影視版權的會計處理研究及風險分析

摘?要：影視版權是影視文娛企業的核心資產，其會計處理對影視文娛企業的財務報表信息質量的影響重大。在現有會計制度下，影視版權的核算方法主要有兩種，即將影視版權資產計入存貨或者計入無形資產。這兩種核算方法沒有絕對的對錯之分，應根據影視作品所處的階段進行選擇。不同的會計處理方法決定了相應的風險，影視版權存貨法下未來銷售收入難預測是風險的源頭，影視版權無形資產法下無形資產攤銷方法的選擇是關鍵。

關鍵詞：影視版權;存活;無形資產;攤銷

中圖分類號：F275??????文獻標識碼：A??????文章編號：1008-4428（2018）07-0087-02

一、 引言

影視版權是影視文娛企業的核心資產，其會計處理對影視文娛企業的財務報表影響重大，不同的會計處理選擇可以使報表產生翻天覆地的變化。影視版權的會計處理包括版權入賬分類確認、分配成本、計提攤銷和計提減值準備等核心步驟，而隨著越來越多的影視行業的企業謀求上市，監管層和投資者對影視版權的會計處理及可能隱藏的風險也越來越重視。華誼兄弟與樂視網作為文娛企業中影視制作與影視播放的典型，對影視版權的核算采取了不同的會計核算方法。文章選取華誼兄弟和樂視網作為研究對象，能夠較清楚地研究不同影視版權的會計處理對財務報表信息質量的影響及相應隱藏的財務風險。

二、 現有的兩種影視版權會計核算方法

入賬分類確認是影視版權會計處理的起點。影視版權的來源主要有自己拍攝和外購兩種，一般影視攝制公司的影視版權以自己拍攝為主，視頻播映公司的影視版權以外購為主。在現有會計制度下，影視版權的核算方法主要有兩種，即將影視版權資產計入存貨（如華誼兄弟）或者計入無形資產（樂視網）。其中，影視版權計入存貨的依據是財政部2004年12月發布的《電影企業會計核算辦法》（財會[2004]19號）;影視版權計入無形資產的依據是《企業會計準則第6號——無形資產》。對于上述兩種會計核算方法，下文中分別稱其為影視版權存貨法和影視版權無形資產法。

影視版權存貨法下，根據華誼兄弟年報的披露，影視劇類存貨主要包括原材料、在產品、庫存商品、低值易耗品、受托代銷商品等。原材料是指計劃提供拍攝電影或電視劇所發生的文學劇本的實際成本。在產品是指制作中的電影、電視劇等成本。庫存商品是指已入庫的電影、電視劇等各種成品之實際成本。銷售庫存商品結轉成本時，以一次性賣斷國內全部著作權的，在收到賣斷價款時，將其全部實際成本一次性結轉銷售成本;采用分期收款銷售方式的，按企業會計準則的規定執行。采用按票款、發行收入等分賬結算方式，或采用多次、局部（特定院線或一定區域、一定時期內）將發行權、放映權轉讓給部分電影院線（發行公司）或電視臺等，且仍可繼續向其他單位發行、銷售的影片，采用計劃收入比例法將其全部實際成本逐筆（期）結轉銷售成本。但是對于確認存貨可變現凈值和計提跌價準備，沒有清晰明確的方法。

影視版權無形資產法下，根據樂視網年報的披露，外購的影視版權無形資產的成本，包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。無形資產的攤銷就是影視業務的成本，對影視版權采用直線法攤銷，預計使用壽命為授權期限或10年。樂視網對影視版權的減值測試以“影視劇庫”整體作為資產組進行減值測試，而非針對單個影視劇作品，原因是多種收入模式并不依賴于單獨某一部影視劇作品，而是基于公司持續不斷擴充的“影視劇庫”產生的，實現了單片影視劇簡單加總無法產生的聚合效應。公司的全部影視劇內容組成“影視劇庫”，形成一項不可分割的整體資源。

對于影視版權的核算無論是存貨法還是無形資產法沒有絕對的對錯之分，應根據影視作品所處的階段進行選擇。一個影視作品大致可以分為創作、攝制、審查、發行、放映五個階段，其中涉及會計核算的主要是攝制、發行和放映。在攝制階段，對于攝制企業來說，影視版權未來主要以轉讓出售獲取收益，而不是通過播放等方式獲取點播收入、廣告費收入等，應符合《企業會計準則第1號——存貨》對“存貨”的定義，即“企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等”，作為存貨核算較為合理。并且在實際工作中，攝制的影視公司往往將影視版權打包出售給發行公司，再由發行公司分銷給視頻播放的公司。在發行階段，發行公司如果是將購買到的版權期限一次性全部轉讓給客戶作為存貨核算較為合理。如果發行公司購買到的版權期限為50年，本次只轉讓給客戶10年使用權，在這種情況下發行公司將版權用于無形資產中核算較為合理。如果發行公司將取得的版權，轉讓給多個客戶且年限均短于50年，在這種情況下將版權放在無形資產中核算較為合理，會計處理參考讓渡資產使用權的業務進行處理。在放映階段，影視作品直接依托于沒有實物形態的數字網絡而永久存在，擁有一定時期的播放權即可以反復播放，且能夠在較長的使用壽命期間以使用權的形式為企業獲得長期的收益，影視版權作為無形資產核算更符合其經濟利益實現的方式。

三、 不同會計處理下的風險

影視版權存貨法下，預計銷售收入不準確、計劃比例法結轉成本不準確和存貨跌價計提的不準確等問題成為主要風險。第一，影視版權在結轉成本時要根據實現的銷售收入和計劃總收入的比例分配成本，但是影視作品的銷售收入很難準確估計。影視作品的題材、導演和演員的人選、劇本的好壞、后期制作的質量和上映的時間點都會影響影視作品的放映收入。雖然在存貨法下，放映收入不直接影響影視版權出售的價格，但是會間接影響影視公司與發行公司的轉讓價格。尤其是在一部作品計劃多次銷售的時候，很可能作品上映之后觀眾并不喜歡，導致之后的銷售價格大幅下降。第二，影視版權的市場價值主要取決于消費者對影視作品的主觀判斷，而且消費者的主觀判斷受多種因素影響，并具備很強的一次性特征。影視作品拍攝完成之后還需要經過相關部門的審查，審查的寬嚴標準經常出現變化，如果公司投入巨額資金的影視作品未通過審查，這對公司的經營將產生巨大的負面影響。客觀政治、經濟環境、市場變化等各種不確定性因素的存在，使預計銷售總收入與影視劇成本結轉期內最終實現的總收入之間會存在差異。這將會使上市公司根據自身需要調節利潤，使得會計報表數據的真實性降低。當期銷售成本按計劃銷售收入法確認使利潤調節成為可能。第三，由于銷售收入難以預測，存貨的未來可變現凈值也難以確定，這使得存貨容易積聚跌價減值風險。在未來某個時間點，可能需要一次性大量計提存貨跌價減值準備。同時，這也給了影視公司通過存貨跌價準備操縱利潤的空間。

影視版權無形資產法下，影視業務成本與影視業務收入不匹配、選擇激進的攤銷方法和無形資產貶值難計量等問題成為主要風險。查閱樂視2014—2017年四年報表發現，樂視網2014年廣告業務和會員及發行業務收入為39.93億元，占全年總營業收入的58.57%，2015年、2016年和2017年相關收入的占比分別為49.29%、49.03%和54.78%;2014—2017年版權無形資產攤銷金額占主營業務成本的比例分別是

17.18%、13.89%、11.14%和31.94%，收入與成本明顯不匹配。《企業會計準則第6號——無形資產》中指出：“企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷。”部分公司選擇激進的攤銷方法將成本壓力推遲到以后年度。樂視以視頻網站依托影視劇版權實現的經濟利益實現方式在事先幾乎無法確定為采用直線法攤銷，忽視了其所購買的網絡視頻版權雖然授權期限為3—7年，但其分銷所帶來的收入集中在第一年而剩余期限的收入很少的實際情況，只要樂視保持影視版權的高速增長，影視相關業務的利潤就會隨之高速增長。作為樂視網有力競爭對手的優酷土豆、愛奇藝、搜狐視頻對影視版權的攤銷都選擇了加速攤銷法，優酷在2011年宣布電視劇分四年攤銷，為50%、25%、15%和10%，電影為3年，70%、20%、10%。同樣的，由于影視版權未來收入的難以預測，作為無形資產核算的影視版權的減值情況也難以確定。

四、 結論

影視版權的會計核算應根據影視作品所處的階段進行選擇，攝制階段的影視版權作為存貨核算較為合理，發行階段的影視版權作為存貨或者無形資產應視情況選擇，而放映階段的影視版權往往作為無形資產核算更為恰當。影視版權存貨法和影視版權無形資產法都存在著各種風險，其中影視版權存貨法下最關鍵的是對于影視版權未來收入的預測，影視版權無形資產法下最關鍵的是無形資產攤銷方法的選擇。同時，版權分銷使得在影視版權無形資產法下的主要風險和次生風險滋生環境變得更為惡劣。

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作者簡介：

劉陽，男，江蘇江陰人，江西財經大學會計碩士。