上市公司被出具內部控制審計否定意見報告的原因分析

○重慶工商大學會計學院 黃 輝 龍 璐

一、引言

完善的內部管理系統能夠有效地避免各種資源的浪費和錯弊的產生,改善產品運營和管理水平,減少公司費用,增加公司效益。反之,內部控制制度出現缺陷,則可能引發一系列問題[1]。近年來,上市企業存在關聯方資金占用、違規對外發展提供擔保、對外直接投資子公司“失控”、上市公司資產賬面資金“不翼而飛”等情況,往往是內部風險控制“失靈”所致。內部控制審計則可以幫助公司發現內部控制是否存在重大控制缺陷。本文對內部控制審計否定意見報告的出具原因進行分析,可以為上市公司的內部控制建設提供一定的參考意見。

二、內部控制審計否定意見報告基本情況分析

2018—2020年度,滬深兩市共有3128家A股上市公司發布了2020年內部控制報告,包括“否定意見”的內部控制報告64篇,占比2.05%。如表1所示,內部控制的審計意見報告數量正在逐漸增多,這也說明了內部控制的對外公開狀況正愈來愈好,越來越多的公司開始重視內部控制的建設和信息披露。就行業劃分來說,審計意見為內部控制否定意見報告的公司，總共涉及到32個行業,大部分行業都只有1份否定意見報告,其中否定意見報告數量比較突出的行業主要有房地產服務行業，互聯網和相關服務行業，化學原料和化工成品工業，電腦、通訊和其他電子產品制造業。這些行業的否定意見報告數量均大于等于5份,其余的行業都不超過3份。因此注冊會計師在審計以上否定意見報告數量較多的行業公司時更應高度重視。

表1 2018—2020年內部控制審計報告意見類型表 單位：份

三、內部控制審計否定意見報告涉及的重大缺陷分析

翻閱2020年內部控制審計中被出具否定意見的64家公司，發現大部分“否定意見”內部控制審計報告包括多個導致否定意見的事項。上述64份“否定意見”內部控制審計報告中，共涉及約126項否定意見事項，高頻率出現的重大缺陷事項如表2所示。

表2 內部控制否定意見主要事項表

從表2中可以看出，業務層面的內部控制存在缺陷是內部控制審計出具否定意見報告的主要原因,占總體比例39.68%；其次是違規對外擔保,占總體比例14.29%；第三是非經營性資金占用、未履行審批決策程序及披露義務并列,占比12.70%。

在企業業務層面的內部管理問題中,以資本管理內部控制問題出現頻次最多。資本管理內部控制問題中比較典型的是跨境有限公司,在子公司管理制度執行過程中,企業內部對子公司的運營資金、人員、財務管理等缺少有效的管理與監督,致使子公司的重要事項決策、成本審計、內部信息溝通、內部監督等方面都出現了問題。因此，企業必須強化對子公司的內審管理和委派監管,強化企業對子公司重要投資決策過程的參與,并切實落實企業對子公司內部的監控和管理。而在其他方面,由于存在企業內部審計資源配置不足,無法對企業內部實施有效的監控。如人員變動頻繁、重要人員流失嚴重引起的內部控制環境失效,以及公司治理制度不健全導致內部控制無法發揮應有作用等內部控制缺陷問題。

四、內部控制審計否定意見報告與對應財務報表審計意見分析

內部控制審計報告中被出具否定意見的主要衡量標準,是企業內部控制系統中出現的一個或多個主要問題是否會引起企業內部控制系統失控[2]。如表3所示,對比64家上市公司內部控制審計意見與企業相應的財務報表審計意見發現企業內部控制審計中被出具否定意見,與企業內部財務報表審核中被出具非標準審計意見之間具有一定的相關性。而合理的內部控制,可以為公司有效避免或發現財務報表中的重大錯報提供合理保障。因此,在公司某領域內部控制中出現嚴重問題的危險性越大,財務報表中形成重大錯報風險的可行性也就越高,審計人員所給予的審計關注程度就應當越高[3]。

表3 2020年度內部控制審計意見與財務報表審計意見對比

五、出具內部控制審計否定意見報告的原因分析

(一)內部控制環境差

從2020年上市公司的內部控制審計否定意見報告來看,很多公司不重視內部控制制度建設,沒有專業人員進行內部控制的維護與監督,導致內部控制環境差。有的上市企業也沒有科學的內部管理體系,未能形成合理的管控體系和對職工的激勵機制。公司職工和管理人員對企業的經營方式、管理理念缺乏足夠的了解,使得各部門、崗位開展管理工作非常艱難;有的企業管理人員變化頻繁,重要管理人員流失嚴重造成內部環境失效,加上企業管理不完善使得內部控制無法起到應有的效果,如斯太爾面臨資金緊張、人員辭職或放假、重要管理人員頻繁變化的情形,使得組織機構正常運行困難,內部制度環境出現重大問題、內部監督缺失。

(二)內部控制制度體系不健全

現在的會計師事務所還是以財務報表審計為審計中心，審計人員在進行內部控制業務審計時,可能會因為對內部控制的認知不夠深刻,以及內部控制流程掌握不夠熟練等問題,導致審計結果報告存在不準確性。完善的管理制度有效保證國家及公司的良性發展,在管理制度的規定和幫助下可以讓問題更加清晰。大量的公司仍然面臨著不能細致、統一地對內部制度加以規定的問題。比如在追究責任的制度上,并不能具體到人,出現問題后往往發生相互推責的情形,給公司實施有效監管與鞭策帶來阻礙。

(三)內部控制的執行力不足

公司內部管理體系的制定,不只是為公司內部控制制定，而是對公司管理提出的要求。一些小公司為達到政策提出的要求，實現上市的目的,把內控工作流于表面,不能有效發揮內部控制的作用,失去了建立內部控制制度的價值及意義；一些上市公司原來隸屬于國家企業,存在一些沒有形成規范的企業治理體系弊端,實施內部控制管理制度難度較大；有的上市公司不重視內部控制,認為在財務報表中對公司內部控制制度進行審計,需要耗費公司大量的人力、物力,對公司效益沒有幫助，導致公司內部控制的執行動力不足。

六、上市公司內部控制建設的建議

(一)企業目標與內控充分結合

企業的內部管理人員必須有效執行指導和管理職責,同時確定企業管理層與內部管理部門分別承擔的主要責任,以保證在企業管理中內部控制制度得以有效執行；通過嚴格監管企業內部經營活動中的所有相關過程,逐步構建、明確全公司內部制度管理體系,以保證內部控制的各機構單位在企業運營規劃和內部管理體系建設中占有主導地位,并確保企業的發展策略能夠得以有效執行；企業必須逐步加強內部監督,通過強化內審機關對企業內控體系建設情況和實施狀況進行日常督導檢查,并對企業關鍵的內部控制過程進行有針對性的工作監督檢查,以保證內部管理體系得到有效實施；企業需要不定期組織管理人員和有關員工,以內部培訓班形式認真學習企業各類內部制度和法律法規,以提高法律意識；企業要按照行業發展狀況對研發、市場、經營管理進行招聘補充,并通過調整內部人才政策,進一步優化企業、職位設定和內部風險控制的過程,以進一步完善企業內控環境。

(二)完善企業內部控制制度體系

要實現內部有效控制的目的,必須按照公司生產經營活動要求,對集合生產活動中的各個領域和環節形成有效內部控制；同時需要對產品業務實行由始至終的控制管理,使企業的內控制度達到完整性的要求,才能實現合理的內控目的[4]。在實際生產運營中,公司不僅要確立章程管理制度,根據公司本身的內部環境情況,規范建設會計制度控制體系,同時必須明晰各機構單位的權限、責任范圍。要針對公司發展中的內部環境、國內外市場變化趨勢等內控管理制度進行正確、有效的調整,使企業內控制度效率合理化、健全性得以全面維護,從而建立一個健全、高效的企業內控制度。

(三)提高企業內部控制執行力

1.政府應保證審計的獨立性。為高效地行使監督檢查職責,內部審計監督機構必須要具備獨立性，只有獨立的內部審計組織才可以發揮高效的監督功能。

2.財政部門應發揮監管職責。公司的財務部門是內控制度執行者的最佳選擇,其主要職責是監測與反饋,有效反映公司運營結果、財務情況和現金流的職能。財務位于公司管理的中心,為了保證企業內部管理的客觀性,企業財務必須保持正直、獨立、客觀,對企業生產流程有全方位的了解,對企業生產運營的各個環節都可以合理的作出職業評估。

3.引入外部審計監督機制。從某種角度來說,外部審計相對具有更強的獨立性,可以更加公正、客觀地評判企業經營管理者的履職能力。

(四)科學地進行內控風險管理

上市公司在進行風險管理時,首先，要進行風險評估,企業管理人員可以從有效的風險評估程序中知道公司經營目標是怎樣被潛在事項影響的；其次,要進行事項識別,各種事項之間不是各自為政,而是存在著一定的聯系,公司管理人員要想更好的實施風險管理,就必須了解事項之間的聯系；第三,要制定風險應對計劃,合理的風險應對計劃不僅能夠掃除影響公司運營管理目標的障礙,還能夠降低企業經營和財務管理中形成的損失,增加企業實現既定目標的可能性；第四，公司要進一步明晰員工的工作權限,完善企業的重要事務報告機制和信息審查程序, 進一步完善企業的財務信息系統和運營信息系統,按照企業內控規定形成完善的內控管理體系,防范內部控制風險。