從企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠變遷的歷程看自貿(mào)區(qū)未來優(yōu)惠政策發(fā)展方向

王寶芝

摘要：自從2013年我國自貿(mào)試驗區(qū)工作開始啟動以來，自貿(mào)試驗區(qū)的建設、布局逐步完善，形成了覆蓋東西南北中全面改革開放的創(chuàng)新格局。本文結(jié)合自貿(mào)區(qū)產(chǎn)生背景，以某能源公司為例，從享受的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策變遷及已有自貿(mào)區(qū)相關優(yōu)惠政策的比較，擬預見自貿(mào)區(qū)未來優(yōu)惠政策發(fā)展方向。

關鍵詞：自由貿(mào)易試驗區(qū);稅收優(yōu)惠

自從2013年我國自貿(mào)試驗區(qū)工作開始啟動以來，自貿(mào)試驗區(qū)的建設、布局逐步完善，形成了覆蓋東西南北中全面改革開放的創(chuàng)新格局。在投資貿(mào)易自由化、便利化、金融業(yè)服務實體經(jīng)濟、政府職能轉(zhuǎn)變這些領域進行了探索，取得了顯著成效。

今年8月，國務院印發(fā)了《關于6個新設自由貿(mào)易試驗區(qū)總體方案的通知》，其中指出，在江蘇、山東、黑龍江、廣西、云南、河北等6省區(qū)設立自由貿(mào)易試驗區(qū)。這將標志著把我國自貿(mào)試驗區(qū)建設成為新時代改革開放的新高地。

一、自貿(mào)區(qū)政策產(chǎn)生的時代背景

（一）外部環(huán)境更趨復雜，貿(mào)易保護主義、單邊主義抬頭，全球化遇到一些曲折，需要通過設立自貿(mào)區(qū)，以更高水平的開放，彰顯中國建設開放型世界經(jīng)濟的決心，為經(jīng)濟全球化注入新的動力。

（二）2019年是我國決勝全面建成小康社會第一個百年奮斗目標的關鍵之年，需要通過設立新一批自貿(mào)試驗區(qū)，深層次的改革、更加高水平的開放，進一步激發(fā)企業(yè)發(fā)展的內(nèi)生動力，推動經(jīng)濟實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展。

（三）自貿(mào)試驗區(qū)設立近6年以來，在投資貿(mào)易自由化、便利化、金融業(yè)服務實體經(jīng)濟、政府職能轉(zhuǎn)變這些領域進行了探索，需要通過設立自貿(mào)區(qū)，在更大范圍內(nèi)進行改革創(chuàng)新的實踐及探索，形成更多可復制推廣的創(chuàng)新經(jīng)驗，為推動形成全面開放新格局作出貢獻。

二、從相關企業(yè)實例看企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策的變遷

（一）初始期：享受15%企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率及“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠政策

根據(jù)1991年4月9日中華人民共和國主席令第四十五號公布的《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》的第七條規(guī)定，“設在沿海經(jīng)濟開放區(qū)和經(jīng)濟特區(qū)、經(jīng)濟技術開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)或者設在國務院規(guī)定的其他地區(qū)的外商投資企業(yè)，屬于能源、交通、港口、碼頭或者國家鼓勵的其他項目的，可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅”。“某某能源有限公司”屬于能源類外商投資企業(yè)，根據(jù)規(guī)定可以享受15%的企業(yè)所得稅稅率。

根據(jù)《某開國稅復字（2006）第082號文》，自2006年1月1日至2007年12月31日，免征企業(yè)所得稅，2008年1月1日至2010年12月31日，按7.5%的稅率減半征收企業(yè)所得稅。“某某能源有限公司”自2006年1月1日至2010年12月31日期間享受“兩免三減半”的所得稅稅收優(yōu)惠。

在《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》出臺后，伴隨著我國積極推進對外開放，吸收外資的規(guī)模不斷擴大，GDP從1991年的3，833.73億美元增長至2010年的60，900.00億美元，企業(yè)所得稅政策的運用也達到了成熟階段，繼續(xù)執(zhí)行差別較大的稅收優(yōu)惠，不利于以更多的靈活方式吸收外商投資，這種情況下，國家開始出臺過渡期的企業(yè)所得稅相關政策。

（二）過渡期：享受企業(yè)所得稅的過渡期優(yōu)惠政策

2008年2月28日國務院頒布《關于

實施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的通知》（以下簡稱通知），通知規(guī)定：“自2008年1月1日起，原享受低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)，在新稅法施行后5年內(nèi)逐步過渡到法定稅率。其中：享受企業(yè)所得稅15%稅率的企業(yè)，2008年按18%稅率執(zhí)行，2009年按20%稅率執(zhí)行，2010年按22%稅率執(zhí)行，2011年按24%稅率執(zhí)行，2012年按25%稅率執(zhí)行。

自2008年1月1日起，原享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止。”

綜上，“某某能源有限公司”自成立至2012年，根據(jù)國家的法律及相關規(guī)定在不同階段享受了不同的企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠政策，經(jīng)歷了從低稅率、“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠到逐步回歸內(nèi)外資稅率統(tǒng)一的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠的循環(huán)過程。因此，可以預見自貿(mào)區(qū)未來的政策方向必將也會從給予企業(yè)稅收優(yōu)惠到逐步恢復正常稅收政策的循環(huán)過程。

需要引起注意的是，企業(yè)在實際享受企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠的過程中，會面臨諸多風險因素，已獲得相關稅收優(yōu)惠的企業(yè)一旦事后被稽查時發(fā)現(xiàn)實際經(jīng)營期不滿十年、經(jīng)營范圍無生產(chǎn)性業(yè)務、經(jīng)營期間年度生產(chǎn)性經(jīng)營收入未超過年度全部業(yè)務收入50%等不符合享受稅收優(yōu)惠的情形時，會面臨著需補繳已免征、減征的企業(yè)所得稅稅款的風險。

三、從已有自貿(mào)區(qū)相關優(yōu)惠政策預見自貿(mào)區(qū)未來優(yōu)惠政策發(fā)展方向

（一）海南自貿(mào)區(qū)

2018年4月，習近平總書記在慶祝海南建省辦特區(qū)30周年大會上宣布，支持海南全島建設自由貿(mào)易試驗區(qū)-海南自貿(mào)區(qū);同時發(fā)布了《關于支持海南全面深化改革開放的指導意見》，明確了以現(xiàn)有自貿(mào)區(qū)試點內(nèi)容為主體，結(jié)合海南特點，建設中國（海南）自由貿(mào)易試驗區(qū)。

海南自貿(mào)區(qū)的稅收優(yōu)惠政策具體如下：

1.增值稅：獎勵地方留存部分，前三年80%，后兩年70%，每季度兌現(xiàn)獎勵一次;（地方留存比例50%）

2.企業(yè)所得稅：獎勵地方留存部分，前三年80%，后兩年70%，每年年度匯算清繳后獎勵一次;（地方留存比例40%）

3.稅金及附加：獎勵地方留存部分的80%，獎勵期間為5年;（地方留存比例100%）

4.印花稅：獎勵地方留存部分的80%，獎勵期間為5年。（地方留存比例100%）

根據(jù)上述政策，現(xiàn)假設“某某能源有限公司”年應繳納企業(yè)所得稅1500萬元，年應繳納增值稅750萬元，年應繳納印花稅100萬元。根據(jù)海南自貿(mào)區(qū)現(xiàn)有稅收優(yōu)惠政策，未來五年期間可享受的稅收優(yōu)惠如下：

1.增值稅：享受稅收優(yōu)惠金額1425萬元;

2.企業(yè)所得稅：享受稅收優(yōu)惠金額2280萬元;

3.稅金及附加：享受稅收優(yōu)惠金額360萬元;

4.印花稅：享受稅收優(yōu)惠金額400萬元。

合計享受稅收優(yōu)惠金額4465萬元，稅收優(yōu)惠比例為36.60%。

（二）舟山自貿(mào)區(qū)

2017年3月31日國務院出臺《中國﹙浙江﹚自由貿(mào)易試驗區(qū)總體方案》，這標志著正式設立浙江舟山自貿(mào)試驗區(qū)，從而在更大范圍內(nèi)進行改革創(chuàng)新的實踐和探索，建設更多的“試驗田”，構建全方位對外開放新格局。

舟山自貿(mào)區(qū)的稅收優(yōu)惠政策具體如下：（見表1）

根據(jù)上述政策，現(xiàn)假設“某某能源有限公司”年應繳納企業(yè)所得稅1500萬元，年應繳納增值稅750萬元，年應繳納印花稅100萬元。根據(jù)舟山自貿(mào)區(qū)現(xiàn)有稅收優(yōu)惠政策，未來五年期間可享受的稅收優(yōu)惠如下：

1.增值稅、企業(yè)所得稅：享受稅收優(yōu)惠金額2790萬元;

2.稅金及附加：享受稅收優(yōu)惠金額0萬元;

3.印花稅：享受稅收優(yōu)惠金額175萬元。

合計享受稅收優(yōu)惠金額2965萬元，稅收優(yōu)惠比例為24.30%。

（三）“某某能源有限公司”所在地自貿(mào)區(qū)

“某某能源有限公司”所在地自貿(mào)區(qū)的現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策如下：

1.增值稅：獎勵地方留存部分的80%，獎勵期間為5年;（地方留存比例20%）

2.企業(yè)所得稅：獎勵地方留存部分的80%，獎勵期間為5年。（地方留存比例16%）

根據(jù)上述政策，現(xiàn)假設“某某能源有限公司”年應繳納企業(yè)所得稅1500萬元，年應繳納增值稅750萬元，年應繳納印花稅100萬元。根據(jù)“某某能源有限公司”所在地自貿(mào)區(qū)現(xiàn)有稅收優(yōu)惠政策，未來五年期間可享受的稅收優(yōu)惠如下：

1.增值稅：享受稅收優(yōu)惠金額612萬元;

2.企業(yè)所得稅：享受稅收優(yōu)惠金額1040萬元;

3.稅金及附加：享受稅收優(yōu)惠金額0萬元;

4.印花稅：享受稅收優(yōu)惠金額0萬元。

合計享受稅收優(yōu)惠金額1652萬元，稅收優(yōu)惠比例為13.54%。

通過上述三個自貿(mào)區(qū)優(yōu)惠政策來看，自貿(mào)區(qū)為吸引增量投資，主要以返還企業(yè)稅款中的地方財政留存比例部分為財政扶持手段。雖然各地未來預計出臺的優(yōu)惠政策不盡相同，但隨著政策深入、各地自貿(mào)區(qū)之間互相競爭，自貿(mào)區(qū)未來的優(yōu)惠政策的力度會更大，出現(xiàn)例如給予企業(yè)高管薪酬的個人所得稅優(yōu)惠、中央與地方財政分成的調(diào)整等深化政策。相對的，企業(yè)在享受相關政策優(yōu)惠的同時要未雨綢繆，提前預見到未來自貿(mào)區(qū)投資飽和、完成發(fā)展任務目標后，企業(yè)可能遇到的相關稅收風險（參考上述企業(yè)所得稅稅收風險）。

四、總結(jié)

自貿(mào)區(qū)的設立必將推動形成全面開放新格局，成為新時代改革開放的新高地，為經(jīng)濟全球化注入新的動力，也將進一步激發(fā)我國高質(zhì)量發(fā)展的內(nèi)生動力，推動經(jīng)濟實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展。

通過回顧企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策的歷史變遷歷程可以看出，自貿(mào)區(qū)未來的優(yōu)惠政策力度必將逐步擴大，通過返還稅款方式降低企業(yè)稅收負擔的方式會是新設立自貿(mào)區(qū)未來的主要政策方向，同時新設立自貿(mào)區(qū)給予企業(yè)優(yōu)惠政策也一定是從返還稅款、降低稅率到逐步恢復正常稅收政策的循環(huán)過程。

現(xiàn)在各地新設自貿(mào)區(qū)的稅收優(yōu)惠政策都尚在出臺過程中，企業(yè)要把握住機遇，獲得相關的政策紅利，一定要做到未雨綢繆，提前做好計劃方案。由于各地自貿(mào)區(qū)的未來政策條款、信用優(yōu)劣、政策的便捷性存在很大差異，企業(yè)在做出方案選擇時一定要多方對比，從各方面比較不同方案的優(yōu)劣以做出最佳選擇從而實現(xiàn)自身利益最大化。在這個過程中企業(yè)除了要把握相關的政策機遇和順應政府的政策導向意圖外，還要注意相關的優(yōu)惠政策收尾規(guī)定，保證企業(yè)在獲得最大政策優(yōu)惠的同時規(guī)避事后政策收尾風險，以利于企業(yè)在未來獲得更大的發(fā)展。