淺析新收入準則會計核算的變化

李潔雯

摘要：財政部于2017年7月發布《企業會計準則第14號——收入》，并于2018年1月1日起施行。新收入準則的修訂解決了新興交易事項如何確認收入及進行會計計量的問題，本文將從新收入準則對某些特定交易或事項的收入確認及計量進行思考與分析。

關鍵詞：新收入準則；主要變化；確認；計量

一、新收入準則的主要變化

（一）新收入會計準則的主要變化

1.調整收入確認的模型：新收入準則下，對收入的定義不再劃分種類來確認；同時將原收入和建造合同兩項準則納入統一的收入確認模型。

2.重新定義收入確認和計量的標準：新收入準則打破商品和勞務的界限，要求企業在履行合同中的履約義務，即客戶取得相關商品（或服務）控制權時確認收入，從而以控制權轉移替代風險報酬轉移作為收入確認時點的判斷標準。

3.明確指引多重經濟交易合同的會計處理：新準則為企業收入設定了統一的收入確認操作流程：五步法。識別與客戶訂立的合同，明確控制權轉移的前提條件；識別合同中的單項履約義務，明確轉讓一系列實質相同且轉讓模式相同、可明確區分商品的承諾作單項履約義務；確定商品或服務的交易價格，明確預期有權收取的金額、可變對價、非現金對價、融資成分對比標準等對交易價格的影響；涉及多重交易合同實務的，將交易價格分攤至各單項履約義務；履行履約義務完成時，確認收入。

4.增加對某些特定交易或事項收入的規定：隨著市場經濟日益壯大，交易事項趨向多元化，為滿足對某些特定交易或事項的會計處理，新準則做出了明確的規定，如：區分總額和凈額確認收入、附有質量保證條款的銷售、附有客戶額外購買選擇權的銷售、向客戶授予知識產權許可、售后回購、無須退還的初始費等。

（二）新收入準則對收入的確認與計量的核算

新收入準則擴大了企業類型的核算范圍，適應了新興產業及某些特定交易或事項的會計實務處理。根據新收入準則的收入確認和計量的變化，相關會計處理有了新的變化（以無須退還的某特定交易或事項為例），新收入準則第三十九條規定：“企業向客戶預收銷售商品款項的，應當首先將該款項確認為負債，待履行了相關履約義務時再轉為收入”。

1.當企業預收款項無須退回，且客戶可能會放棄其全部或部分合同權利時，企業預期將有權獲得與客戶所放棄的合同權利相關的金額的，應當按照客戶行使合同權利的模式按比例將上述金額確認為收入；否則，企業只有在客戶要求其履行剩余履約義務的可能性極低時，才能將上述負債的相關余額轉為收入。對此，新準則補充了客戶可能放棄行使部分或全部合同權利，而企業無須退回預收款項；或者客戶要求履行剩余履約義務可能性極低的情況下，企業將上述款項確認為收入。

例：某網絡通信服務公司自2017年7月1日起，每月月初向客戶收取網絡費，并每月向客戶輸送網絡信號服務。雙方簽訂合同時，客戶一次性向公司繳納24 000元的信號服務費，該服務費無須退回，合同期限為5年。簽訂合同時預期能夠取得5年的網絡費收入。客戶從2018年2月起未交網絡費，根據合同規定，客戶未交費時間超過3個月，視為自動放棄接收網絡服務，公司可于首次停交費用起第四個月起停止供應網絡。按照新準則收入的確認規定，網絡公司對收入的會計處理如下：2017年7月1日，根據客戶一次性繳納的信號服務費確認負債，借：銀行存款 24 000；貸：預收賬款 24 000；2017年7月1日至2018年4月1日確認分攤收入，借：預收賬款 400；貸：主營業務收入 400；客戶首次停交費用第四個月起，視同放棄要求公司履行履約義務，剩下的預收款項確認為公司收入，借：預收賬款 20 000；貸：主營業務收入 20 000。

2.新收入準則下，認可企業沒收的銷售訂金確認為收入，舊準則下將沒收的訂金確認為營業外收入。企業銷售商品的，客戶雖根據合同約定交付一定的定金，但由于合同不完善等原因導致客戶沒有取得該商品的控制權，企業尚未交付的商品也不需交付，且已收取的款項也無須退回。此時企業可將收取的款項確認為收入，否則作為負債處理。

例：2018年4月1日，企業與客戶簽訂購銷合同，客戶向企業交付訂金5 000元，約定企業2018年6月30日交付商品。5月1日發現合同存在瑕疵（如商品類別出現矛盾）或者其他原因，確定客戶無法取得商品的控制權，客戶所交訂金不需退回且企業不需交付商品。該訂金可確認為企業的收入，相關會計處理如下：2018年4月1日，借：銀行存款 5 000；貸：其他應付款 5 000；2018年5月1日確認訂金收入，借：其他應付款 5 000；貸：主營業務收入 5 000。

二、新收入準則的影響

（一）收入確認更加可靠有效

新收入準則下規定企業應當按照分攤至各單項履約義務的交易價格（指：企業因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對價金額）計量收入，區別于舊收入準則以商品公允價值作為入賬價值的規定，從而在一定程度上規避了以“公允價值”入賬所帶來的一些不利因素，提高了會計賬務處理的真實性，更注重了會計信息的可靠性原則。

（二）適應當前商業活動新變化的要求

在與國際經濟、國際會計準則接軌的時代，新興經濟及貿易全球化日趨發展，要求我國在商業活動新變化中，對會計相關領域適時而變，以適應市場經濟的發展。因此在新收入準則里，補充某些特定交易或事項的收入核算，如附有質量保證條款的銷售、售后回購、無須退還的初始費等新的變化。

參考文獻：

[1]財政部.《企業會計準則第14號——收入》.財會，[2017]22號.

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