制了優惠主體范圍，不利于破產重整方案順利實施。如果統一修改為備案類，一方面，各級稅務機關對優惠事項事前僅需按照規定進行形式、程序審查，無需實質性審查，事后稽查審核監管。這樣，既能恪守依法稽稅的原則，有效禁止越權和違規審批減免稅事件的發生，又能提高行政效率。另一方面，公平合理的稅收優惠政策有利于實現各類企業之間的公平競爭，特別是一些中小民營企業，能夠平等地參與到競爭中，實現國家制定破產重整法律制度之目的，確保社會經濟發展和社會繁榮穩定。

二是加大破產優惠力度。目前，對于破產重整企業來講，涉及的稅收風險與負擔主要集中在企業所得稅，且主要為是否符合特殊性重組條件。因此，建議出臺專項破產重整企業所得稅優惠政策，尤其需要考慮交易的實質。參照一些發達國家的稅收規定，區分不同條件分別適用“應稅重組”和“無稅重組或免稅重組”。在滿足經營連續性、缺乏納稅的必要資金以及具有合理商業目的情況下，給予破產企業無稅重組或免稅重組、或低稅率或更長期間的遞延納稅等優惠政策，幫組破產企業恢復正常生產經營，從而實現稅收配置資源的職能。

2.行業協會應及時、定期收集法院典型案例，并邀請有關專家進行分析，將其作為培訓資料或典型案件資料發送給破產管理人及從事破產審計業務的會計師事務所，以不斷提高管理人的執業能力與水平。

3.省級高院應出臺文件，明文規定破產重整案件應當由會計師事務所和律師事務所組成聯合管理人，不得由會計師事務所或律師事務所單獨擔任管理人，更不得由個人管理人單獨擔任破產重整案件管理人。

4.法院應當加強對管理人的監管力度與處罰力度，尤其對于實際執業過程中明顯存在人員不能到位、執業能力差、社會反響負面影響較大的管理人，應對其作出暫停執業或廢除其管理人執業資格等措施。

5.加強破產清算和破產重整稅收專題培訓，尤其是實務型培訓。以提高管理人的實務操作能力。

6.破產案件受理法院應盡可能地與當地稅務部門取得聯系，并及時溝通，在條件具備時，成立聯合協調管理咨詢機構，取得當地稅收部門的積極支持，針對重整方案，盡可能地延期確認因債務重組而產生的應納稅所得額，有利于破產重整案件及時辦理。化解、防范稅收法律風險。

7.制定并發布統一規范的管理人工作底稿。目前，尚無統一的破產案件管理人工作底稿，在很大程度上影響了破產案件的實施和管理質量。工作底稿能夠規范管理人在執業過程中形成的工作記錄和獲取的資料，促使管理人形成的記錄和獲取的資料在內容上應做到資料翔實、重點突出、繁簡得當、結論明確；在形式上應做到要素齊全、格式規范、標識一致、記錄清晰、責任明確；也方便法院對管理人實施質量檢查和監督管理。查看工作底稿可以得知管理人團隊在不同時期做了哪些事務，管理人團隊成員之間分工協作情況，管理人獲取了哪些資料，管理人對案件的管理思路，管理人內部質量管理控制制度是否規范，三級復核制度是否全面實施等。工作底稿既可以作為質量控制的對象，又可以作為質量控制的依據。

8.實現破產法和稅法的有效銜接。《破產法》和《稅收征收管理法》、《企業所得稅法》及其實施條例基于不同的立法理念，導致兩者之間在具體法律條款的設計上存在較大差異，甚至部分法律規范之間存在明顯沖突，但其立法目的是相輔相成的。稅法的目的是保障國家利益和納稅人之間的合法權益，維護正常的稅收秩序，保證國家的財政收入。而這一目的的實現，需要企業正常的生產經營活動得以持續。破產法引入破產重整制度，旨在使有價值的企業持續經營。各方利害關系人本著清償債務、挽救企業之目的參與重整，或為破產企業籌集資金，或為破產企業債務清償作出讓步。但如果仍然按照企業正常生產經營活動的方式對破產企業征收稅款，對于破產企業來說，無疑是雪上加霜。不僅不利于企業破產重整程序的順利實施，實際上大部分破產企業重整程序無法實施。而且，因為破產企業無足額的貨幣資金繳納稅款，達不到稅法之稅收征管目的。因此，為實現稅法之目的，稅法應當考慮破產重整業務的特殊法律性質、期間和特殊財務狀況，給予破產企業一定的稅收優惠，助力破產企業實施重整，從而實現稅收分配收入、宏觀調控和保障穩定之功能。因此，必需協調好破產法和稅法之間的關系，使兩者之間有效合理銜接。

9.明確合并破產重整下的企業所得稅計稅辦法。在破產管理實務中，往往會發生企業集團或實際控制人控制的多家企業同時整體破產的情形。在該情形下，破產企業主體往往包括多家企業所得稅納稅主體，破產資產和破產債權債務分屬于不同的納稅主體，而這些納稅主體甚至又分屬于不同的稅務機關管轄，這就會產生破產法和稅法之間、不同稅務機關之間利益的矛盾。加上企業集團或實際控制人控制的多家企業同時整體破產時，這些關聯企業之間往往存在公司法人混同、成本費用核算不準確或不獨立等不符合法律規定之情形，加劇了企業應納稅所得額計算的困難。因此，稅務部門應當對企業集團或實際控制人控制的多家企業同時整體破產情形下，明確具體計算企業所得稅應納稅所得額的計算方法，尤其需要明確擔保連帶責任、公司法人混同、債務重組等事項的確認、計算方法，使得管理人有章可循。

作者單位：臺州中天會計師事務所