關(guān)于公允價值應(yīng)用的思考

陳睿

摘要：我國在經(jīng)歷過由美國次貸危機(jī)所引發(fā)的金融危機(jī)之后，我國各界人士針對公允價值這一問題進(jìn)行了深入的思考。其實我國在應(yīng)用公允價值的過程中，在大多數(shù)情況下都是將當(dāng)前的市場價格視作為公允價值。但是實際上市場價格單單只是價值的一種表現(xiàn)形式而已，價格通常會隨著價值而進(jìn)行一定周期的波動，在有的情況下還與真正價值相脫離。在此情況下，我國一些認(rèn)識將資產(chǎn)的內(nèi)在價值或者經(jīng)濟(jì)價值當(dāng)作公允價值的替代物，尤其是市場條件多變的情況下。因此，我國十分有必要對公允價值的內(nèi)涵及其運用進(jìn)行準(zhǔn)確的思考。

關(guān)鍵詞：公允價值；實際運用

一、公允價值概述

我國會計準(zhǔn)則將其進(jìn)行了準(zhǔn)確的定義：“在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債在公平交易中進(jìn)行，交易雙方在自愿前提下對資產(chǎn)進(jìn)行交貨或債務(wù)清償?shù)慕痤~計量”。由此可見，公允價值是一個相對比較廣泛的概念，它并不是與其他計量屬性所并列的概念，而是與其他屬性共存的一個概念。

假想交易、公平公正和市場特征是公允價值的基本特征的表現(xiàn)。公允價值的假想交易性，表現(xiàn)在其并沒有實現(xiàn)現(xiàn)實交易，而是根據(jù)基礎(chǔ)分析所推斷的資產(chǎn)數(shù)量和市場交易的歷史情況，對企業(yè)價值進(jìn)行分析的評估方式，公平公正性表明公允價值為交易雙方的自愿行為，市場特征表明市場是公允價值的唯一來源渠道。

二、公允價值在我國運用中存在的問題

（一）公允價值實際操作難

公允價值在應(yīng)用過程中，將會涉及到會計的確認(rèn)、計量、報告制度的系統(tǒng)性調(diào)整，更涉及到會計機(jī)構(gòu)、會計人員的職責(zé)調(diào)整等。同時，在應(yīng)用的過程中，還將涉及到獲取公允價值的問題、公允價值實際上就是活躍市場中資產(chǎn)或負(fù)債的交易價格，只有在活躍市場中才可以直接獲得。對于市場不活躍的，要按照自愿原則，對交易雙方的價格進(jìn)行參考來確定。如果交易雙方的價格也無法確定的，就只能進(jìn)行估值來確定。因此，公允價值很難獲得，具有波動性和不確定性。尤其是在不活躍的市場中，由于我國當(dāng)前使用的估值技術(shù)很少，會計人員對于估值技術(shù)的掌握也不精，造成會計估值過于主觀和武斷，很難明確公允價值，做出準(zhǔn)確的估價。再加上資本市場本身波動交大，交易很容易受到干擾和控制，導(dǎo)致估值的公允價值失去可信度。

（二）公允價值理論體系不完善

目前，我國已發(fā)布的38個具體準(zhǔn)則中涉及會計要素計量的有30個，包括金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組等在內(nèi)的17個具體準(zhǔn)則，在不同程度上都涉及到公允價值計量。雖然近六成準(zhǔn)則均要求運用公允價值計量，但提供了具體應(yīng)用指南的只有第8號：資產(chǎn)減值、第22號：金融工具確認(rèn)和計量、第10號：企業(yè)年金基金三項。

（三）公允價值可靠性不高

公允價值的可靠性與相關(guān)性，一直是公允價值模式在推行過程中爭論的焦點。由于公允價值是以市場價值作為確定基礎(chǔ)的，其相關(guān)性利于決策，越來越受到投資者的青睞。同時，不可否認(rèn)的是，以公允價值作為計量基礎(chǔ)的會計信息是否可靠一直存在很大的爭議。公允價值是由兩個交易的主體來決定的，是由市場需要而出現(xiàn)的，公允價值本身是具有客觀意義的。

通常來說，歷史成本是可靠性最高的計量方式，而公允價值，影響其的因素受主觀影響較大，隨意性強(qiáng)，包含相當(dāng)一部分不確定的因素，例如，大量的職業(yè)判斷、主觀估計以及對未來市場走向的預(yù)估，受會計人員的主觀影響較大，不可避免的導(dǎo)致了公允價值計量模式的相對不可靠。

（四）與公允價值應(yīng)用所配套的經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境仍需改善

目前我國市場化程度還較低，產(chǎn)權(quán)交易市場并不活躍，大多數(shù)資產(chǎn)和負(fù)債很難找到可以觀察到的市場價值，公允價值第一層級、第二層級很難得到應(yīng)用。同時即使是存在交易市場，由于市場運作的不規(guī)范，中介機(jī)構(gòu)很難真正做到獨立、客觀、公正，公允價值并不能反映真實的市場價格。市場的不規(guī)范運作，導(dǎo)致市場價格波動較大，公平交易更無從談起，從市場上取得的交易價格也就不能作為真正的公允價值。市場主體中的各方，包括政府、所有者、經(jīng)營者、債權(quán)人等，各方利益不可能完全一致，當(dāng)存在利益沖突時，市場交易的缺陷導(dǎo)致市場價格并不是真實的公允價值。所以對于公允價值合理的運用，不但需要相關(guān)部門努力的完善體制，而且一定要改善市場中的環(huán)境。

（五）公允價值計量容易產(chǎn)生利潤操縱行為

主觀的判斷和輸入值的使用使得公允價值計量成為企業(yè)操控利潤的有效工具。另外，監(jiān)管體系不健全和相關(guān)法律法規(guī)的缺失，為企業(yè)利用公允價值計量模式虛抬資產(chǎn)價值，操控利潤和腐敗行為提供了條件。在實務(wù)操作中，公允價值的計量一定會設(shè)計估計和假設(shè)，只能由會計人員的職業(yè)判斷來確定。而運用職業(yè)判斷在一定程度上會帶有主觀性，一旦會計人員經(jīng)受不住利益的誘惑，就會很容易用公允價值這一手段來操縱利潤。

三、加強(qiáng)公允價值實際應(yīng)用的建議

（一）積極培養(yǎng)多級市場，建立良好的市場環(huán)境

就我國目前的市場環(huán)境而言，急需完善資本市場，擴(kuò)大債券市場、票據(jù)市場、外匯市場、黃金等貴金屬市場，建立充分競爭的生產(chǎn)資料市場和二手交易市場，尤其是房地產(chǎn)市場和金融工具市場，從而使公允價值的取得更客觀、更及時、更經(jīng)濟(jì)。

（二）重視對制度的建設(shè)

我國目前很多企業(yè)對公允價值的應(yīng)用存在著很大的隨意性，在同一目標(biāo)的交易過程中加大了利潤的上升空間。對于企業(yè)來講，應(yīng)當(dāng)將自身背景作為重要根據(jù)，優(yōu)化與完善企業(yè)內(nèi)部制度。我國的政府機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)頒發(fā)相關(guān)的法律條例來控制這種行為，借助公允價值的原則，以科學(xué)理論為指導(dǎo)思想，對財務(wù)會計公允價值的制度與明細(xì)進(jìn)行一定的完善。宏觀調(diào)控有助于企業(yè)的發(fā)展，政府需要為企業(yè)營造一個良好的發(fā)展空間，保障企業(yè)在市場價格上的公允性。

（三）保證公允價值的可靠性

實際上，公允價值是不存在絕對可靠性的。但是，公允價值的可靠性與公允價值的相關(guān)性一樣，都是影響公允價值計量的重要因素。公允價值的可靠性并非是公允價值的精確性，并不含有精確的意思。只要影響公允價值的因素能夠被公允價值計量反映出來，那么就可以認(rèn)定公允價值的計量具有可靠性。另外，公允價值的可靠性是通過成本估值得來的，通過財務(wù)報表來反映估計的情況，使用的也是估價技術(shù)，因此成本估值并不影響公允價值的可靠性。

（四）引入全面收益的概念，制定和優(yōu)化全面收益報表

公允價值的披露也要遵循會計準(zhǔn)則，堅持會計信息披露的真實性、全面性和及時性三大原則。因此，有必要制定和優(yōu)化全面收益報表，通過全面收益報表來真實地反映公允價值的計量與披露。我國所制定的全面收益報表，可以參考我國原有的歷史成本利潤表進(jìn)行適當(dāng)?shù)男薷暮屯晟疲贫ǔ龈胶臀覈鴩楹推髽I(yè)實際需要的全面收益報表。這樣，既可以為全面收益報表的使用者提高必要的信息，作為信息使用者投資和決策的參考，又可以防止因為利潤表中的收益波動導(dǎo)致的公允價值和公允價值計量的不可靠，確保公允價值披露的質(zhì)量。

（五）改善公司治理結(jié)構(gòu)，減少通過公允價值進(jìn)行盈余管理的空間

完善公司治理結(jié)構(gòu)是現(xiàn)代企業(yè)制度的主要內(nèi)容。公司治理結(jié)構(gòu)需要進(jìn)一步改善可以從以下三個方面著手：第一，促進(jìn)企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體多元化。第二，完善獨立董事制度第三，充分發(fā)揮監(jiān)事會的作用。

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