風險導向審計在我國的應用研究

孫建濱 白楊

摘要：隨著我國產業環境、財經、法律制度的優化，引發了審計環境一系列巨大的變化，使得審計人員的審計工作風控點的把握也面臨著調整。如何在新的審計環境下，降低審計風險，客觀、真實反映審計結果，成為了審計人員必須關注的重點。論文通過梳理、分析我國在風險導向審計制度中存在的問題，進而提出提高審計效率，降低審計風險的新模式，旨在使得注冊會計師在審計活動中對風險評估結果有更為全面、正確的認，更加有效的實現審計目標。

Abstract： With the optimization of China's industrial environment， finance and legal systems， a series of huge changes in the auditing environment have been triggered， and the auditors' auditing work risk control points are also facing adjustment. How to reduce the audit risk， objectively and truly reflect the audit results in the new audit environment has become the focus of auditors. By combing and analyzing the problems existing in China's risk-oriented audit system， the thesis proposes a new mode to improve auditing efficiency and reduce auditing risk. The aim is to enable CPAs to have a more comprehensive and correct identification of risk assessment results in audit activities and more effectively achieve the audit objectives.

關鍵詞：風險導向審計；問題；措施

Key words： risk-oriented audit；problem；measure

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2018）29-0053-02

1 風險導向審計模式界定

風險導向審計主要是指以被審計單位的風險評估為基礎，綜合分析影響被審計單位經濟活動的各個風險因素，主要包括被審計單位的資產管理、財務管理及內部控制等多種內外部環境對審計風險所產生的影響。并通過量化的風險水平來確定進行審計活動的范圍和重點審計事項的審計方法。

20世紀60年代，歐美發達國家審計機構開始在日常審計活動中采用風險導向審計模式。伴隨著電氣化革命及網絡信息技術飛速發展，歐美發達國家進入高速發展時期，企業規模不斷擴大，跨國企業迅速崛起，財務核算量及復雜程度進一步提高。在此過程中，審計機構也面臨著風險控制點的重新把握。傳統審計方法，仍根據內部控制制度的評審與抽樣審計來進行判斷，導致得出的審計結論，可能與事實有較大偏差。因此，行業環境的變化，使得注冊會計師認識到要采取更為先進的審計技術與方法，風險導向審計模式應運而生。

2003年由國際會計師聯合會（IFAC）頒布了一系列的審計準則，標志著現代風險導向審計的產生。從時間上來看，現代風險導向審計的實質性發展并不是很長，但卻是現代經濟社會眾多因素共同發展的必然結果，引領風險導向審計進入發展的新階段。

2 風險導向審計的主要程序

2006年2月15日，我國頒布了新的會計準則，與新準則一起頒布的還有2006版《注冊會計師執業準則》，標志著我國風險導向審計進入了新階段。目前財政部已經頒布了6批準則及指南，共計48個項目，其中包括28個具體準則，10個實務公告，5個執業規范指南，基本形成了比較完整的準則體系。風險導向審計在我國實施以來尤其是現代風險導向審計的具體實施和運行我們可以發現其優點即可以有效地發現和防止舞弊以及更好的應對不斷變化的社會經濟環境，大大提高審計效率，降低審計成本。

隨著《中國注冊會計師審計準則第12111號——了解被審計單位及環境并評估重大錯報風險》的出臺，我國開始加強對重大錯報風險的識別及評估。第12111號當中指出，注冊會計師在開展審計工作時，應當對被審計單位的內外部環境進行充分了解，便于識別及評估財務報表上所反映的重大錯報風險，從而出具合理的審計意見。在審計過程中，為把控審計各個環節的風險點，應全面了解被審計單位，一般程序如下：

2.1 風險評估程序

①熟悉被審計單位內外部環境。

審計人員在審計工作中可以通過①詢問被審計單位相關人員②分析賬務核算流程③觀察和檢查④其他風險評估程序。這四種手段能夠對被計單位及其所處環境有基本了解。

②評估重大錯報風險。

審計人員通過職業判斷，借助對企業內外部環境的認知，去判斷被審計單位可能存在的重大財報錯報風險。

2.2 控制測試

所謂的控制測試，是指用于評價內部控制在防止和發現并糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性而進行的審計程序。控制性測試的執行完成度高，會影響實質性測試，減少審計取證工作，提高審計效率。一般情況下，進行控制測試的情況如下：

①在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的。

②僅通過實施實質性程序不足以提供認定層次充分、適當的審計證據。

2.3 實質性程序

實質性程序是用于發現及認定重大錯報風險實施的審計程序。包括對被審計單位的各類交易、賬戶余額、披露的細節測試以及實質性分析程序，來發現財務報表中所有可能存在的重大錯報。借助實質性程序獲得的審計證據，可以彌補被審計單位內部控制失效以及審計人員業務能力不足的缺陷。

3 推行現代風險導向審計中存在問題分析

3.1 風險意識薄弱，風險導向審計應用水平較低

風險導向審計在歐美國家審計行業之所以能迅速開展并廣泛應用，源于歐美國家審計等中介結構訴訟風險較大。1993年美國《紐約時報》在報道中就曾提及，整個歐美國家審計行業的訴訟賠償金額高達30億美元，1991-1992年兩年間，美國六大會計師事務所的訴訟費用約4770萬美元，占其審計業務收入的9%。

在我國，改革開放以來，隨著我國市場經濟的發展，我國注冊會計師行業相關制度、法律也逐步建立和恢復，但因公司法、證券法、物權法、經濟法等相關法律制度的不健全，加之法律意識淡薄，監管不到位等問題，會計師事務所面臨的訴訟風險幾乎為零。而后，盡管注冊會計師行業相關法律法規不斷完善，但作為規范注冊會計師行為的獨立審計準則，卻缺乏相應的法律地位和應有的關注程度。

3.2 風險導向審計理論發展滯后，審計標準及規范缺失

上世紀80年代中期，美國財經機構就開始頒布了一系列的審計準則來防范審計風險，并借助審計理論的不斷完善，逐漸形成了一套權威、規范的理論框架。但我國在上世紀計劃經濟體制下，并未真正的形成一套完整的審計理論框架為評估審計風險來提供科學的依據和指南。

3.3 審計方法落后，審計線索數理分析能力較低

目前，多數審計從業人員開展審計活動時，往往只依托固有知識結構，但隨著審計范圍的不斷拓寬，審計業務復雜度的提高，注冊會計師受托責任的加大，審計從業人員急需學習先進審計方法，這種分析財務報表所反映的異常指標及異常變動率，并以此為線索，把控審計風險點，確定審計的重點及范圍。

現代風險導向審計中在獲取審計證據時，通常是以數理統計為前提，采用分析性復核的方法。而在我國審計行業，大多數的注冊會計師在數理統計方面能力欠缺，實質性測試顧此失彼，審計效率低下，審計線索的挖掘不充分、不適當。

4 強化風險導向審計的措施

4.1 完善法律法規及審計準則，強化審計機構監管

隨著我國監督體系的進一步完善，審計機構作為我國監督體系中的關鍵樞紐其作用日益凸顯。現階段，道德約束力對各方行政企事業主體制約性偏失的情況下，通過完善相關法律、法規能有效保障審計人員利益，保證審計結論能客觀有效的反映被審計事項。另外，獨立審計體系及準則作為審計人員進行審計活動的行動指南，是反映審計人員職責履行情況的評價標準，能有效評價審計人員真實的履職情況，減少審計機構審計風險。因此應當將完善審計準則及相關法律法規作為風險導向審計外部建設的重中之重，為審計人員提供有效的保障和依據。

結合國際審計理論的發展及頒布的最新國際審計準則來看，歐美國家審計行業，始終延席審計的基本理論與方法及目標不變，從未擯棄傳統審計方法對內部控制評估的影響，其旨在指導審計人員如何在既保證審計質量的情況下又進一步提高審計效率；如何采用更先進的理念、思路來完成審計目標并履行相應的審計責任。

4.2 降低審計成本，完善審計行業信息庫

為防范審計風險，審計機構及審計人員應就審計過程中重大錯報進行充分的評估，明晰審計重點領域及范圍，并合理分配審計資源，力求提高審計效率。現階段，在審計業務執行過程中，外部審計證據是把握審計風險點的關鍵，但目前國內還未形成獲取此類證據的專門途徑，導致外部數據不完善。

目前我國審計行業的仍處于發展、完善階段，國內會計師事務所的仍以區域性為主，在審計報告的質量與事務所的規模上，仍與德勤、畢馬威等國際會計師事務所有較大差距。因此，我國審計主管部門應建立審計全行業信息數據庫，使用網絡資源，在審計活動開展前進行風險評估，以此降低審計風險。

4.3 拓展從業人員知識結構，加強審計量化方法培訓

現階段，我國審計從業人員，知識結構單一，尤其是注冊會計師職業資格考試內容相對單一，造成目前大多數審計從業人員多是會計學相關專業，專業面狹窄，往往對被審計單位的日常業務活動沒有清晰的了解和認知。因此，審計主管部門及審計機構，應加強對審計人員在制造環節、工程技術等方面的培訓，拓展現有人員的知識結構。并積極組織年度審計方法學習活動，幫助審計人員熟練的掌握常用分析工具及量化分析方法，搜集審計證據，形成客觀、真實的審計結論。

4.4 推進審計信息化，加快信息系統綜合應用

目前，德勤、畢馬威等國際四大會計師事務所都擁有依托于自身業務，較為穩定及全面的網絡體系，實現了審計信息的全球化。由于我國會計師事務所區域性特點還比較明顯，在網絡化及共享數據建設方面，與國際四大會計師事務所還有較大差距。因此，主管部門應進一步完善我國注冊會計師信息網絡體系，優化信息及網絡管理，使其更加現代化、規范化。與此同時，構建審計專有的信息體系，實現與被審計單位的數據網絡資源共享，通過數據挖掘，異常變動對比，從而有效的分析被審計單位財務收支中可能存在的重要問題和線索，確定審計步驟的性質、時間、范圍和重點，能進一步防范審計風險的發生。

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