構建高校橫向科研項目會計核算體系

（高級會計師）

高校橫向科研項目是指高校以市場委托方式取得資金支持的科研項目。隨著我國教育體制和科技體制改革的不斷深入，高校承擔的橫向科研項目和籌措的橫向科研經費呈現大幅增長趨勢,橫向科研經費的管理已成為高校財務管理的重要組成部分，因此管好用好橫向科研經費是當前高校財務核算急需解決的問題之一。而建立一個獨立于財政性資金核算體系之外的橫向科研項目核算體系，是高校財務管理的需要，也是改革和創新科研經費使用和管理方式的需要。

一、高校橫向科研項目核算的原則和內容

2016年7月31日中共中央辦公廳、國務院辦公廳聯合印發了《關于進一步完善中央財政科研項目資金管理等政策的若干意見》（簡稱《意見》），在改進橫向科研項目資金管理、激發科研人員創新創造活力方面提出了具體的措施，明確提出了以市場委托方式取得的橫向科研經費，由單位按照委托方要求或合同約定管理使用，有效解決了一些科研人員反映的橫向科研經費“縱向化”管理問題。同時，為了防止設“賬外賬”，強調橫向科研經費要納入單位財務統一管理。《意見》明確表達了橫向科研經費的自主規范管理原則。因此，在建立高校橫向科研經費會計核算體系的問題上，要求把握兩個原則：一是要將所有橫向科研經費納入學校賬務系統統一管理，并且建立橫向科研管理規則、制度；二是按照委托方要求或合同約定管理、使用項目經費。

橫向科研項目核算的內容包括設置項目編碼、登記來款、計提各項稅款、辦理增值稅的免稅、開具增值稅發票及收據、計提科研管理費及結題保證金、報銷科研支出、查詢項目款項、期末項目余額結余結轉等內容。要將這些內容完整有序地安排到財務人員的日常核算工作中，在科研項目研究進度的不同時點完成相應的會計核算，使橫向科研項目會計核算以固定的程序和模式順利完成，簡化繁復的核算程序，就有必要建立一個包含橫向科研所有核算內容的獨立的會計核算體系。

二、高校橫向科研項目核算方法選擇

2013年12月30日財政部印發了《高等學校會計制度》（財會［2013］30號），其第四條規定，高等學校會計核算一般采用收付實現制，但部分經濟業務或事項的核算應按照該制度的規定采用權責發生制。2012年12月5日財政部部務會議修訂通過了《事業單位會計準則》，其第九條規定，事業單位會計核算一般采用收付實現制，部分經濟業務或者事項采用權責發生制核算的，由財政部在會計制度中具體規定。從以上兩個文件可以看出，部分經濟業務或者事項是可以采用權責發生制核算的。

高校橫向科研項目是有償的技術服務與成果轉化，資金來自于高校以外的委托單位，不是財政性資金，不納入政府財政預算體系，在某種程度上屬于經營性資金。因此，可以適當選擇引用權責發生制核算，采用權責發生制與收付實現制相結合的核算方法。當項目完成結題并開具發票時，就可以確認收入，按發票金額登記入賬，以簡化發票管理。

三、高校橫向科研項目增值稅的計算

2016年12月3日財政部發布了《關于印發〈關于增值稅會計處理規定〉的通知》（財會［2016］22號），旨在全面規范增值稅有關會計處理，主要包括會計科目及專欄設置、賬務處理、財務報表相關項目列示等內容。對于高校橫向科研項目，財會人員需要掌握以下幾點增值稅相關內容：

1.高校納稅人性質。《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第三條規定，年應稅銷售額標準為500萬元的納稅人為一般納稅人。因此，橫向科研年銷售額超過500萬元的高校，屬于部分現代服務業一般納稅人，應繳納增值稅，稅率為6%。

2.增值稅是價外稅。價外稅是指與銷售貨物、服務相關的增值稅額獨立于商品或服務價格之外單獨核算，不作為價格的組成部分。因此，在計算增值稅時要將含稅銷售額換算成不含稅銷售額。

3.增值稅會計科目及專欄設置。根據財會［2016］22號文的規定，增值稅一般納稅人應在“應交稅費”科目下設置應交增值稅、未交增值稅、預交增值稅、待抵扣進項稅額、待認證進項稅額、待轉銷項稅額、增值稅留抵稅額、簡易計稅、轉讓金融商品應交增值稅、代扣代交增值稅等明細科目，還應在“應交增值稅”明細賬內設置進項稅額、銷項稅額抵減、已交稅金、轉出未交增值稅、減免稅款、出口抵減內銷產品應納稅額、銷項稅額、出口退稅、進項稅額轉出、轉出多交增值稅等專欄。

4.增值稅賬務處理。高校一般納稅人購進貨物、無形資產，加工修理修配勞務、服務時，按應計入相關成本費用的金額，借記“科研事業支出”“存貨”“無形資產”“固定資產”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”“應付票據”“銀行存款”等科目。發生退貨時，根據稅務機關開具的紅字增值稅專用發票做相反的會計分錄。

銷售貨物、無形資產，提供加工修理修配勞務、服務時，應當按應收或已收的金額，借記“應收賬款”“應收票據”“銀行存款”等科目，按取得的收入金額，貸記“科研事業收入”等科目，按現行增值稅制度規定計算的銷項稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目。發生銷售退回時，根據稅務機關開具的紅字增值稅專用發票做相反的會計分錄。

月度終了，應當將當月應交未交或多交的增值稅自“應交增值稅”明細科目轉入“未交增值稅”明細科目。對于當月應交未交的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）”科目，貸記“應交稅費——未交增值稅”科目；對于當月多交的增值稅，借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（轉出多交增值稅）”科目。

交納以前期間未交的增值稅時，借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

四、高校橫向科研項目會計核算體系的構建

橫向科研核算體系是指，高校橫向科研項目這一類會計核算目標資金按照項目形成、研究、結題的運動秩序，需要學校財務提供賬務、稅務服務，在學校內部形成的一個財務核算整體，核算內容主要包括確認項目收入、報銷科研費用、提取科研管理費、計提結題保證金各項稅費、期末項目余額結余結轉五個方面。高校橫向科研項目實行的是項目負責制，即項目負責人負責項目的實施和經費的使用。

1.設立項目編碼原則。編制橫向科研項目代碼需簡潔、明了、通俗易懂。目前，天財軟件項目代碼最大可以設置四級12位，實際工作中可以根據學院、人員以及項目情況需要編制項目管理代碼。例如HXKY021005這個項目編碼，表示橫向科研中02學院10號項目負責人的第05個橫向科研項目。

2.設置會計科目。按財會［2013］30號文等的要求，橫向科研項目核算應設立9個一級會計科目，為了區別縱向科研，每個一級科目項下統一設立“橫向科研”與“縱向科研”兩個二級科目，對某些會計科目設置往來對沖科目。“其他應付款”下設立二級科目“結題保證金”，“應交稅費”下設立9個二級科目，包括“應交增值稅”“應交城市維護建設稅”“應交印花稅”“應交水利建設基金”等。會計科目設置見表1。

3.項目核算及往來對沖表。對高校橫向科研項目某些科目設置往來對沖科目（見表2），可準確核算項目的收支、結余。

表1 會計科目設置

表2 往來對沖科目

4.核算步驟。①根據合同，建立橫向科研項目指標編號；②項目款到賬后，項目負責人認領項目款，確認收入；③計提項目管理費、稅金、結題保證金；④報銷科研經費；⑤結題后開發票，退結題保證金；⑥期末結轉科研項目收入、支出。

五、高校橫向科研項目權責發生制核算實例

高校應設置專人負責管理橫向科研項目合同，收到銀行到款通知單后根據合同編制項目明細賬編號，登記項目到款額，提取項目管理費，凍結項目結題保證金，預提各項稅費以防止項目超額支出，報銷日常科研費用；項目結題后，開具發票，上繳各項稅費，解凍結題保證金用于正常支出（或由項目負責人預借發票確認收入，計提稅款、交稅；項目到款后，提取項目管理費、結題保證金；然后報銷項目費用，最后退還結題保證金。）。

假設某人簽訂了兩個合同，一個為化學實驗項目，一個為化學分析項目。為該項目負責人設立兩個項目編碼，假設該項目負責人在該學院的編號為01，那么化學實驗項目編碼為HXKY0101，化學分析項目編碼為HXKY0102，按核算步驟詳細說明如下：

1.化學分析項目HXKY0102到款10.6萬元，開發票、確認收入。會計分錄為：借：銀行存款10.6；貸：科研事業收入——（HXKY0102）化學分析10，應交稅費——應交增值稅——銷項稅額［（HXKY0102）化學分析］0.6。

2.提取科研管理費（收入的5%）。會計分錄為：借：科研事業支出——橫向科研——科研管理費［（HXKY0102）化學分析］0.5；貸：事業基金——橫向科研——管理費［（HXKY0102）化學分析］0.5。

3.凍結結題保證金（收入的10%）。會計分錄為：借：其他應收款——結題保證金［（HXKY0102）化學分析］1；貸：其他應付款——結題保證金1。

4.報銷科研費用。購買實驗材料支出4.24萬元，會計分錄為：借：科研事業支出——橫向科研——費用［（HXKY0102）化學分析］4，應交稅費——應交增值稅——進項稅額［（HXKY0102）化學分析］0.24；貸：銀行存款/現金4.24。

5.月末計算項目增值稅，當項目銷項稅額大于進項稅額時，繳納增值稅，當進項稅額大于銷項稅額時可以在下月抵扣。本月應交增值稅額=銷項稅額-進項稅額=0.6-0.24=0.36（萬元）。會計分錄為：借：應交稅費——應交增值稅——轉出未交增值稅［（HXKY0102）化學分析］0.36；貸：應交稅費——未交增值稅［（HXKY0102）化學分析］0.36。

根據增值稅稅額計提城市維護建設稅0.0252萬元（0.36×7%）、教育費附加0.0108萬元（0.36×3%）、地方教育費附加0.0072萬元（0.36×2%），按收入額計提印花稅0.003萬元（10×3?）、水利建設基金0.008萬元（10×8?）。會計分錄為：借：科研事業支出——橫向科研——稅金及附加［（HXKY0102）化學分析］0.0432；貸：應交稅費——應交城市維護建設稅［（HXKY0102）化學分析］0.0252，其他應付款——教育費附加［（HXKY0102）化學分析］0.0108，其他應付款——地方教育費附加［（HXKY0102）化學分析］0.0072。

6.次月初交稅。會計分錄為：借：應交稅費——未交增值稅［（HXKY0102）化學分析］0.36，應交稅費——應交城市維護建設稅［（HXKY0102）化學分析］0.0252，其他應付款——教育費附加［（HXKY0102）化學分析］0.0108，其他應付款——地方教育費附加［（HXKY0102）化學分析］0.0072；貸：銀行存款0.4032。借：科研事業支出——印花稅0.003，科研事業支出——水利建設基金0.008；貸：銀行存款0.011。

7.退結題保證金的會計處理。做相反會計分錄：借：其他應付款——橫向科研1；貸：其他應收款——橫向科研［（HXKY0102）化學分析（往來對沖）］1。

8.預開發票。由于種種原因，項目已完成而項目款未到賬，并需要預開發票，那么項目負責人須墊付稅款，在不抵扣進項稅額的情況下，所有稅費大約是不含稅收入的6.064%。墊付稅款的方式有兩種：一是項目負責人交納現金；二是用項目負責人的其他項目資金墊付。為了便于項目管理，設置“其他應付款——墊付稅費”科目用來核算項目款未到賬時暫時凍結另一個項目為該項目墊付的稅金，待該項目款到賬時做相反分錄，解凍墊付的稅金。

假設HXKY0101項目結題預開發票21.2萬元，不含稅價=21.2÷（1+6%）=20（萬元）。做以下會計處理：①交現金墊付稅款1.2128萬元（20×6.064%），會計分錄為：借：庫存現金1.2128；貸：其他應付款——墊付稅費（6.064%）［（HXKY0101）化學實驗（往來對沖）］1.2128。②用HXKY0102項目墊付HXKY0101項目稅款，會計分錄為：借：其他應收款——代墊稅費（6.064%）［（HXKY0102）化學分析（往來對沖）］1.2128；貸：其他應付款——墊付稅費（6.064%）［（HXKY0101）化學實驗（往來對沖）］1.2128。③確認收入、銷項稅額，會計分錄為：借：應收賬款/應收票據［（HXKY0101）化學實驗］21.2；貸：科研事業收入［（HXKY0101）化學實驗］20，應交稅費——應交增值稅［（HXKY0101）化學實驗］1.2。④HXKY0101項目計提管理費、稅費、結題保證金、報銷等同上。

9.HXKY0101項目20萬元全額到款。做以下會計處理：①沖減應收賬款/應收票據，會計分錄為：借：銀行存款21.2；貸：應收賬款/應收票據［（HXKY0101）化學實驗（往來對沖）］21.2。②歸還HXKY0102項目墊付的稅款，做相反分錄：借：其他應付款——墊收稅費（6.064%）［（HXKY0101）化學實驗（往來對沖）］1.2128；貸：其他應收款——代墊稅費（6.064%）［（HXKY0101）化學分析（往來對沖）］1.2128。③歸還現金墊付的稅款，做相反分錄：借：其他應付款——墊付稅費（6.064%）［（HXKY0101）化學實驗（往來對沖）］1.2128；貸：庫存現金1.2128。

10.月末將科研事業收入、科研事業支出科目的余額轉入非財政補助結轉科目。會計分錄為：借：非財政補助結轉［（HXKY0102）化學分析］4.5462；貸：科研事業支出［（HXKY0102）化學分析］4.5462。借：科研事業收入［（HXKY0102）化學分析］10；貸：非財政補助結轉［（HXKY0102）化學分析］10。

六、增值稅免稅賬務處理

《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》中第二十六條規定，納稅人提供技術轉讓、技術開發和與之相關的技術咨詢、技術服務，免征增值稅。高校橫向科研項目符合免稅規定申請免征增值稅時，可以持技術轉讓、開發的書面合同，經省級科技主管部門確認的技術合同認定登記機構進行認定登記，然后持有關的書面合同和技術合同認定登記證明文件報主管國家稅務局辦理免稅事宜。免征增值稅的賬務處理如下：①假設化學實驗項目提供了技術轉讓21.2萬元，確認收入的賬務處理為：借：銀行存款21.2；貸：科研事業收入［（HXKY0101）化學實驗］20，貸：應交稅費——應交增值稅——銷項稅額［（HXKY0101）化學實驗］1.2。②持經省級科技主管部門確認的技術合同到認定登記機構進行認定登記，免征增值稅的會計分錄為：借：應交稅費——應交增值稅——減免稅款［（HXKY0101）化學實驗］1.2；貸：科研事業收入［（HXKY0101）化學實驗］1.2。

主要參考文獻：

財政部．事業單位會計準則．財政部令第72號，2012-12-06．

財政部．高等學校會計制度．財會［2013］30號，2013-12-30．

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財政部，國家稅務總局．營業稅改征增值稅試點實施辦法．財稅［2016］36號，2016-03-23．

財政部．關于印發《增值稅會計處理規定》的通知．財會［2016］22號，2016-12-03．