企業研發費用加計扣除政策分析及應對策略

周波

研發費加計扣除政策是我國為了鼓勵企業加大研發投入，提高自主創新能力，加快產業結構調整而制定的，列入<<企業所得稅法>>的重要稅收優惠政策。2015年11月，財政部、國家稅務總局、科技部三部委聯合發布了《關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》，對研究費用加計扣除政策進行了總體擴圍，細節完善，簡化核算管理等政策調整。總體來看，該政策進一步放寬了政策優惠口徑。最后，結合本人實際工作經驗，對正確理解運角研發費用加計扣除新政，降低企業稅務成本，完善企業財稅務管理工作提出幾點切實可行的建議，以供參考。

研發費用 加計扣除 稅收優惠

緒論

《中共中央國務院關于深化體制機制改革加快實施創新驅動發展戰略的若干意見》（2015）明確指出：“我國應統籌研究企業所得稅加計扣除政策，完善企業研發費用計核方法，調整目錄管理方式，擴大研發費用加計扣除優惠政策適用范圍。同時，完善高新技術企業認定辦法，重點鼓勵中小企業加大研發力度”。為此，2015年II月2日，財政部、國家稅務總局、科技部聯合發布《關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通如》（財稅[2015）119號），具體細化、落實國務院有關研發費用加計扣除政策調整的決定，同時廢止《國家稅務總局關于印發<企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）>的通知》（國稅發[2008]116號）和《財政部國家稅務總局關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅[2013）70號），新政將自2016年1月1日起執行。

新政在規范管理研發費用加計扣除上的政策基本取向是讓更多的企業、更多的研發活動、更多的研發費用支出能夠享受到國家的稅收優惠扶持，鼓勵各類型企業重視研發，提升創新能力。同時在管理上，減少審批環節，加強后續管理，提高對企業合規性的要求，讓更多真正符合條件的企業能夠順利享受優惠政策帶來的好處。

研究該政策有利于當前財務人員對比分析新舊政策的變化，深入領會并充分運用新政策為企業更好的進行稅收管理而服務。該問題的研究具有重要的理論意義和實踐價值。

企業研發費用加計扣除政策及變化

研發費用加計扣除政策是政府通過稅收杠桿作用對企業技術創新提供支持的重要措施。該政策能夠有效減少企業技術創新過程中的市場風險，并對企業研發費用相應的收益損失進行有效彌補。我國的研發費用加計扣除政策從上世紀90年代中期開始實施，并在實施過程中不斷調整完善。而每次調整的目標都是為了解決政策實施過程中的出現問題，力求更好地發揮對企業研發投入的稅收激勵作用，政策取向作用明確。

（l）擴大了加計扣除范圍

新政采取“負面清單”的方式確定研發活動范圍，即除了規定不宜適用加計扣除的活動和行業外，企業發生的研發支出均可享受加計扣除優惠。其中，不宜適用研發費用加計扣除的活動是指：（l）企業產品（服務）的常規性升級；（2）對某項科研成果直接應用等活動；（3）企業在商品化后為顧客提供的技術支持活動；（4）對現存產品，服務，技術，或工藝流程進行的重復或簡單改變；（5）市場調查研究，效率調查或管理研究；（6）作業為工業（服務）流程環節或常規的質量控制，測試分析，維修維護；（7）社會科學，藝術或人文學方面的研究。

不宜適加計扣除的行業是指： 煙草制造業；住宿和餐飲業；批發和零售業；房地產業；租賃和商務服務業；娛樂業；財政部和國家稅務總局規定的其他行業。另外，非居民企業、核定征收企業、財務核算健全但不能準確歸集研究開發費用的企業不得享受加計扣除政策。

新政取消了原政策只針對《國家重點支持的高新技術領域》和《當前優先發展高新技術產業化重點領域》涵蓋內企業的限制，將稅收優惠范圍普及至包括文化產業，創意設計活動在內的各技術層次和類型的企業和研發活動，由“重點支持”擴充為“普遍支持”。對加計扣除政策的行業管理思路，以及研發活動的內涵，外延的界定，由正列舉轉為負面清單排除。且被排除的負面清單中所列示的七個行業，七類研發活動也是不易發生研發費用（如批發零售業）或其他原因不宜支持的（如煙草制造業）行業和活動。顯著降低了研發費用加計扣除政策惠及企業的限制門檻，擴大了加計扣除范圍。

（2）擴大了享受加計扣除的研發費用范圍具體到可加計扣除的研發費用口徑方面，新政在原有兩個文件的基礎之上，增加了五個方面：外聘人員勞務費；試制產品的檢驗費；專家咨詢費；高新科技研發保險費；研發直接相關的差旅費、會議費等。其中，“外聘人員勞務費”歸人”人員人工費用”，“試制產品的檢驗費”歸人”直接投入費用”，其他三項均歸人”其他相關費用”。

增加了兜底條款——“財政部與稅務總局規定的其它費用”，要求在可加計扣除研發費用總額的l0%內加計扣除，并把其中一些原有的技術圖書資料費，資料翻譯費，嚴打成果論證評審驗收鑒定費用等歸為其中。為研發活動的復雜性和實際管理預留了空間，更加符合實際。

此外，舊政策強調的專門用于研發活動的，新政策則不再強調專門。

總體上看，新政的實施擴大了享受加計扣除的研發費用范圍。

（3）簡化了對加計扣除申報的管理

對計扣除申報管理的簡化主要體現為：對研究開發費用的核算要求由原來的專賬管理簡化為輔助賬管理；之前企業享受加計扣除優惠，必須在年度申報時向稅務機關提供全部有效證明。新政將研發費用加計扣除將由事先備案方式改為事后備案管理，降低了企業在享受加計扣除時程序上和時限上的障礙；稅務機關對企業申報的研發項目有異議的時候，由企業提供科技部門的鑒定書，改為由稅務機關轉請地市級（含）以上科技行政主管部門出具鑒定意見。企業承擔省部級（含）以上科研項目的，以及以前年度已鑒定的跨年度研發項目，不再需要鑒定。減輕了企業的工作量和工作難度。

（4）允許追溯加計扣除

此前，企業不論當期是否虧損，都應于研發費用發生當年申報加計扣除。而在2016年1月1日以后，企業符合規定的研發費用加計扣除條件，未及時享受該項稅收優惠的，可以追溯享受并履行備案手續，追溯期限最長為3年。開創了逾期應扣未扣研發費用予以加計扣除的先例。

（5）規范了委托研發加計扣除的管理

財稅[2015]119號文首先明確將企業委托境外機構或個人的研發活動排除在優惠范圍之外。既起到了引導企業將技術合作轉向國內市場的作用，又堵住了因國際稅收差異和對國外企業稽查閑難而產生的避稅漏洞。其次，規定委托外部研究開發費用實際發生額按照獨立交易原則確定，并按照費用實際發生額的80%計人委托方研發費用計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。由于原[2008]116號文對于受托方必須向委托方提供的費用支出明細資料的真實性沒有相應的核查措施，新政免除了這一資料.對此，新政減輕了企業工作量，雖然降低了加價扣除比例，但總體上降低了稅企雙方的政策執行難度。面對加計扣除政策變化企業存在的

問題

研發費加計扣除的政策變化雖然總體是趨向放寬的，但從某種程度上來說財稅[2015]119號文實際上提高了對企業有關研發的識別、內控管理以及數據歸集諸方面的隱形要求。這就使得企業面對加計扣除政策變化產生了一些新的問題。

（l）政策享受對象的重新判斷問題

作為一個企業首先應該搞清楚自己是否屬于可以享受研發費加計扣除對象。如果明確屬于不可以享受的對象，就沒有必要再做復雜的無用的事情了。新政在加計扣除政策惠及對象方面有了較大調整，不再受兩個領域的限制，而是采用負面清單的方式，大大擴大了受益企業范圍。這就需要財務人員依照新政重新對本企業情況進行判斷，特別是新納入政策惠及范圍的企業，更是存在一個對加計扣除政策及實務操作的熟悉過程。

（2）企業財務管理水平有待加強問題

縱觀近年來的研發費加計扣除政策的執行隋況，該政策實施取得了有效成果，但距離企業的發展和國家的預期還有較大差距。這其中包括政策本身尚需完善的問題，也包括企業自身對政策理解運用不到位以及管理不善的問題。需要特別強調的是，中小企業是研發創新的新生力量，但由于政策敏感度和財務管理不如大企業等原因，能夠享受到加計扣除政策的企業少之又少。新政在研發活動識別，資料準備等方面更是對內控潛在提出了更高要求。加強企業包括內控建立和財務核算等方面的管理為企業順利享受加計扣除政策面臨的重要問題。

（3）潛在稅務風險加大問題

新政對加計扣除由事前申報簡化為事后備案管理，減輕了企業負擔。但同時，由于缺少備案前的審核環節，企業自行備案時難免因政策理解偏差而產生錯漏，而稅務部門的審核實質上是與事后抽查合為一體的，且年核查率不低于20%。再者，加計扣除新政具體到執行細節上，尚有模糊之處，存在與稅務機關發生爭議的隱患。如：研發費用的范圍表述上，舊政策強調專門用于研發費用的，新政策不再強調專門，但也沒說共用可以。又如，某些限制性研發活動的也只是表述了大類。這就加大了企業加計扣除申報的稅務風險。

加計扣除政策變化下企業的應對

策略

企業的財務工作必然隨著國家稅務政策的調整而變化，企業財務部門應在對除政策進行分析的基礎上有計劃有步驟的完成這一過渡，從財務的角度力求企業利益最大化。針對加計扣除政策新政策對企業申報要求的變化，企業應及時調整相應的會計核算及內部控制制度。

根據新政口徑放寬帶來的稅務成本變化調整企業預算。充分考慮新舊政策過渡過程中尚待完善的之處隱藏的稅務風險。

（l）正確判斷政策享受對象

新政規定研發費用加計扣除政策適用于會計核算健全，實行查賬征收并能夠準確歸集研發費用的居民企業，同時對行業進行了限制。

針對居民企業的概念，依照我國《企業所得稅法》中的規定，居民企業指依照中國法律，法規在中國境內成立，或者實際管理機構在中國境內的企業。其中，實際管理機構，是指對企業的生產經營、人員、賬務、財產等實施實質性全面管理和控制的機構。需要提示的是，符合條件的外國企業也可以申請研發費用加計扣除。針對企業行業的判斷，新政規定七大行業為主營業務企業不適用于加計扣除政策。主營業務指研發費用發生當年的主營業務收入占收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業。還需強調，加計扣除政策享受對象必須為財務核算健全的查賬征收企業。

（2）加強企業財務管理

[2015]119號文對企業財務管理的隱形要求主要體現在內部控制和研發費輔助帳核算方面。研發費用加計扣除政策的申報涉及研發等多部門的配合，這就需要在內部控制制度中設立相關流程來予以協調規范。企業應在學習領會新政的基礎上重新建立或修改已有的相關內控流程，如企業內部跨部門合作制度；對涉及申報的研發等相關部門的稅務培訓制度；項目資料申報準備人員的崗位責任制度等。

新政對研發費用的核算由專賬管理簡化為輔助賬管理，這就要求企業必須按新政要求建立適應加計扣除申報要輔助賬。輔助帳的科目與憑證設置方面，有兩個思路，一是設置研發支出一級科目，二是在管理費用下設置研發費用。科目與憑證設置方面，有兩個思路，一是設置研發支出一級科目，二是在管理費用下設置研發費用。《公告》對自主研發“研發支出”輔助賬；委托研發“研發支出”輔助賬；合作研發“研發支出”輔助賬；集中研發“研發支出”輔助賬；“研發支出”輔助賬匯總表；研發項目可加計扣除研究開發費用情況歸集表等式樣進行了統一規范，企業應按照樣式進行設置明細，避免不必要的麻煩。

結論

企業研發費用稅前加計扣除政策既增加了企業盈余，更激發了自

主創新熱情，實施以來對企業研發活動起到了很大的推進作用。財稅

[2015]119號文件的出臺擴大了加計扣除政策適用范圍及研發費用范圍，簡化了審核等相關規定，整體趨于放寬，但同時對企業的會計核算與管理提出了新的要求。優惠政策的放寬并不代表征管過程的松懈，企業應關注研發費加計扣除新政變化及后續政策，針對政策變化給企業帶來的問題，完善會計核算，提高管理水平，為企業及時有效地享受節稅優惠提供保障。

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