基于業財一體化的職工薪酬活動大會計研究

（博士生導師），（博士生導師），

一、引言

《管理會計基本指引》的頒布為企業實施管理會計提供了政策引導，該指引明確提出企業應加強利用信息技術，推動管理會計信息化建設，以企業經濟業務為基礎，推動財務與業務融合，為經營、管理、決策提供有用信息。傳統的企業財務管理更注重會計信息的核算與監督職能，而忽略了財務信息與業務信息的融合運用，導致企業財務與業務分離，難以為企業經營管理提供全面信息。大數據、云會計等技術在企業經濟活動中的快速應用有效推動了業財一體化的進程，大會計以“業務即財務、財務即業務”為戰略思想，依托信息技術，深度融合財務會計、管理會計與會計信息化。基于業財一體化的職工薪酬活動大會計在數據采集、分析、存儲與運用方面有著很大的優勢，能夠及時、全面地采集業務活動中生成的海量信息，通過充分挖掘與利用這些信息，不僅可以準確反映職工薪酬的計提與分配，還可以為企業相關成本費用控制和人力資源配置提供重要的決策支持信息，進而加強企業資金運用和提升企業管理水平。

企業業財一體化過程中的財務會計、管理會計、會計信息化三者融合問題，受到學術界和實務界的廣泛關注。胡德生等（2013）分析了企業管理信息系統環境下職工薪酬及相關各類費用的會計處理，認為信息技術為職工薪酬費用合理計入相關公司或部門提供了準確依據。董曉燕（2014）認為工資管理與財務、人事及稅收緊密相關的綜合性工作，構建了以業財一體化作業為主線，搭建了流程管理、數據共享、全過程內部控制為主要目標的工資管理平臺。施先旺（2014）將會計沙盤引入教學中，以沙的流動全程模擬企業經濟業務活動中的資金運動，真正實現了資金流、業務流和信息流的深度融合，為研究“三流合一”提供了新的方法與思路。程平等（2017）全面梳理了企業主要經濟活動業務流、資金流和信息流，利用信息技術有效實現了“三流合一”，構建了采購活動大會計模型，并詳細分析了該模型在企業經濟業務中的具體應用。

綜上所述，目前關于職工薪酬活動的業財一體化研究主要集中在企業工資系統設計、工資管理平臺構建、職工薪酬會計核算等方面，而從職工薪酬活動與大數據、云會計等信息技術相結合的角度去研究“三流合一”的文獻較少。實際上，信息技術與職工薪酬活動的結合有利于薪酬會計核算、管理會計應用、會計信息化技術三者的深度融合，從而實現“三流合一”，為企業薪酬管理提供全面、及時的數據。通過分析與挖掘數據背后的信息，實時了解企業生產過程中的勞動耗費，加強了成本費用管控，同時也為企業薪酬管理決策提供了有效支持，實現了企業人力資源科學配置和經營現金流的合理安排。鑒于此，本文以職工薪酬活動為業務基礎進行資金流、業務流和信息流的理論分析，構建基于業財一體化的職工薪酬活動大會計模型，并詳細分析該模型在企業職工薪酬活動中的具體應用。

二、職工薪酬活動業務流、資金流、信息流的理論分析

職工薪酬活動是企業經營管理的重要內容，是企業依據勞動合同在一定時期內以貨幣或其他形式支付給職工的勞動報酬，涉及薪酬核算、計提與發放等內容。職工薪酬管理對正確處理企業與職工之間的經濟利益關系起著非常重要的作用。依托大數據、云會計等信息技術，實現薪資數據原始采集、存儲、傳遞、處理等信息全流程、常態化管理。

（一）職工薪酬活動的業務流分析

企業財務部門根據人力資源部門或者其他部門提供的數據信息，按照薪酬計算標準，計算得到職工的基本工資表和變動工資表，同時生成工資匯總表，然后由銀行代發工資。依據工資匯總表，進行工資分攤、計提福利費等處理。企業職工薪酬活動流程主要分為以下幾步：

1.計算與編制基本工資表。企業根據各個部門的實際情況，設定適合部門管理的基本工資計算標準，在設置基本工資計算標準時，主要依據職工信息表。針對職工類別，設置不同等級的工齡工資、崗位津貼、職稱工資等，當職工信息有變動時，能夠及時靈活地調整基本工資計算公式。

2.計算與編制變動工資表。為了激勵員工工作的積極性并加強管理，不同企業會依據員工的業績、考勤等方面設置獎懲措施。財務部門根據各個部門提交的業績與考勤信息，如業績提成、病事假扣款、遲到早退扣款等。依據提前設置的變動工資計算方法，計算與編制出變動工資表。

3.生成工資匯總表。財務部門根據基本工資表和變動工資表，匯總形成工資匯總表。匯總工資數據包括基本工資、職稱工資、工齡工資、固定補貼、崗位工資、獎金、加班費、交通費、扣款合計、應發合計、實發合計等。

4.發放工資。依據工資匯總表，生成銀行代發文件表，將實發工資數額提交至銀行，由銀行將應發工資發放給員工。

5.工資分攤并生成記賬憑證。根據工資匯總表和職員類別進行工資分攤，將工資分攤到各種費用、成本中，并生成記賬憑證，同時編制個人所得稅申報表、工資費用分配表和職工福利費計提表。

（二）職工薪酬活動的資金流分析

在職工為企業提供服務的會計期間，職工薪酬活動資金流貫穿于職工提供服務到分配薪酬費用全過程。職工提供勞務服務之后，服務的價值從提供勞務轉移到產品生產上，最后形成商品價值。職工薪酬活動中的資金從銀行存款、庫存商品等形態，以薪酬的形式轉移到產品成本費用中。

根據職工提供服務和勞動關系給予報酬或補償的方式，職工在提供勞動服務后，在實際發生時將短期薪酬確認為負債，計入當期損益。職工薪酬以非貨幣性福利支付時，應當按照市場的公允價值進行計量，如果缺少公允價值，則按照成本計量。在職工提供服務期間，涉及職工福利費時，應當在發生時將實際發生額計入相關資產成本或當期損益。針對企業按照規定計提的職工教育經費、工會經費等支出，以及為職工繳納的社會保險費和住房公積金部分，在發生時應按照計提比例和計提基礎確定職工薪酬金額，并將其確認為相應的負債。企業以不同的資金支付方式給予職工報酬，主要包括銀行存款、存貨、住房等。職工薪酬支付之后，應當將支付金額進行分攤，合理分配薪酬費用，按照資金用途，將薪酬費用按照一定比例分配到制造費用、生產成本、管理費用、在建工程、研發支出、銷售費用中。企業以自有資產的形式提供給職工使用的，應按公允價值進行收入確認；以完工產品支付職工薪酬的，需確認收入并結轉成本。

（三）職工薪酬活動的信息流分析

信息流是職工薪酬活動全流程的信息傳遞，其滿足各個階段的管理需要，全面反映職工薪酬活動中的資金流和業務流運動狀態。職工薪酬活動產生的大量信息形成了職工信息、考勤信息、基本工資表、變動工資表等。

職工信息包括員工編號、入職時間、職位名稱、職稱等級、職工姓名、工齡、職工類別、職工狀態、聯系電話、工資賬號、扣稅標準編碼、扣稅標準、離職日期等；考勤信息包括上班時間、下班時間、職工編號、部門名稱、部門負責人、分管領導、遲到次數、早退次數、實出勤、事假次數、病假次數、休假次數等；基本工資表信息包括職工編碼、日期、基本工資、職稱工資、工齡工資、崗位津貼、固定補貼、計算標記等；變動工資表信息包括職工編號、獎金、加班費、交通費、出差補貼、保險費、水電費、曠工扣款、遲到扣款、事假扣款、計算標記等。

有向性的輸入和輸出是職工薪酬活動信息的主要特征，在信息流動的全程中，信息都處于實時流動與采集。如在人事部門輸入職工信息和其他部門輸入考勤信息時，會及時生成職工信息表和考勤表，作為基本工資和變動工資計算的重要依據，最終形成基本工資表和變動工資表，體現了職工薪酬活動中信息的傳遞與共享。

三、職工薪酬活動大會計模型構建

傳統的企業財務更偏重經濟業務中的資金核算，而忽視了業務數據的重要性，導致財務信息與業務信息相分離，難以為企業經營管理提供精細、全面的業務管控。“會計沙盤模型”能夠形象地反映企業經濟業務活動中的資金流、業務流和信息流融合的過程，是財務會計、管理會計、會計信息化三者的完美結合。

（一）大會計模型構建的理論分析與假設

企業經濟業務活動是大會計模型的構建基礎，信息化技術與業務活動相結合，能夠有效融合業務流、資金流和信息流，利用信息化技術及時、全面地采集業務活動中的所有信息，為企業管控提供完整信息。當經濟業務發生時，涉及資金流的財務數據通過賬務系統及時采集，業務數據存儲于業務系統中，最終業務數據和財務數據集中存儲于大數據庫中，并通過匹配規則和映射轉換形成財務數據和業務數據的有效融合。

會計沙盤模型是以沙的流動形象地刻畫經濟業務活動的全流程，通過沙坑里沙的體積變化和運動方向反映資金運動。通過業務活動的模擬，可以清晰地了解業務全流程，全面呈現業務和資金流動情況。圖論是會計沙盤模型的理論基礎，使用點來代表業務活動中的事物，不同點之間的連線反映運動軌跡。因此在會計沙盤模型中，用點代表會計項目，帶有箭頭的線段刻畫業務活動中的資金流向。箭頭指向借方項目，箭尾指向貸方項目，每條線段的資金流入量和資金流出量相等，并且處于實時變化的過程中，為資金價值轉換提供資金基礎。業務流中涉及資金運動的環節都可以通過會計項目反映，借助信息化技術，業務信息也可以通過匹配與映射，與財務信息同時存儲于大數據中，最終實現業務流、資金流和信息流的有效融合。

（二）基于業財一體化的職工薪酬活動大會計模型構建

業務層、資金層和信息層構成了職工薪酬活動大會計模型的三個層級，如圖1所示。業務層處于最頂層，直觀地反映了職工薪酬活動的全流程，實現了業務流程的全程管控和關鍵業務節點的風險控制，同時也為整個模型構建提供了重要的數據信息來源；資金層用會計沙盤形象地反映了業務活動中涉及資金運動的環節，通過會計項目全程記錄資金流向和流量，為資金信息核算與監督提供重要信息，同時也為企業管理層實時呈現資金使用情況；信息層處于模型最底層，是業務層和資金層的集合，業務信息和財務信息全部下沉至信息層中，并且每個業務的關鍵環節都形成一一映射的關系，記錄了每個環節的財務信息和非財務信息，包括職工信息、考勤信息等。三個層級之間的信息處于實時流動與傳遞的狀態，業務活動中產生的信息及時通過三個層級全程記錄下來，形成業務流、資金流和信息流的完全融合。

1.業務層。業務層與職工薪酬活動的管理會計應用緊密結合，全程可視化地展示了職工薪酬活動，為管理會計應用提供參考。通過對業務活動的關鍵業務節點的管控，有效發揮管理會計在管控中的重要作用。職工薪酬活動的流程主要包括編制考勤信息、編制工資計算表、編制職工信息表、計算與編制基本工資表和變動工資表、銀行代發工資、薪酬費用分配、賬務處理等環節。人事部門編制好職工考勤表和信息表，并根據工資計算標準計算出職工薪酬數額；財務部門根據匯總工資表發放工資，同時進行費用分配。職工薪酬活動全過程中生成的職工信息表、匯總工資表、費用分配表、福利費用分配表、個人所得稅申報表等數據最終存儲于數據庫中。

當職工薪酬活動發生時，引起資金運動的財務信息會自動映射到資金層中，通過每個業務節點的會計項目記錄下來，如實發金額、費用分配額、福利費用分配金額等信息；不直接引起資金運動的非財務信息則全部下沉至信息層中，如職工編號、職工姓名、性別等大量信息。業務層中產生的這些財務信息和非財務信息為資金層和信息層提供了重要的數據來源。

圖1 基于業財一體的職工薪酬活動大會計模型

2.資金層。資金層通過與職工薪酬相關的會計項目，在資金運動開始時，自動生成資金運動過程中的會計分錄，對資金運動進行實時記錄與監督。資金層中的主要節點包括“銀行存款”“庫存商品”“累計折舊”“主營業務成本”“其他業務成本”“主營業務收入”“其他業務收入”“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”“應付職工薪酬”“生產成本”“管理費用”“銷售費用”“制造費用”“研發支出”“在建工程”等。這些會計項目全程記錄著資金運動的全流程，最終形成的資金信息全部存儲于信息層中。

3.信息層。業務層和資金層的全部信息最終下沉到信息層中，存儲于大數據庫中。大數據、云會計等信息技術為數據采集、處理、分析、利用等提供了技術支撐。通過充分挖掘與利用海量信息，為企業薪酬資金監管、運用、調撥提供決策支持。外部實體、數據流、數據存儲和處理邏輯符號形象生動地刻畫了信息層中信息流動、存儲、處理、使用的全過程，具體而言，信息層中的外部實體、數據存儲和數據處理描述分別見表1、表2、表3。

表1 職工薪酬活動大會計模型信息層中的外部實體描述

表2 職工薪酬活動大會計模型信息層中的數據存儲描述

表3 職工薪酬活動大會計模型信息層中的數據處理描述

四、職工薪酬活動大會計模型的具體應用

以“三流合一”為指導思想構建的職工薪酬活動大會計模型將財務會計、管理會計和會計信息化三者融合，能夠充分發揮其在財務會計核算、基于數據分析的管理會計、業財一體化管控平臺搭建等方面的優勢，全面提高企業職工薪酬管理水平。

（一）自動生成記賬分錄，全程可視化呈現職工薪酬活動資金運動

職工薪酬活動大會計模型可以全程反映出資金運動的實時情況，并自動生成會計分錄，對企業財務會計應用方面產生重大影響。當職工提供服務時，會形成負債，當企業支付職工薪酬之后，對薪酬費用進行分攤，計入企業成本費用。基于會計沙盤模擬，在整個資金運動過程中，職工薪酬活動大會計模型通過設計“銀行存款”“累計折舊”“其他業務成本”“其他業務收入”“庫存商品”“主營業務成本”“主營業務收入”“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”“應付職工薪酬”“生產成本”“在建工程”“研發支出”“制造費用”“管理費用”“銷售費用”15個會計項目節點對資金運動進行記錄，如圖2所示。這些節點構成了完整的資金運動網絡圖，當職工薪酬活動涉及財務信息時，都會被直觀清晰地展示出來，實現了資金運動全流程、常態化管控。

圖2 職工薪酬活動大會計模型下資金層分析

職工薪酬活動大會計根據資金運動的方向和資金權重，利用會計項目進行核算，自動生成會計分錄，實時準確地記錄資金運動的金額和方向。當職工薪酬活動發生時，根據“起點記貸、終點記借”的記賬原則，利用大會計模型中“銀行存款”“庫存商品”“應付職工薪酬”等會計項目反映出資金運動的方向與金額。

職工薪酬活動大會計模型下的資金運動主要包括四個活動階段：①活動A表示確認應付職工薪酬，分配薪酬費用；②活動B表示以貨幣資金的方式支付職工薪酬；③活動C表示企業以完工產品的形式支付薪酬，其中C1表示確認收入同時沖減應付薪酬，C2表示結轉庫存商品成本；④活動D表示企業將自有資產提供給職工免費使用，其中D1表示按照公允價值確認收入，并沖減應付薪酬，D2表示結轉資產成本。這四個活動階段自動生成的會計分錄如下：

A：借：生產成本等

貸：應付職工薪酬

B：借：應付職工薪酬

貸：銀行存款

C：借：應付職工薪酬

貸：主營業務收入等

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

借：主營業務成本

貸：庫存商品

D：借：應付職工薪酬

貸：其他業務收入等

借：其他業務成本

貸：累計折舊等

通過全程可視化展示財務會計核算過程，為企業管理層實時了解資金使用情況提供了全面的信息，有利于資金配置和管控。在財務會計的核算方面，職工薪酬活動大會計能夠根據記賬規則自動生成分錄，全程記錄成本費用歸集情況，反映出職工薪酬分攤的結果，對成本費用實現有效管理。同時為成本費用分析提供多維度數據信息，實現了成本費用精細化管理。

（二）基于多維度數據分析，深化職工薪酬活動管理會計的應用

利用會計圖原理繪制成基于資金運動的職工薪酬活動大會計模型的會計圖，如圖3所示。

圖3 基于資金運動的職工薪酬活動大會計模型會計圖

圖3由業務環節、資金節點、資金權重、資金流向等重要內容組成。其中：會計項目之間采用帶有箭頭和資金權重的線段來反映職工薪酬活動不同階段的資金運動方向和金額；采用W12、W56、W89等表示節點之間產生的資金權重，如W12表示用企業存貨支付職工薪酬而結轉的成本；采用A12、A56、A32等表示職工薪酬活動的各階段。

職工薪酬活動大會計模型通過業務層信息與資金節點相匹配，整合與資金運動有關的信息。基于資金信息，建立面向職工薪酬活動的多維度分析，主要包括薪酬費用分攤、薪酬占生產成本比重、薪酬總額占收入總額比重等，全面深化管理會計在職工薪酬活動中的應用。

通過薪酬費用分攤分析，實現成本費用精細化管控。企業支付職工薪酬之后，會按照一定的比例分攤至生產成本、在建工程、研發支出、制造費用、管理費用、銷售費用等。通過建立薪酬費用分攤分析主題，能夠了解每項成本費用中的人工成本，不僅可以為企業控制成本費用提供全面的數據，還可以提高人力資源的有效配置和利用。

人力成本是生產成本的重要組成部分，通過定量分析薪酬占生產成本的比重，能夠合理配置人力資源，實現人力資源的有效管控。生產成本是企業為生產某種商品或者提供勞務發生的生產費用，建立薪酬占生產成本比重維度表，采集工資、生產成本數據，依據工資額和福利費等信息計算直接人工，再加上分攤至生產成本的費用，形成生產成本。

薪酬總額占收入總額比重是衡量薪酬給企業帶來經濟效益的重要指標。通過分析薪酬總額與收入之間的相關關系，能夠及時了解職工薪酬對企業收入產生的作用，有利于企業調整和制定合理的激勵方案。另外，企業可以通過參照同行業薪資水平和競爭情況來考核薪資方案是否符合企業自身發展實際情況。

（三）建立不同的分析主題，利用大數據技術搭建職工薪酬活動業財一體化管控平臺

職工薪酬活動大會計采集并存儲了企業完整的財務與業務信息，這些信息是企業的重要資源。利用大數據技術，將海量數據進行清理、轉換和整合，建立不同的主題數據庫，為企業職工薪酬管理提供決策支持。利用大數據技術搭建職工薪酬活動業財一體化管控平臺的具體應用包括薪資總額分析、薪資結構分析和薪資效益分析，同時還包括標準化的票據管理、憑證管理和報表管理。綜上，企業職工薪酬活動業財一體化管控平臺框架具體如圖4所示。

圖4 企業職工薪酬活動業財一體化管控平臺框架

薪資總額分析是分析企業勞動力投入、職工規模及結構調整的重要依據。根據企業每個月度匯總的工資明細表、獎金和績效明細表、薪酬匯總表等數據，建立薪資數據庫，對薪資總額數據進行集中管理。主要分析指標和模型，包括當期薪資總額、薪資趨勢比較分析、實際支出與預算差異分析等。企業職工薪酬活動業財一體化管控平臺框架可以根據管理者需要，將薪資總額分析維度細化，按月度、季度、年度分析當期薪資總額及其與上一期比較的增減變動，同時也可以分析各時間段的薪資總額占預算的支出比例，為調整預算提供科學依據。

薪資結構分析是指企業職工薪酬活動業財一體化管控平臺框架根據管理層需要和業務類型選擇人員、結構、部門等維度進行綜合性分析。人員方面的分析是將薪資總額按照月度、年度、季度進行平均分析，分析出每位職工的平均薪酬。結構方面的分析是依據各類工資來源占薪資總額的比重，主要包括基本工資所占比例、各類變動工資所占比重、薪酬結構同上一期比較變化等。部門方面的分析是以部門為單位，分析薪酬總額中各部門的總額所占比重，有利于及時調整各部門薪酬預算。

薪資效益分析是衡量企業勞動力投入與產出分析的重要內容。企業職工薪酬活動業財一體化管控平臺從人員流動和企業效益兩個主要維度分析薪資效益。人員流動分析按照職工流動性劃分為新進職工和離職職工，通過分析人員增薪比例、新進人員薪酬比例、離職人員薪酬比例等，反映人員流動給企業帶來的效益。另外，從企業效益角度深入分析人均薪酬利潤產出比、薪酬總額占成本費用額比例、薪資總額占收入總額比例等。

五、結束語

信息技術與企業業務的結合，推進了企業業務流、資金流和信息流的融合，推動了企業經營管理模式。在此背景下，大會計迎來新的發展機遇，應融合財務會計、管理會計和會計信息化，為企業管理決策提供科學、及時、全面的信息。利用大數據、云會計等信息技術搭建業財一體化管控平臺，可以提高企業在信息化環境下的管理水平，同時提高企業經濟效益和社會效益。

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