上市公司財務舞弊審計策略研究

韋霞

摘要：上市公司財務舞弊行為是資本市場的頑瘤，對我國資本市場的健康發展造成了很大的阻礙，也嚴重損害了審計和會計的職業形象。防范和治理上市公司財務舞弊是一項長久而艱巨的任務。本文從財務報表的角度分析了上市公司財務舞弊的主要手段，提出了相應的審計策略。

關鍵詞：上市公司；財務舞弊；審計策略

《中國注冊會計師審計準則1141號一一財務報表審計中對舞弊的考慮》認為：舞弊是被審計單位的管理層、治理層或員工通過欺騙手段來獲取不正或不合法利益的故意行為。本文所探討的舞弊，是指管理層、治理層的舞弊行為。

一、上市公司財務舞弊的手段分析

財務報表舞弊的手段可以說是層出不窮、變化多端，以下從財務報表項目的角度進行分析。

（一）上市公司資產舞弊手段

上市公司資產舞弊涉及的項目主要有固定資產、存貨、貨幣資金、應收賬款等。比如在固定資產入賬時將一些本來不應該計入固定資產價值的部分計入固定資產。存貨舞弊主要是虛構存貨，將根本不存在或者不屬于企業的存貨掛在賬面上，并且通過編制虛假憑證和操縱存貨盤點來掩飾存貨舞弊。貨幣資金舞弊主要是在賬面現金、現金流、募集資金使用情況這幾個方面來做文章，比如資金雖然在賬面上，但是這部分資金實際是處于被凍結的狀態或者被大股東所控制等，還有的是通過頻繁操作銀行賬戶的資金流轉，造成企業業務好的假象，以及將特殊用途的資金用于其他地方。應收賬款的舞弊常見的通過“應收賬款”科目調平賬款或轉移資金，多提或少提壞賬準備人為調節利潤，將確定已經收不回的壞賬不予核銷，長期掛賬。

（二）上市公司費用舞弊手段

負債舞弊主要是在流動負債上做文章。有些上市公司利用應付賬款的入賬時間來進行舞弊，例如購買材料時，材料已經入庫，但是購貨發票還沒有收到，則有意不記入應付賬款。有些上市公司為了推遲確認收入，將當期已經收到的收入款項記入預收賬款，而沒有按照交易進度正常結轉收入。

（三）上市公司收入舞弊手段

一項交易能否確認收入，不是單看產品是否轉移給了購貨方，而是要滿足收入的確認條件。然而，很多上市公司為了增加利潤，違背收入的確認原則，將本應下個會計期間才能確認的收入提前確認到這個會計期間，虛增了本會計期間的收入。此外，虛構交易也是收入舞弊經常使用的一種方法。這種方法的實質是通過虛構虛假的業務來虛增收入。具體的做法是填制虛假發票、出庫單，虛構關聯方和銷售對象。

（四）上市公司費用舞弊手段

和收入舞弊一樣，改變企業的費用也可以達到調節利潤的目的。公司進行費用類的舞弊往往和收入類相結合，這樣不僅提高了公司舞弊行為的隱蔽性，同時還加大了審計人員發現公司舞弊的難度。費用舞弊的主要方式一是少計費用，比如不計或少計資產減值準備，將不符合資產化條件的費用資產化。二是費用跨期入賬，將本應屬于下期的費用提前確認到本期或者將本期的費用延遲到下期核算。

二、上市公司財務舞弊的審計策略

（一）總體應對策略

1.保持職業懷疑態度

職業懷疑是指審計人員在審計過程中應運用專業知識、技術手段和職業經驗獲取審計證據，支撐審計結論。職業懷疑態度要求審計人員在審計過程中識別異常情況，應當做進一步的調查。職業懷疑態度應在審計過程中從始至終，審計人員應克服自身對客戶的信任，保持懷疑的態度，公正客觀的完成整個審計過程。

2.深入了解客戶的經營狀況

審計人員在業務承接階段就要對客戶進行有效篩選，不能僅限于評價客戶的經營風險，還要對客戶的行業背景、公開市場資料、經營戰略、管理者動機、客戶誠信等情況進行深入了解和分析。其次，在對公司進行審計的過程中要注意由于在承接客戶時所獲資料的完整性、可靠性可能存在一定程度的不確定性，因此，在執行審計的過程中，還要深入分析客戶的所有信息，以驗證或推翻在審計初期對風險的評估結果。

（二）具體應對措施

1.上市公司資產舞弊審計策略

對固定資產舞弊審計，首先要注意相關的指標分析，比如固定資產周轉率是否正常、固定資產減值準備的計提是否異常；其次要進行實地檢查，尤其是一些重要的生產設備，要觀察其使用狀態；最后要關注固定資產的真實性、合理性和準確性。對存貨舞弊審計，首先評估上市公司存貨的內部控制是否健全、有效；其次分析存貨在資產中的比重是否發生了異常的改變，以及存貨數量和價格的變化情況；最后一定要做好存貨的監盤。對現金舞弊審計，首先要了解現金內部控制的運行情況；其次應該向銀行函證，了解存款的真實性和質量，識別公司是否存在受到限制的銀行存款。對應收賬款舞弊審計，最為重要的是切實執行好應收賬款函證程序，通過函證識別應收賬款的真實性、正確性；此外，也要關關注應收賬款的賬齡、分析應收賬款的周轉率， 從而判斷應收賬款的質量。

2.上市公司負債舞弊審計策略

應對上市公司負債方面的舞弊行為，可以從以下方面入手：一是對負債進行函證。負債的函證對象應選擇金額較大的債權人，以及金額不大，但為企業重要供應商的債權人。函證時不僅要關注金額，也要關注交易條款。二是關注負債的入賬期間是否恰當，為此，不僅要檢查審計年度的應付款項，也要檢查資產負債表日后的應付款項。三是加強實質性分析程序，比較負債的增減變動情況，計算相關負債同銷售成本、存貨等的比例，判斷負債的整體合理性。

3.上市公司收入舞弊審計策略

應對上市公司收入方面的舞弊造假行為，審計人員要從多方面進行分析，聯系各個方面的關系，才能通過審計敏銳地發現上市公司的舞弊行為。對收入進行審計時，尤其要注意分析程序的使用。分析程序，是審計人員通過對審計項目的內容和以往類似項目的對比以及對現在項目進行分解，來發現該審計項目和以往正常項目之間的差異。對收入進行分析時，重點分析的財務指標有銷售增長率、銷售毛利率、重要產品的銷售份額等，從中發現公司進行財務舞弊的端倪。

4.上市公司費用舞弊審計策略

首先注意審查原始憑證。費用發生是從原始憑證開始的，原始憑證是明確經濟責任的最好證明。審查過程中要注意以下兩大方面：①異常數據。異常數據的產生，說明公司產生舞弊的情況很大；②異常賬目。一個發展比較成熟的公司，每年發生的經濟業務和賬務處理應該是相差不多的，如果突然出現一項新的費用項目，其中可能存在異常。其次對費用總數據進行分析。在對費用進行審計時，要對總體狀況進行分析，也要對各項明細費用比例比較看是否合理，將當前費用與前期費用比較看是否發生異常變化。

參考文獻：

[1]翟麗芳.上市公司財務報表舞弊及其審計對策研究[D].太原：山西財經大學，2012

[2]馬建.上市公司財務舞弊特征及審計對策研究[D].昆明：云南大學，2016