現代風險導向審計在新興產業企業的應用

張建寧

隨著戰略性新興產業在經濟社會發展中地位的日益突出，從國家到地方各個層面均給予其諸多支持，新興產業企業進入快速發展機遇期。但由于監管方式和法規體系建設相對滯后，新興產業對于企業自身風險和行業系統風險缺乏相應的管控措施。因此，提升風險管理水平、開展風險導向審計已成為推動新興產業企業穩定發展的必然選擇。

一、新興產業風險導向審計內容及現狀

（一）新興產業風險導向審計內容

現代風險導向審計有別于傳統審計模式，是從根源上分析財務報表錯誤的動因。即在審計中，不再把被審計單位看成一個孤立的個體去發現和尋找財務報表的錯報，而是運用系統思維和戰略管理理念，分析企業所處的宏觀環境、產業環境，判別企業的戰略經營風險，以此來評估重大錯報風險。現代風險導向審計整個業務流程就是一個對審計風險識別、評估和應對的過程。

新興產業企業大多涉足的是全新經營領域，面臨的市場環境具有更強的不確定性，經營業績的波動更加明顯。在政府的市場監管和相關利益方的壓力下，企業管理層可能通過財務報表的舞弊來掩蓋企業經營未達到企業戰略目標的事實。而現代風險導向審計的最鮮明特征就是為組織的戰略目標實現而服務，以系統、規范的方法測評企業經營和舞弊風險來改善風險管理的效果。由此，新興產業風險導向審計首先是分析企業所處的產業環境和經營狀況，從企業戰略目標出發，通過企業內外結合進行事前全面風險評測。其次是要關注企業關鍵經營環節，對企業戰略目標決策及實施過程建立實質性測試節點，進行實時監督的事中審計。最后是在經營周期結束后將運營結果與企業的戰略目標進行對比核查，評估二者是否真實一致，進行事后的結果核查審計。

（二）新興產業風險導向審計的現狀

當前，我國的戰略性新興產業在國家發展戰略的助推下，經營主體的數量迅速增長，但絕大多數尚處于初創階段，一般為中小企業。新興產業企業規模較小，組織機構的設置經營導向明顯，一般沒有設立專門的風險管理職能部門，甚至沒有專業的風險審計從業人員。新興產業企業屬于技術密集型企業，企業管理者大多是產業技術人才，對于風險管理缺乏足夠的認識，對于風險的防范意識較差。一旦企業面臨風險，缺乏風險審計的系統防范機制弊端立刻顯現，依靠管理者自身積累的經驗作出來的風險應對決策難以達到對風險的有效管控。

雖然有些新興產業企業發展較早，已經初具規模，組織結構完善，也設立了審計機構，但在審計內容上，仍然只是專注于傳統的審計任務，尤其是在財務審計方面，沒有系統、全面地依照事前、事中、事后的邏輯結構評估企業的審計風險和經營風險。由此可見，風險導向審計在我國新興產業企業中尚未得到有效的應用和推廣，這與新興產業較高的行業風險并不匹配。

二、新興產業企業審計風險識別及成因分析

（一）新興產業企業審計風險識別

新興產業企業基本都處于產業發展的初期階段，經營領域也不同于傳統行業，對審計人員來說是一個新的領域，缺乏對應的審計模型及行業審計經驗。從新興產業特點出發認識企業審計風險十分必要。

1.新興產業企業存在較高價格認定風險。新興產業發展尚處于培育期，核算收入的產品往往缺乏活躍的交易市場，價格變動幅度大，審計人員難以確認可以參考的公允價值。因此，企業的管理者可能出于粉飾財務數據的目的，人為地調整產品交易價格和存貨價值，使企業存貨的計價分攤認定和營業收入的準確性認定存在較高的審計風險。

2.新興產業企業存在較高成本核算風險。新興產業企業以技術創新為主要特點，研發成本在成本核算中所占比重較大。而研發成本的確認與產業技術密切相關，新興產業技術領域的專業性形成了信息的不對稱，使得審計人員對區分資本化和費用化問題難度加大。新興產業的研發成本核算很大程度上取決于會計估計的專業性，很容易帶來研究費用和開發費用區分是否準確、費用的資本化是否合理等會計處理問題，由此也可能發生錯報風險。

3.新興產業企業存在較高無形資產價值確認風險。新興產業企業為了謀求在新興行業的領先，需要不斷加大對技術研發、創新或者技術引進的投入。由此形成的無形資產是新興產業企業利潤的源泉，無形資產的市場價值也決定了企業的經營業績。在審計中，審計人員對于新興產業企業的技術先進性、排他性等關鍵因素只是泛泛了解，難以對無形資產價值進行準確認定，存在錯報風險。

4.新興產業企業存在較高內控機制缺失風險。新興產業企業多處于培育成長階段，大都沒有建立健全的企業內部控制機制。具體表現在：一是缺乏風險意識，二是內部審計缺乏獨立性，三是內控制度流于形式。沒有健全的內部控制機制使得新興產業企業對于經營過程中的風險和財務運行偏差難以有效控制。由此，內部控制機制的缺失可能會導致財務數據失真，從而引發財務報表層面的錯報風險。

（二）新興產業企業審計風險的成因

一是新興產業企業具有較大的融資壓力。處于企業生命周期培育期的新興產業企業需要為產品研發和市場開拓投入大量資金，融資壓力大。而在融資過程中，不論是股權融資還是債券融資，出資方都需要評估企業財務報表所呈現出的盈利能力、償債能力等。這就成為引發新興產業企業財務數據造假的動因。雖然政府補貼也是新興產業企業一項資金的重要來源，但一般政府的補貼與企業自身的發展狀況密切相關，企業為了持續獲得政府的扶持資金也有可能對財務報表進行“粉飾”。

二是新興產業企業治理結構存在缺陷。治理結構的普遍性缺陷是影響新興產業企業內部審計效果的根本性因素。以新興產業中3D打印產業為例，A股上市的21家行業公司中，13家公司的第一大股東持股比例超過25%，股權結構集中度較高。新興產業企業處于相同發展階段，也具有相似的股權結構。這種股權結構下，由于缺乏相應的制衡，容易產生“自上而下”的管理層舞弊，企業的經營活動容易被控股股東影響，產生關聯企業利益輸送，從而產生財務數據造假的動機。

三是審計人員的意識、技能難以達到風險導向審計要求。現代風險導向審計的主要理念是以戰略觀和系統觀思想指導重大錯報風險評估和整個審計流程。實際上，雖然新興產業企業的管理層具有一定的戰略管理、風險管理的理念和技能，但審計人員還是慣性地實行賬項基礎審計模式和制度基礎審計模式，注重財務審計，沒有建立現代風險導向審計意識。同時，現代風險導向審計不僅要求審計人員具備傳統的財務審計知識，還需要了解新興產業業務鏈條特性、行業特征并具備風險管理技能。人才培養的滯后和新興產業企業審計經驗的欠缺制約了滿足現代風險導向需要的審計人才供應，能夠勝任現代風險導向審計工作的審計人員十分匱乏，制約風險導向審計在新興產業企業中的應用和推廣難以達到相關要求。

三、現代風險導向審計在新興產業企業中實施的建議

（一）樹立現代風險導向審計理念，強化風險意識

新興產業企業要實現健康穩定的發展，必須樹立現代風險導向審計理念，強化風險意識。首先，管理層應更新理念，把風險意識自上而下貫穿進企業內部管理體系，營造風險導向審計的文化氛圍。其次，企業內審人員在實際工作中要貫徹風險導向審計理念，充分發揮內部審計人員在企業風險管理中的作用。最后，企業全體員工要對風險管理加強認識，實現企業內部管理文化趨同，便于審計部門與其他部門的工作對接。只有全員樹立風險意識，才能使得現代風險導向內部審計在新興產業企業發揮最大效益。

（二）建立專業化審計機構，強化風險評估

企業內部審計機構作用發揮依賴于審計機構在組織結構中的地位，審計機構在組織中層次越高，內部審計受到的干擾就越少，審計獨立性得到保證，審計的結果就更加客觀公正。因此，新興產業企業應該提升審計部門在組織中的地位，可以直接隸屬于董事會領導，強化審計機構的獨立性。依據風險導向內部審計的要求，建立相關制度，明確審計機構及人員的地位、權利和義務以及提供審計報告的程序。內部審計機構在運行中要清楚自己在企業風險管理中的定位，時刻保持獨立和專業，要認識到內部審計是更高層次的確認與咨詢活動而不再是以往簡單的復核監督，認識到內部審計是風險管理的重要防線。

企業內部審計人員的職業能力和綜合素質是保證風險導向審計實施的必要條件。現代風險導向審計在我國近年來才開始運用，專業審計人員十分匱乏。新興產業企業要積極培養和引進高素質專業審計人才，保障風險導向內部審計順利實施。一方面，企業應完善人力培養機制，通過內部專題培訓、增加專業交流和審計人員專業技能自我提升激勵等手段提升現有審計人員專業素養。另一方面，應從現代風險導向審計要求出發，設置審計人員引進標準，吸引專業人才優化審計機構人員素質結構。

（三）注重現代信息系統運用，強化風險識別

現代風險導向審計對風險的識別以分析性復核為核心手段，分析性復核所需的數據不僅是財務數據，還包括非財務數據。在這種“大數據”分析的環境下，建立滿足風險導向審計所需的現代信息系統勢在必行。這個審計信息系統應該包括行業相關信息數據庫、信息技術分析平臺、審計信息數據庫等部分。有效的風險導向審計是置身于內外部環境中，識別企業經營風險并將其作為審計導向。協同不同審計單位，積累審計過程信息，建立新興行業相關信息數據庫，通過行業信息數據庫共享，提升審計中的風險識別和整體分析能力。因此，現代信息系統不僅是風險導向審計在新興產業企業應用的要求，也為審計的高效性提供了有利條件。

（四）優化股權結構，強化公司治理

新興產業企業需要完善企業股權結構，建立風險導向審計應用的制度基礎。新興產業企業股權集中度的問題一方面是受制于企業的發展階段，另一方面也因此企業與資本市場融合不夠。新興產業企業應積極進入資本市場，引進多元資本，在解決企業融資問題的同時分散股權，以股東之間的相互制衡降低決策風險。也可以對管理層及核心員工進行股份分配，在股權激勵的同時分散股權。同時也可以建立獨立董事制度，發揮獨立董事的專業性作用，優化公司治理結構。

【本文系2016年陜西省教育廳科研計劃項目“西部地區新興產業培育研究”（16JK1264）、陜西省軍民融合研究基金項目“渭南3D打印產業培育方案”（15JMR04）的階段性成果】

（作者單位：渭南師范學院）