淺析違法所得應(yīng)稅性

馬宇蕾

（730000 甘肅政法學(xué)院民商經(jīng)濟(jì)法學(xué)院 甘肅 蘭州）

人的一生有兩件事是無(wú)法避免的，一件是死亡，另一件就是納稅。在社會(huì)主義法律制度如此健全的今天，納稅充斥在每一位公民的生活中。但隨著社會(huì)和科技的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的方式也在不斷地創(chuàng)新，人們?nèi)〉媒?jīng)濟(jì)收入的形式早已不再局限于以往的傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)模式。人們通過(guò)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)取得經(jīng)濟(jì)收入的數(shù)額和范圍不斷擴(kuò)大，稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管范圍也就不斷擴(kuò)大，這就給稅務(wù)機(jī)關(guān)帶來(lái)了許多難以預(yù)見(jiàn)的問(wèn)題。違法所得的潛在增長(zhǎng)就是一個(gè)很典型的問(wèn)題。在這種情況下，一項(xiàng)所得是否是合法的所得就顯得很難在源頭對(duì)其進(jìn)行分辨，在這種情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否有義務(wù)和權(quán)利對(duì)其進(jìn)行合法性審查，是無(wú)論合法與非法一律征稅，還是僅對(duì)合法所得進(jìn)行課稅。違法所得是否應(yīng)該納稅，這一問(wèn)題不僅在學(xué)理上具有很大的爭(zhēng)議，在實(shí)踐中也引起了很大的爭(zhēng)議。一些觀點(diǎn)認(rèn)為對(duì)于違法所得是應(yīng)該對(duì)其進(jìn)行征稅的，因?yàn)槎愂辗芍贫仁侵行缘模愂辗芍贫炔⒉皇怯脕?lái)鑒定分辨該項(xiàng)所得是否合法，只要納稅人取得了應(yīng)稅收入，就應(yīng)該納稅；也有一些觀點(diǎn)認(rèn)為，對(duì)于違法所得，不應(yīng)該對(duì)其進(jìn)行征稅，因?yàn)槿羰菍?duì)違法所得征稅，那就是在一定程度上承認(rèn)了該項(xiàng)違法所得是合法的，這會(huì)破壞法律制度的完整性。

筆者對(duì)違法所得是否應(yīng)該納稅的問(wèn)題持肯定觀點(diǎn)。筆者認(rèn)為違法所得是應(yīng)該納稅的。稅法中所規(guī)定的納稅范圍和征稅標(biāo)準(zhǔn)是獨(dú)立于民法、刑法等這些法律部門(mén)之外的，某個(gè)違法行為即便是已經(jīng)課稅，也不會(huì)妨礙到其他司法機(jī)關(guān)或者行政機(jī)關(guān)對(duì)其加以處罰或采取其他法律手段。因?yàn)樵谡鞫惖倪^(guò)程中，不涉及對(duì)稅收客體合法性的評(píng)價(jià)，稅務(wù)征管機(jī)關(guān)的職責(zé)是征稅，沒(méi)有審查其稅收對(duì)象行為和應(yīng)稅所得是否合法的義務(wù)和職責(zé)，若是稅務(wù)征管機(jī)關(guān)在負(fù)責(zé)征稅的同時(shí)還要負(fù)責(zé)審查其課稅對(duì)象是否合法，這將是一項(xiàng)耗時(shí)長(zhǎng)且涉及范圍大的工作，在這個(gè)審查的過(guò)程中，若是納稅義務(wù)人惡意將其應(yīng)稅所得進(jìn)行轉(zhuǎn)移以規(guī)避納稅義務(wù)，這將不僅給國(guó)家財(cái)政造成損失，還會(huì)破壞到稅收征管程序的完整性。若是將征稅范圍僅僅限定為合法所得，這就意味著在無(wú)形中給稅務(wù)機(jī)關(guān)增添了對(duì)納稅人的所得來(lái)源性質(zhì)進(jìn)行調(diào)查判斷的義務(wù)，而這樣做將會(huì)破壞到稅收效率原則。會(huì)增加稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法費(fèi)用，降低稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅效率，對(duì)一些暫時(shí)無(wú)法確定是否合法的所得，不僅會(huì)推遲稅款入庫(kù)的時(shí)間，還甚至?xí)斐啥惪畹牧魇?。按照稅收普遍的理念，稅收?yīng)該普及到社會(huì)中的每一個(gè)成員，只要享受到了一國(guó)政府提供的公共服務(wù)，享受了便利，就要納稅，無(wú)論其是采取何種方式獲得收入。若是將納稅范圍僅僅限定在合法所得，則范圍就顯得過(guò)于狹窄了，這就有悖于稅收的普遍性的理念。很多學(xué)者將“合法”和“納稅”這二者畫(huà)上等號(hào)，是沒(méi)有強(qiáng)力的理論支撐的，是無(wú)法自圓其說(shuō)的。在如今經(jīng)濟(jì)模式飛速變化和發(fā)展的這一時(shí)代，有很多國(guó)家如德國(guó)都認(rèn)同對(duì)非法所得征稅，且在我國(guó)的稅收法律法規(guī)相關(guān)規(guī)定中，并沒(méi)有明文規(guī)定將違法所得排除在征稅范圍之外。所以在將“納稅”和“合法”這二者畫(huà)上等號(hào)這一概念被否定的前提下，對(duì)非法所得征稅是符合實(shí)質(zhì)課稅理念的。而且，對(duì)非法所得的懲罰不一定要采取罰沒(méi)的方式。有一些違法所得雖然是違法的，但其行為尚未上升到要被罰沒(méi)的程度，或者說(shuō)這部分違法所得在被罰沒(méi)之后還有剩余，而這部分又符合應(yīng)稅標(biāo)準(zhǔn)的要求，在這種情況下，對(duì)于這部分符合要求的收入是應(yīng)該要征稅的，而且在對(duì)其進(jìn)行了相關(guān)處罰后，對(duì)這部分征稅不僅是合法的而且也是合理的。

所以說(shuō)，非法所得是應(yīng)該納入征稅范圍的，稅務(wù)機(jī)關(guān)只需要確認(rèn)該經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)存在的事實(shí)，并根據(jù)稅收法律法規(guī)的相關(guān)規(guī)定判斷這一經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的事實(shí)是否屬于相關(guān)稅收法律制度規(guī)定的應(yīng)該對(duì)其征稅的范圍，若是屬于稅收法律法規(guī)所規(guī)定的征稅范圍，則其有權(quán)要求納稅人依法繳納稅款。而取得該筆收入的行為是否合法有效，不屬于稅務(wù)機(jī)關(guān)的職責(zé)范圍，稅務(wù)機(jī)關(guān)不具有相應(yīng)的職責(zé)。對(duì)于公民的一項(xiàng)所得，稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)有權(quán)利也沒(méi)有必要去判斷一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)是否是合法所得。而且若是非法所得，其往往是很難偵察到的，行為人更不會(huì)自己主動(dòng)去申報(bào)上繳的，所以往往是無(wú)法從源頭進(jìn)行扣繳的。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)一項(xiàng)所得進(jìn)行征稅之后，無(wú)論其是否是合法所得，即使當(dāng)一項(xiàng)所得在稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其已經(jīng)依法征收稅款之后被確定為是違法所得，稅務(wù)機(jī)關(guān)也無(wú)需退還之前征收的稅款，因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)是根據(jù)法律規(guī)定進(jìn)行的稅收行為，該征稅的行為只要符合法律規(guī)定和程序，就是合法且有效的。在稅法的面前只存在應(yīng)稅所得這一概念，而不存在合法與非法的概念區(qū)分。一項(xiàng)收入只要符合稅收法律制度所規(guī)定的要件，盡管可能事后會(huì)出現(xiàn)被相應(yīng)的行政或司法機(jī)關(guān)確定為非法所得的可能，但只要是稅務(wù)機(jī)關(guān)依照相關(guān)法律規(guī)定和程序?qū)ζ溥M(jìn)行征稅，就沒(méi)有再退還的必要。稅法并不是用來(lái)判斷一項(xiàng)收入所得是否合法的最適當(dāng)?shù)姆梢罁?jù)，當(dāng)一項(xiàng)收入進(jìn)入到稅法的評(píng)價(jià)和管理的領(lǐng)域時(shí)，稅法所應(yīng)該給出的定論是該項(xiàng)收入是否應(yīng)稅，而不是該項(xiàng)收入是否合法。從稅法的視角看，社會(huì)成員的財(cái)產(chǎn)的性質(zhì)是中性的，無(wú)所謂合法與非法之分別，一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)的合法與否是不與納稅主體的納稅義務(wù)相掛鉤的，納稅主體的納稅義務(wù)直接與其應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)有關(guān)，只要有應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)，他就應(yīng)該納稅。只要該項(xiàng)財(cái)產(chǎn)符合稅收法律的相關(guān)規(guī)定，就應(yīng)當(dāng)依法對(duì)其進(jìn)行征稅。