淺談政府會計制度改革對公立醫院財務報告的影響

王曉萍

[摘 要]2019年1月1日起，公立醫院全面執行《政府會計制度》，不再執行《醫院會計制度》。文章通過新舊制度銜接工作中，對會計報告體系結構、內容等方面的分析比較，探討會計報告變革對公立醫院財務工作及管理的影響。

[關鍵詞]政府會計;公立醫院;財務報告

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2019.36.060

1 政府會計制度改革背景

2015年以來，隨著《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》的提出，財政部相繼出臺了一系列的政府會計具體準則及應用指南。為了加快建立健全政府會計核算標準體系，從2019年1月1日起取消各類行政事業單位行業會計制度，統一施行《政府會計制度》，要求政府會計主體編制全面反映運行成本的權責發生制財務報告并同時編制反映預算執行情況的政府決算會計報告。這正是從我國政府會計目標出發，全面提升政府會計主體會計信息質量和有效性，進而提升政府主體財務管理水平，促進政府會計信息公開。也是此次新政府會計制度改革亮點之一—“雙報告”報表體系設計的方向。

2 政府會計報表的特點

2.1 報表體系結構的完善

政府會計制度首創了“雙報告”的會計報表體系。通過對一筆經濟業務進行財務會計和預算會計平行記賬的核算方法實現在一個會計核算系統同時生成一套政府財務報表和一套政府決算報表。政府報表體系結構的完善全面反映了單位財務信息和預算執行情況，提高部門、單位會計報告質量。

（1）政府財務報表。政府財務報表是依據權責發生制為基礎編制，反映政府會計主體某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的運行情況和現金流量等信息，主要包含了資產負債表、收入費用表、現金流量表和新增凈資產變動表及報表附注。目標在于反映政府會計主體權利、責任履行情況，有助于使用者的決策和管理。

（2）政府決算報表。政府決算報表是依據收付實現制為基礎編制，反映政府會計主體年度預算收支執行情況，包括預算收入支出表、預算結轉結余變動表和財政撥款預算收入支出表，是編制下年度預算的依據，有助于使用者對預算執行的監管和評價。

2.2 報表內容的優化、調整

政府會計報表因會計要素、核算基礎等變動，比較原醫院會計報表在結構、內容上有了很大的調整和優化。

（1）資產負債表。報表在結構和格式上沒有大的變化，只在凈資產類項目上有調整，將醫院資產負債表中事業基金、待沖基金、財政補助結轉（余）和科教項目結轉（余）余額歸并入累計盈余科目;根據核算方法的變動增加了長期投資權益法調整及無償調撥凈資產項目。

（2）收入費用表。報表結構上沒有大的變化，但在編制的格式、范圍有明顯的變化。醫院收入費用表將財政補助項目收支與科教項目收支單列于當期收入費用外，其收支結余報表反映方式類似于專用基金。而政府收入費用表將財政撥款收入、科研收入全部納入當期收入，同時政府會計取消了一級科目財政項目支出及科教項目支出，并將其支出歸入當期費用，不再單獨反映財政項目補助收支結余、科教項目收支結余。政府會計收入費用表在格式上更簡單直觀地反映醫院全部收支構成及盈余情況。

（3）成本報表。根據財政部下發關于醫院執行《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》的補充規定，公立醫院應編制月度和年度編制成本報表，具體包括醫院各科室直接成本表、醫院臨床服務類科室全成本表和醫院臨床服務類科室全成本構成分析表。其成本核算對象、核算內容、核算方法根據《醫院會計制度》規定填列編制。

（4）現金流量表。該表從“日常活動”“投資活動”“籌資活動”“匯率變動影響”四大類業務活動產生的現金流量來反映公立醫院在某一時間內現金流入和流出的情況。通過對現金收入來源和支出項目的分析，能幫助報表使用者對會計主體現金創造能力和現金償還能力做出預測，更合理、有效地安排使用現金。與醫院現金流量表在編制內容和格式沒有變化，只是對部分科目名稱做了調整。

（5）凈資產變動表。該表是新增的年度財務報表，編制內容為凈資產各個組成項目金額的變動情況，是對資產負債表凈資產的動態反映。

（6）報表附注。報表附注是政府財務報告的重要組成部分，是對會計報表列示的項目所做的進一步說明，以及對未能在會計報表中列示項目的說明。同醫院財務附注說明比較，在結構、格式和內容上都有較大變化。政府會計報表附注主要以表格加文字的方式披露重要項目的明細信息，同時要求對披露內容進行細化，如需按經濟分類披露費用信息，需披露本年預算結余和本年盈余的差異調節過程等。

（7）新增政府決算年度報表。新增政府決算年度報表包括預算收入支出表、預算結轉結余變動表、財政撥款預算收入支出表。這三張報表在結構和內容填制上比較簡單，可直接根據預算會計填列編制。反映預算單位某一年度預算收支結余變動狀況，能便于主管部門對財政資金預算投入、支出情況的掌握和管理。

3 政府會計制度改革前醫院會計報表編制中存在的不足

2011年7月1日起公立醫院施行醫院行業會計制度，醫院會計制度是以權責發生制為核算基礎，而醫院的主管部門及各級行政單位執行的是以收付實現制為核算基礎的行政單位會計制度。由于核算基礎、口徑的不一致以及行業的獨特性，醫院在實際會計報表編制工作中，往往會存在以下問題。

3.1 部門和政府報告質量不高

醫院會計報表基于醫院特有的業務運營特點而設計，其內容能直接和詳細地反映醫院的財務運營情況，但部門決算和政府財務報告為通用性報告，不能具體反映各行業特點的會計數據，因此在編制時部分數據不能直接引用醫院會計報表，需要進行歸并調整，而歸并口徑和方法的不統一容易導致上報報表的質量不高。

3.2 預算編制合理性、科學性不足

隨著《財政國庫管理制度改革方案》的深化改革，公立醫院全面納入財政預算管理體系，需編制年度預算上報主管部門并納入財政預算一體化平臺。通常預算編制采用滾動法，數據是基于權責發生制的會計報表，而財政預算平臺是指標收付實現的確認，因此在實際操作中不能很好地起到預算執行、監管的功能。

3.3 會計信息不完整導致決策運用的限制

首先，醫院會計制度要求編制財務附注說明，但在實際工作中往往只重視報表數據而輕視對會計報表附注及財務情況說明的編制，導致醫院會計信息的披露不充分。其次，公立醫院是政府預算單位，醫院會計報表只反映了權責發生制會計要素的數據，缺失預算會計數據，導致醫院會計信息的不全面。由于會計信息的不完整會導致決策者和報表運用者對醫院運行和發展的評價受到限制，不能真正發揮會計信息目標。

4 政府會計報表在醫院實際工作中運用的預期效果

4.1 有效提高政府部門決算報告的質量

政府會計制度改革遵循歸并統一原則，從行政事業單位通用或共性業務會計處理，以及單位財務報告信息和決算報告信息的可比性出發，歸并統一了現行行政事業單位行業會計制度。在會計科目設置、賬務處理、報表設計和填制上力求內在一致，提高了各部門、各單位間會計信息的可比性，為合并單位、部門財務報表和逐級匯總編制部門決算奠定了堅實的基礎。公立醫院納入政府會計主體執行政府會計制度，其目的之一就是統一同上級部門的報表口徑，提高部門決算報表的信息質量。

4.2 推動預算管理的實施

政府決算報告解決了公立醫院預算數據缺失的狀況，為公立醫院編制年度預算提供了可靠的基礎數據。預算編制的合理、科學能使預算執行更為有效，便于對預算執行過程的監控和評價。政府會計制度的改革將倒逼公立醫院加快對預算管理的建設，是推動醫院全面預算管理的重要契機和基礎。

4.3 提高會計信息運用的有效性

政府會計報表體系的建立，在內容上更全面地反映了財務及預算會計要素和重要會計事項。并通過附注對會計報表事項的進一步說明以及對財務會計與預算會計兩者之間的差異和聯系的披露，提升了會計信息的全面性和完整性，使決策者和報表使用者對會計信息的運用能更有效。

5 對政府會計制度改革后公立醫院加強財務工作的建議

5.1 夯實會計基礎核算工作

政府會計制度會計核算運用了“雙基礎”“雙分錄”，在會計科目設置、核算口徑和方法、憑證填制等方面相較醫院會計制度的核算更為復雜。每一筆經濟業務的會計處理，直接影響著會計報表的數據，因此加強對基礎核算工作的重視，不斷提高會計人員業務處理能力，確保會計報表數據的真實性、完整性和準確性。

5.2 重視原始會計數據獲取質量

公立醫院因體量大，業務內容面廣導致會計數據量大而繁復，獲取真實、可靠、充分的原始會計數據是準確、真實核算各項具體業務的基本依據，財務部門應加強對會計數據采集的質量監控，保證會計信息處理質量。從外部取得的原始會計數據應該保證其合法性、真實性和完整性，應重點加強對外采購流程、合同的管理。對于內部獲取的原始數據應保證準確性、客觀性和可驗證性，加強對醫院內部流程的優化和內控制度建設。

5.3 加快財務管理信息化建設

隨著現代財務管理理念的發展和深入，公立醫院的財務工作也逐步從會計核算向管理會計發生著轉變。因此，加快建設醫院業務信息和財務信息的融合是必然的趨勢，是推動醫院成本核算精細化管理的信息基礎，是提升醫院會計信息質量和財務管理水平的重要工具。

5.4 健全預算管理制度建設

健全預算的編制、執行、評價管理體系，通過預算管理制度的有效實施合理安排資金，控制成本費用，使醫院社會效益最大化。首先，醫院要重視預算編制，結合醫院發展目標科學合理確立收支預算。其次，應嚴格按照預算法規認真執行預算，并做好預算執行監控。最后，推動預算績效考評實施，提高全院上下參與的積極性，使預算做到真正的全覆蓋。

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