大數(shù)據(jù)影響下注冊會計師審計模式轉(zhuǎn)變與風險控制

◎田淑華

隨著計算機存儲整理分析能力的提升和算法的發(fā)展，人類社會由此進入大數(shù)據(jù)時代。有關(guān)大數(shù)據(jù)的定義尚未統(tǒng)一，其一為著名的麥肯錫全球研究所將“大數(shù)據(jù)”定義為規(guī)模巨大的數(shù)據(jù)集合，其在獲取、存儲、管理、分析等方面都超出了傳統(tǒng)數(shù)據(jù)庫工具。其二為權(quán)威的互聯(lián)網(wǎng)數(shù)據(jù)中心（IDC）定義大數(shù)據(jù)是新一代框架和技術(shù)，旨在更經(jīng)濟、有效地從不同結(jié)構(gòu)和類型的巨量數(shù)據(jù)中獲取價值。上述定義雖然有差別，但都從不同角度反映了大數(shù)據(jù)技術(shù)應用價值。會計信息作為經(jīng)濟管理的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，已經(jīng)受到大數(shù)據(jù)技術(shù)的影響。評價會計信息質(zhì)量的注冊會計師審計思路也將發(fā)生變化，即從抽樣分析擴展到總體分析、從因果關(guān)系分析拓展到相關(guān)性分析；審計法規(guī)、審計方法將進行調(diào)整，注冊會計師審計整體風險將大大降低，會計信息將更加可靠，會計信息使用人，包括股東、社會公眾、政府相關(guān)部門做出的決策，將更加依賴注冊會計師審計。

一、大數(shù)據(jù)技術(shù)下注冊會計師審計風險觀念的轉(zhuǎn)變

所謂審計風險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而審計人員審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。大數(shù)據(jù)顛覆了注冊會計師傳統(tǒng)觀念，對降低執(zhí)業(yè)審計風險提供了充分的可能。首先，大數(shù)據(jù)要有容錯性意識。由于傳統(tǒng)審計技術(shù)無法處理大量的數(shù)據(jù)，審計對樣本設(shè)計分析注重精確度，才能更好地推斷總體。而今，采用大數(shù)據(jù)處理，精確度已經(jīng)不是審計唯一的標準，審計主要是通過分析大數(shù)據(jù)來展示審計對象的內(nèi)在規(guī)律和發(fā)展趨勢，它無需對審計對象某一時點進行深究，而是需要多角度適時認識和把握總趨勢。因此，容錯性思維允許審計結(jié)果不確定性的存在，也合乎審計準則規(guī)定注冊會計師不能完全保證被審會計信息完全真實、可靠，而是合理保障被審會計信息真實、合法和公允。其次，大數(shù)據(jù)要有總體性思維。自上個世紀以來，由于技術(shù)方法的限制，缺少記錄、存儲和分析的工具，面對大量數(shù)據(jù)，往往通過抽樣技術(shù)方法來分析推論總體。采用抽樣技術(shù)又有統(tǒng)計抽樣和非統(tǒng)計抽樣兩種方法。非統(tǒng)計抽樣是注冊會計師審計中經(jīng)常選用的方法。非統(tǒng)計抽樣是注冊會計師根據(jù)經(jīng)驗進行專業(yè)判斷選取樣本。由于采用含有主觀意識的經(jīng)驗加專業(yè)判斷方式，抽樣時無法完全做到科學隨機，一旦選擇樣本出現(xiàn)偏差，根據(jù)樣本分析推論的結(jié)果可能就會與總體真實情況相距甚遠。而大數(shù)據(jù)技術(shù)的運用，存儲數(shù)據(jù)空間的不斷擴展，IT技術(shù)的不斷提升，注冊會計師可以從分析、綜合、處理海量數(shù)據(jù)中，更加全面、更加深刻、更加本質(zhì)地認識會計信息。第三，大數(shù)據(jù)要有相關(guān)性觀念。傳統(tǒng)思維是尋找事件之間的因果關(guān)系，大數(shù)據(jù)環(huán)境下對于邏輯上的因果關(guān)系將會淡化，大數(shù)據(jù)是對大量數(shù)據(jù)做統(tǒng)計性歸納分析，更加關(guān)注事件之間的相關(guān)關(guān)系。因此，大數(shù)據(jù)技術(shù)相關(guān)性促使注冊會計師在定量分析基礎(chǔ)上進行舉一反三，揭示會計信息要素間的相關(guān)聯(lián)系。

二、大數(shù)據(jù)技術(shù)下注冊會計師控制審計風險的模式

大數(shù)據(jù)技術(shù)下隨著審計意識、思維、觀念的改變，注冊會計師專業(yè)審計模式也要隨之改變，從而使注冊會計師降低審計風險成為可能。

（一）抽樣審計模式轉(zhuǎn)為總體審計模式

所謂抽樣審計，是指注冊會計師在實施審計程序時，從審計對象總體中選擇一定數(shù)量的樣本進行驗證測試，并根據(jù)驗證測試的結(jié)果，推斷審計對象總體特征的方法。抽樣審計往往忽視了大量和具體的業(yè)務(wù)活動，所獲取的審計證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量都不充分。所謂總體審計模式，是指注冊會計師運用大數(shù)據(jù)技術(shù)充分獲取結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)和非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)在內(nèi)的所有數(shù)據(jù)，進行多維度分析，而這些大數(shù)據(jù)之間通常能夠相互關(guān)聯(lián)或者相互印證。獲取審計證據(jù)的渠道更加多元化，來源更廣泛。即獲取會計信息，還可以獲取非會計信息，如，被審計單位高管接受媒體采訪、行業(yè)和競爭對手相關(guān)情況披露，甚至網(wǎng)站上發(fā)布的信息等，都作為審計證據(jù)的補充。因此，總體審計模式下注冊會計師把握審計對象總體情況更準確，審計結(jié)果更加趨近于審計對象的本質(zhì)。當被審單位有意舞弊時，靠抽樣審計很難發(fā)現(xiàn)。大數(shù)據(jù)下，總體審計模式能夠克服抽樣審計模式的固有缺點，促使會計信息編制舞弊減少，從而降低審計風險。

（二）定時審計模式轉(zhuǎn)向持續(xù)動態(tài)實時審計模式

傳統(tǒng)注冊會計師審計，往往是與被審單位一年一簽約，且審計工作的實施要等到被審單位業(yè)務(wù)完成并編制出會計報表后才能開始，因而注冊會計師審計具有相當程度的滯后性。這種事后審計時效性差，很難對被審單位復雜的經(jīng)濟活動及時作出正確評價。因此，為借助于大數(shù)據(jù)技術(shù)實施持續(xù)動態(tài)實時審計模式，及時糾正被審計單位正在發(fā)生的問題，可以提高審計質(zhì)量。實施持續(xù)審計的前提是將數(shù)據(jù)標準化，即需要將從不同系統(tǒng)或平臺中獲取不同類型的標準化數(shù)據(jù)。尤其是對業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和風險管控“實時性”要求高的行業(yè)，采取多年簽約、持續(xù)動態(tài)實時審計符合大數(shù)據(jù)技術(shù)精神。如，注冊會計師在審計某大型公司時，可與該公司建立數(shù)據(jù)系統(tǒng)接口，利用數(shù)據(jù)分析模塊，實現(xiàn)在線風險預警。部分審計任務(wù)可以借助機器人，提前設(shè)定好相應的程序，進行自動審計。由此可見，借助大數(shù)據(jù)技術(shù)持續(xù)動態(tài)實時審計模式，注冊會計師審計風險更低。

（三）法定鑒證審計和多種服務(wù)審計并舉的模式

大數(shù)據(jù)技術(shù)下，審計事項之間，如法定審計事項和非法定服務(wù)審計事項相互關(guān)聯(lián)。在法定鑒證審計中，注冊會計師提供給被審單位的最終成果往往只有審計報告，審計報告格式固定、內(nèi)容單一，內(nèi)含信息量較少。大數(shù)據(jù)技術(shù)的運用，注冊會計師除了能夠向被審單位提供法定鑒證功能的審計報告外，還可以分析處理各類數(shù)據(jù)提供多元的審計成果。具體來說，注冊會計師通過大數(shù)據(jù)收集、整理、匯總、分析獲取的大量數(shù)據(jù)，從中找出共性問題，選取有用信息，為被審單位和投資人以及政府相關(guān)部門提供數(shù)據(jù)證據(jù)和決策建議；同時，通過收集非法定服務(wù)審計事項相關(guān)證據(jù)，運用大數(shù)據(jù)技術(shù)進行相關(guān)性分析，從審計風險角度，也有力支撐了法定審計鑒證結(jié)論。

三、大數(shù)據(jù)下注冊會計師審計轉(zhuǎn)變模式的建議

（一）完善大數(shù)據(jù)環(huán)境下注冊會計師審計法律法規(guī)

目前，雖然大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計中應用的重要性已得到審計實務(wù)界和理論界認同。但是法律層面尚未體現(xiàn)大數(shù)據(jù)審計取證相關(guān)內(nèi)容。因此，大數(shù)據(jù)應用的合法性問題是推廣大數(shù)據(jù)審計的一項基礎(chǔ)而關(guān)鍵的任務(wù)。只有得到法律法規(guī)的支持，大數(shù)據(jù)技術(shù)才能成為審計人員依法審計的基礎(chǔ)。如果缺少法律法規(guī)的支持，大數(shù)據(jù)審計很難推廣開來。法律法規(guī)要解決的問題除了大數(shù)據(jù)采集存儲的制度化和規(guī)范化，還要保證大數(shù)據(jù)分析結(jié)果和電子證據(jù)的法律地位，這正是開展大數(shù)據(jù)審計工作的重要前提。當然，由于大數(shù)據(jù)時代帶來的信息量爆炸式增加，虛假會計信息也頻繁出現(xiàn)，除了應出臺大數(shù)據(jù)技術(shù)審計法律法規(guī)，還要規(guī)范會計信息的編制和發(fā)布，減輕審計監(jiān)督的壓力。

（二）推動審計大數(shù)據(jù)信息平臺建設(shè)

依托大數(shù)據(jù)技術(shù)和云計算的發(fā)展，注冊會計師行業(yè)主管部門，應建立統(tǒng)一標準連接注冊會計師行業(yè)與相關(guān)管理部門的數(shù)據(jù)庫，實現(xiàn)審計大數(shù)據(jù)的實時采集和存儲共享。行業(yè)協(xié)會要組織開發(fā)大數(shù)據(jù)審計軟件，針對不同的大數(shù)據(jù)應用系統(tǒng)，設(shè)計不同的、合適的系統(tǒng)架構(gòu)，比如，利用NOSQL技術(shù)來實現(xiàn)大數(shù)據(jù)實時分析功能，利用Map/Reduce技術(shù)來實現(xiàn)大數(shù)據(jù)批處理分析功能。大數(shù)據(jù)審計軟件也應支持審計不同行業(yè)。