CRS：稅收透明之利器

隨著經濟全球化強勢推動著跨境經濟活動，各國政府越發努力提高稅收之透明度以促進推行國際反避稅行為。2010年，美國發布了《海外賬戶稅收遵從法案》（FATCA），要求海外金融機構為其提供納稅人的資產信息，以便協助美國進行全球征稅，拉開全球范圍的聯手反避稅行動的帷幕。在FATCA成功實施后，其他國家也紛紛推出相似的措施。而G20領導人推進并加速了這一發展勢頭。2014年，受G20委托，經合組織（OECD）發布了《金融賬戶涉稅信息自動交換標準》（Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information，簡稱“AEIO標準”），用于指導參與司法管轄區定期對稅收居民金融賬戶信息進行交換，其中CRS則為其中的重要構成部分。

一、CRS的總體框架

（一）CRS基本原理

CRS，全稱為Common Reporting Standard，即為共同申報準則，通過參與國家與地區之間交換稅務居民資料，從而提升稅收透明度與打擊跨境逃稅，而AEIO標準中則主要規定金融機構對外國稅收居民的個人和企業金融賬戶信息進行收集和報送的相關要求及程序。

目前，已經有106個國家或地區簽署協議承諾實施CRS。根據協議，其中54個國家或地區（包括英屬維爾京群島、開曼群島、百慕大、巴巴多斯）承諾于2017年9月進行第一次的金融賬戶信息交換，余下的國家或地區（包括中國、中國香港、新加坡）承諾于2018年9月首次交換信息。

（二）CRS如何運行

根據AEOI標準開展金融賬戶涉稅信息自動交換，首先由一國（地區）金融機構通過盡職調查程序識別另一國（地區）稅收居民個人和企業在該機構開立的賬戶，按年向金融機構所在國（地區）主管部門報送上述賬戶的名稱、納稅人識別號、地址、賬號、余額、利息、股息以及出售金融資產的收入等信息，再由該國（地區）稅務主管當局與賬戶持有人的居民國稅務主管當局開展信息交換，最終實現各國（地區）對跨境稅源的有效監管。

二、CRS認識上的常見誤區

對于CRS，目前國內的企業和高凈值個人在認識上存在一些誤區，歸納起來，主要集中在以下幾個方面。

（一）認為CRS會曝光個人的所有財產

CRS之下進行自動交換的是所有個人或企業的金融賬戶情況，這個金融賬戶跟傳統意義上的金融賬戶有一些差異，包括存款賬戶、托管賬戶、具有現金價值的保險合約、年金賬戶、持有金融機構的股權和債權，所有金融賬戶的賬戶持有人的基本信息（姓名、出生日期、國籍等）、賬戶余額、交易利得情況等，都會被披露。

而不動產的非債務性直接權益和商品的直接持有，都不能算是金融賬戶，所以也不會涉及CRS的信息自動交換中去。如房產、游艇、古玩、珠寶等，都不在上報之列。

（二）認為CRS下仍然存在規避之道

在很多國家，一些富豪通過用非個人的公司實體對一些資產進行代持，或者通過一層套一層的架構設計，來隱藏自己的實際控制人身份，以降低個人風險并實現規避稅收的目的。但是這樣的架構在CRS之下將無法繼續奏效。

《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調查管理辦法（征求意見稿）》第九條：本辦法所稱非居民金融賬戶是指在我國境內的金融機構開立或者保有的、由非居民持有或者有非居民控制人的消極非金融機構持有的金融賬戶。金融機構應當在識別出非居民金融賬戶之日起將其歸入非居民金融賬戶進行管理。換成易于理解的話來說，CRS之所以跟以前的反洗錢和反逃稅協定不同，就是因為在信息自動交換的基礎上，要求“穿透”。

CRS規定，金融機構在識別賬戶持有人時，如果發現持有人并不是個人而是公司，需要首先判斷這個公司是消極還是積極的，所謂積極的公司即表明其公司收入50%以上來自于銷售和勞務，而消極公司則是50%收入來源于投資紅利、資產利得和租金收入。金融機構不需要對積極公司進行下一步的調查，而需要穿透消極公司，從而最終找到實際控制人。這樣一來，最終隱藏在架構后面的富豪，也難免被暴露在聚光燈之下。如果開設離岸公司的避稅天堂島國是CRS的承諾實施國，比如開曼群島、BVI等，仍會按照CRS的要求進行披露。要是境外離岸公司開在尚未承諾實施CRS的國家，CRS也會采取一些措施，如像美國肥貓法案的方式做處理，即任何在協定之外的國家將被視為消極不合作國家，任何從這些國家轉移入協定101個國家的資產將被拒絕入境。

（三）購買大額保單可以規避CRS

根據國家稅務總局的《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調查管理辦法（征求意見稿）》，這里講的金融賬戶是廣義概念，包括存款賬戶、人壽保險、家族信托、基金、證券、理財、信托產品、國債、期貨，等等，所以，具有較高現金價值的人壽保險是肯定要被披露的（只有特定的低現金價值的定期壽險才在免披范圍內）。

（四）認為中國出臺CRS法規是為了打擊中國富豪的海外資產

7月1日，中國政府在5月19日公布的《非居民金融賬戶涉稅信息調查管理辦法》開始落實。而加拿大方面CRS也同樣是在7月1日國慶日開始上路。很多人認為《非居民金融賬戶涉稅調查管理辦法》是為了打擊中國富豪海外資產偷稅漏稅的問題，但實際上這個管理辦法真正適用人群是外國金融機構和公司在中國開設的賬戶。所以實際情況是在方向上反了，真正危及中國富豪在海外資產隱秘的是所在地國家實施的CRS法規。

（五）低于100萬美元的存量賬戶余額不會被調查

在CRS的規定中，100萬美元以上和以下的存量賬戶，在金融機構進行盡職調查的時候可能會存在區別對待。很多人就直接將其理解成了只要賬戶余額達不到標準，就不會被查到了。這其實是一種非常典型的誤讀，即便是在100萬美元以下的存量賬戶，銀行還是會將其申報給稅務居民所在國的稅務局。endprint

（六）認為CRS會導致個人稅務加重

很多不明就里的人在聽到CRS后的第一反應就是CRS會加重自身稅務負擔，無論是個人還是企業都會增加稅務支出，這種想法并不正確。CRS并不是一項新的稅收法案，不用擔心會因此增加賦稅。

CRS對于稅務的主要影響，是在全球范圍內將資產透明化，原本需要自行申報的稅務變成了“自動信息交換”，由原本需要自行提供涉稅證明材料的申報方式，變成了自動的、無須提供理由的金融信息交換，交換頻率為一年一次。所以說CRS并沒有加重個人稅負，而是增加了個人稅務的透明度。

（七）認為CRS之后國內國外要交兩份稅

在全球大多數國家都有出臺避免重復征稅的稅務法案，其中自然也包括中國，對于同一筆收入的征稅，是不會存在幾個國家重復征稅的情況的，在境外已經納稅的部分，在國內可以抵扣。《中華人民共和國個人所得稅法》中第七條規定：納稅義務人從中國境外取得的所得，準予其在應納稅額中扣除已在境外繳納的個人所得稅稅額。但扣除額不得超過該納稅義務人境外所得依照本法規定計算的應納稅額。

三、CRS：中國在行動

（一）中國為推動CRS所采取的行動

對于CRS，中國的態度一直是積極的，自2013年以來，中國相關部門為了推動CRS的發展，采取了一系列有力的措施。

2013年8月，中國簽署了《多邊稅收征管互助公約》。

2014年9月，我國承諾實施AEIO標準。

2015年12月份，中國簽署《金融賬戶涉稅信息自動交換之多邊政府間協議》，即承諾另入并執行CRS。協議規定：各簽約協議國的金融機構，包括銀行、保險公司、證券公司、基金公司等需要向中國稅務總局自動提交中國公民及稅務居民身份的一切資產、投資資料。

2017年7月1日，稅務總局聯合財政部和中國人民銀行、中國銀行業監督管理委員會、中國證券監督管理委員會、中國保險監督管理委員會共同簽發了《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調查管理辦法》，根據該辦法，我國推行CRS的工作具體時間安排如下：2017年1月1日，中國境內設立的金融機構對新開立的個人和機構賬戶開展盡職調查；2017年12月31日前，完成對存量個人高凈值賬戶（截止到2016年12月31日，金融賬戶加總余額超過600萬元）的盡職調查；2018年9月30日前，中國承諾作為第二批實施CRS的國家，將完成首次對外交換非居民金融賬戶涉稅信息的工作；2018年12月31日前，完成對存量個人低凈值賬戶和全部存量機構賬戶的盡職調查。

《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調查管理辦法》還規定了中國金融機構識別、收集、申報非居民金融賬戶涉稅信息給中國稅務主管機構的要求和程序。需要收集、上報的信息包括：非居民賬戶的持有人或消極非金融機構非居民實際控制人姓名、現居地址、稅收居民國（地區）、單個金融賬戶余額等。

這些收集上來的信息將被報送給國家稅務總局，并計劃于2018年9月開始陸續與中國達成金融賬戶涉稅信息交換配對的國家（地區）進行信息交換。目前，中國并未公開披露具體與哪些國家達成配對。但是，中國稅收居民在配對國家金融賬戶中的涉稅信息也將通過交換，被中國稅務機關批量掌握。在取得配對國同意的前提下，這些信息還可能應用到反腐、反洗錢等領域。

（二）中國為CRS落地進行的準備

中國對于稅收信息的管理不是以個人為單位的，中國稅收居民涉稅信息，分散掌握在“一行三會”等不同職能部門之間，全國統一的信息征稅系統尚未建全，沒有形成稅收信息批量報送和查詢的機制。

交換計劃在中國落地過程中，從各國交換回的數量龐大的信息能否與中國目前尚未健全的信息征稅系統相匹配，能否將個人的涉稅信息集中分析，找到逃避稅的納稅人等都是讓中國財稅界人士擔心的問題。

面對重重障礙，中國稅務機關正在立法、行政、技術三個層面為交換計劃做準備。

1.立法層面

2015年新修訂的《稅收征管法》完善了納稅人識別號制度，強化了自然人稅收征管的措施。目前財稅研究者正努力爭取在《稅收征管法》中加入確立批量的報送信息和查詢信息的機制內容。國務院關于《促進大數據發展行動綱要》提出，到2018年，中央政府層面實現數據統一共享交換平臺的全覆蓋，實現金稅、金關、金財等信息系統通過統一平臺進行數據共享和交換，這為中國建立稅收居民信息征管系統提供了執行動力。

2.行政層面

為了方便信息回傳后落地意見交換，國家稅務總局、財政部和“一行三會”六部門建立了一個協調溝通機制。國家稅務總局也在籌備制作一個內部管理流程，對劃分國家稅務總局及省以下稅務機關的工作職責、工作流程、保密措施等操作層面的流程進行規范。

3.技術層面

國家稅務總局正在研發一個多邊交換平臺，這個平臺起到整理、清洗和翻譯信息的功能，與OECD研發的“統一全球系統”形成承接。

（三）推行CRS面臨的挑戰

交換計劃在中國落地后，將面臨中國稅務機關與其他國家（地區）達成配對、將交換回的信息進行處理、對逃避稅者追繳清算和追責等環節。在這一過程中，中國將面臨不少挑戰，阻力主要來源于各個國家之間的協調以及一個國家內部各部門之間的協調。

首先，迎接挑戰的是金融機構。從《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調查管理辦法》要求來看，對存量賬戶進行盡職調查的程序復雜且繁瑣。以賬戶余額在100萬美元以上的高凈值賬戶盡職調查過程為例，金融機構不僅要開展電子信息系統的記錄檢索，還要進行過去五年金融機構所獲得的所有的與賬戶相關紙質記錄檢索，查看該賬戶信息是否包含有需申報國家居民的“標識”（例如身份證明、住址、通信地址、轉賬指令、電話號碼等），同時還應詢問客戶經理是否存在其負責的客戶為非居民個人的情況。endprint

如果金融機構發現了需申報的“標識”，那么通常會讓賬戶持有人提交一份自我聲明表格，聲明其稅收居民所在國，并提供相應的納稅識別號。

《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調查管理辦法》規定，金融機構要在2017年12月31日之前完成個人高凈值存量賬戶的盡職調查，這意味著留給金融機構的時間不到半年。2016年4月，路透咨詢針對全球部分金融機構的高管進行了問卷調查。結果顯示：“完全有信心”履行FATCA和CRS盡職調查和信息報告義務的金融機構僅占15%，“沒有信心”或者“幾乎沒有信心”的金融機構占比合計高達56%；履行FATCA和CRS義務的最大挑戰在于，缺少清晰連貫的執行指引。除此以外，40%的金融機構預計為此付出的成本在100萬美元左右。繁瑣的調查程序、緊迫的截止日期和高額的調查成本，讓金融機構面臨壓力。

其次，中國與其他國家或者地區的配對是另一項重要挑戰。目前，中國并未公開披露具體與哪些國家或地區達成配對。以中國目前世界第二大經濟體的地位，與中國有密切經濟往來的國家通常不會拒絕與中國進行CRS下的信息對等交換，包括一些離岸避稅地。

最后，中國同其他CRS參與國涉稅信息交換還存在法律障礙。《多邊稅收征管互助公約》載明：本公約的任何規定都不影響被請求方法律或行政慣例賦予人的權利及保護措施。海量信息回傳后，中國的稅務機關該如何處理、使用這部分信息也成為關注焦點。信息回傳中國后，將被拿來與中國信息征稅系統里面的數據進行匹配，比對賬戶持有人在國內外的稅務信息，核實他在境外的所得是否在國內申報、交過稅。如果未交稅，就要約談納稅人，確認約談過程中納稅人是否能如實申報給稅務機關，補繳稅款；拒不申報或者申報偏低的就要根據法律規定進行處罰。這其中牽涉諸多法律性、技術性和操作性難題，很有可能將雙方拖入審計、訴訟和刑事起訴程序的泥潭，成本高昂且爭議不斷。

為解決信息交換帶來的大批歷史欠稅追繳清算難題，可以借助CRS在中國實施形成的輿論威懾力，效仿英美國家實施稅收自愿披露項目。鼓勵納稅人“坦白從寬”，在給予納稅人寬大處理的善意中將其境外所得未申報納稅的歷史一筆勾銷，不但打消了納稅人進行自愿披露的顧慮，而且也一次性解決了歷史遺留問題。

參考文獻：

劉思維，許向陽.CRS啟動后將成反腐利器？[J].財經，2017-10-7.endprint