企業內部轉移價格的制定與對比研究

/航天特種材料及工藝技術研究所

趙國銘 /海軍裝備部裝備審價中心

隨著企業發展規模的不斷擴大，決策流程增長，響應速度變慢，內耗加重。責任中心制逐漸成為現代化大中型企業經常選擇的一種經營管理模式，企業根據自身結構和部門職責與性質，將其劃分為費用中心、成本中心、利潤中心、投資中心等，下放經營權，完善監督、管理與控制機制，制定專項KPI考核指標，最大限度調動各中心積極性。

責任中心制體系中，企業內部每個責任中心都是相對獨立的生產經營主體，但在分工與管理日益精細化的今天，每個責任中心又都無法獨立完成設計、生產、檢測、銷售等全套營運流程，企業各部門之間分工合作是常態，更是趨勢。既要客觀公正地評價與衡量各責任中心的經營管理業績，還要調動責任中心工作積極性，實現企業整體經濟效益最大化，這就需要按照市場的交換原則處理好各責任中心之間的經濟往來，結轉結算，內部轉移價格應運而生。

內部轉移價格，是指企業內部各責任中心之間提供產品或勞務的結算價格，其表現出如下特點：客觀反映企業內部各責任中心之間的經濟聯系，但不能完全成為企業經營及投資決策的依據；從企業整體角度看對企業經濟效益影響較小，但卻是責任中心制管理模式設立與實施的基礎；影響各責任中心經營成果的分配情況，常用于平衡內部各方利益；具備市場與計劃經濟的雙重基礎，既能規避市場缺陷，又能在一定程度上最大限度調動各方積極性，是企業內部控制的重要經濟手段。因此，企業內部轉移價格的制定模式在一定程度上反映企業發展戰略規劃以及內部控制關注點等重要因素。

一、內部轉移價格制定方法及選擇依據

1.以市場為基礎的內部轉移價格制定方法

以市場為基礎的內部轉移價格制定方法也稱市場定價法，是指企業內部各責任中心相互轉移產品或勞務時，將企業外部產品或勞務的市場公平價格作為定價基礎。采用市場定價法的優勢是能以看似公平的方式有效解決各責任中心之間的利益分配，較好地體現公平性原則，有利于促進各個責任中心積極參與企業管理與行業競爭。但也存在一定弊端，如很多非通用性產品或勞務的市場價格難以確定或存在爭議；市場價格受購買量及企業間戰略協作影響較大，在購買方無選擇權、不能以購買量及戰略協作調節內部轉移價格的情況下，挫傷協作積極性；存在由于市場波動導致責任中心之間效益懸殊的情況，不利于企業的和諧、穩定發展，這些因素限制了市場價格作為內部轉移價格的使用。

2.全成本加成定價法

全成本加成定價法是根據產品全成本加上相應比例利潤來確定產品內部價格的一種方法，即內部轉移價格＝產品（服務）全成本+產品（服務）全成本×成本利潤率，該定價方法等同于計劃經濟下軍用產品的定價模式。全成本加成法的優點是確保產品（服務）出售方實現預期利潤，最大限度調動其工作積極性；避免由于市場波動和行業變化的不確定性對企業內部配套關系產生的不利影響。但由于它忽略了市場競爭及市場調節作用，容易導致產品（服務）出售方成本意識淡薄，甚至形成“高成本、高利潤”的錯誤導向，不利于企業整體效益提升；產品（服務）出售方在面臨低成本、新技術方案時消極應對，不利于企業技術革新和整體效益提升。

3.雙重價格法

雙重價格法，即對同一中間產品的出售方和購買方采用不同的價格，一般出售方價格高，購買方價格低，從而在購銷2個方面調動企業內部責任中心之間的合作積極性，使企業整體利益最大化。采用雙重價格法的前提是市場定價法和全成本加成法會嚴重降低一方的協作積極性或與企業整體發展戰略規劃明顯不符，如中間產品為專用產品，受國家調控及其他外在因素影響，全成本明顯高于或顯著低于市場價格的情況下，企業考慮采用雙重價格法解決雙方協作問題。

4.協商價格法

協商價格法是指企業責任中心之間相互提供產品或勞務時，雙方按照正常市場規則、秩序進行協商定價，最終確定出雙方都可接受的價格，這種情況一般適用于提供的產品或勞務缺乏市場價格或市場價格波動大、不穩定時。采用該方法的優點是企業內部遵守市場規律，引導各責任中心依律辦事。缺點是雙方議價過程中需要測算、分析、調查等，投入大量的人力、精力，會產生不必要的內部“管理”與“營銷”成本，而不是以企業整體利益最大化為出發點考慮，可能與企業特定發展目標相悖。

二、某制造企業內部轉移價格研究對比

某制造企業主要從事特種復合材料、金屬材料研制與生產，由研發、生產、加工、測試等直接部門與生產管理保障部門構成。為加強成本控制，提升企業經濟效益，其全面啟動成本管控與二級核算工作，按照專業分工設立事業部（責任中心），一方面使科研與生產更緊密的融合，促進科技成果的轉化，同時能夠清晰劃分責任，有利于二級核算與效益考核。

將各研發生產部門設立為獨立的虛擬利潤中心，利潤中心人員的薪酬、績效獎金等與中心工作量、經濟效益直接掛鉤；管理保障部門設立為獨立的費用中心，各費用中心費用總額受年度預算制約，管理保障部門提供的服務及各利潤中心之間的經濟協作通過內部轉移價格實現。

為確保統計口徑的一致性，采用全成本加成定價法核定內部轉移價格，各項目利潤率相同，一般控制在10%～20%之間；采用市場定價法核定的內部轉移價格為在公開市場上咨詢2家及以上具有相應能力與資質的生產服務單位的價格。

表1 不同定價模式下CT無損檢測項目內部轉移價格差異表

圖1 不同產品CT檢測項目內部轉移價格對比圖

1.測試類內部轉移價格的制定與研究

作為特種材料生產企業，內部測試種類較多，包括理化測試、無損檢測、電氣性能測試、型面尺寸檢測等，筆者以無損測試和理化檢測為例，研究內部轉移價格的規律性。其不同產品根據市場定價法與全成本加成定價法制定CT無損檢測內部轉移價格的差異與分析（見表1）。

表2 不同定價模式下理化測試項目內部轉移價格差異表

圖2 不同理化測試項目內部轉移價格對比圖

對于A～K共11類產品（見圖1），參照市場詢價及市場交易價格制定的內部轉移價格明顯高于全成本加成法制定的內部轉移價格，且11類產品利用2種模式核定的內部轉移價格規律相同。

作為材料制造企業，理化測試項目較多，選擇幾類常見測試項目進行內部轉移價格差異分析（見表2、圖2）。對于材料制造行業通用理化測試項目，采用全成本加成定價法制定的內部轉移價格與利用市場定價法制定的內部轉移價格相比差異較小，考慮企業全成本核定過程中的誤差及市場價格調研偏差影響，市場定價法核定的內部轉移價格略高于企業全成本加成法核定的內部轉移價格。

產生上述差異的原因主要有3個方面：一是CT無損檢測屬于先進檢測手段，常用于航空航天、船舶、汽車、精密制造等領域，對設備分別率、操作人員專業技能等都有更高要求，成本高、利潤率高，因此其市場價格明顯高于成本價格；二是理化測試多屬于傳統檢測項目，對試驗場地、設備、人員專業性要求較低，投資成本低，利潤率低，因此其市場價格與成本價格相比差異不大；三是一般材料制造企業都配備理化測試能力，只有高端產品生產制造企業才配備無損檢測能力，無損檢測項目投資大、準入門檻高、資質申請難度大，因此市場要求更高的回報率。

表3 不同定價模式下產品機加內部轉移價格差異表

2.機加內部轉移價格制定與差異分析

某企業經營過程中生產和使用大量金屬、非金屬產品，這些產品在生產、機加、檢測部門間流轉，機加內部轉移價格應運而生。不同材質產品利用市場定價法與全成本加成法核定的機加內部轉移價格的情況及差異（見表3）。

對于市場上非常普遍的鋼制產品加工，某企業自建如有配套能力，利用全成本加成法核定的內部轉移價格高于市場定價法核定的內部轉移價格；對于專有性較強的特種陶瓷材料機加，利用全成本加成定價法核定的內部轉移價格明顯低于市場定價法核定的內部轉移價格；樹脂基復合材料和鈦合金材料產品的機加價格規律介于上述兩者之間，即采用市場定價法核定的內部轉移價格與采用全成本加成法核定的內部轉移價格差異較小。

產生上述差異的主要原因是：通用鋼制金屬材料和普通樹脂基復合材料為應用范圍廣的傳統材料，市場配套齊全，技術成熟且充分競爭，因此即使企業建立起相應生產能力，也很難在短時間內有效控制成本，更無法實現價格優勢和利潤優勢。特種陶瓷材料屬于高附加值新型材料領域，其成本高、價格高、利潤高，對加工設備、加工精度、加工方法都有獨特的要求，主要用于高端制造業，市場價格明顯高于成本價格。

3.保障類內部轉移價格的制定與分析

生產保障部門為各責任中心提供打印、復印、通訊、交通等服務，筆者通過研究打印類、車輛使用類內部轉移價格的差異，分析并提出管理建議。其中，打印類市場價格以市面打印復印店標價為準，車輛使用價格是以出租車和網約車價格為準。不同保障項目利用市場定價法與全成本加成法核定的機加內部轉移價格的差異（見表4）。

全成本加成法核定的打印復印類項目內部轉移價格低于市場定價法核定的內部轉移價格；全成本加成法核定的車輛使用內部轉移價格高于市場定價法核定的內部轉移價格。

產生上述差異的主要原因體現在2類內部協作營運模式上，打印、復印、傳真等業務集中且業務量大，設立專門的服務間既能提升工作效率，還可以控制成本；而企業自身配備的車隊不同于市場上的出租車公司，出租車工作時間長，里程數高，不受工作時間約束，因此即使在較低價格情況下也能實現可觀利潤，而企業車隊以為企業提供優質服務為目標，等候時間長，里程數低，配備專業司機，以企業工作時間為準，因此平均服務成本較高。

表4 不同定價模式下保障類內部轉移價格差異表

三、復合型內部轉移價格模式的確定

根據單位經營情況，以企業總體戰略規劃為目標，針對不同內部協作項目確定以全成本加成為主、其他定價模式補充的復合型內部轉移價格定價模式。該定價模式的特點是：無損檢測項目和機加項目采用雙重定價模式，即服務提供方按市場價確定內部結轉收入，服務購買方按全成本加成法結轉內部成本；理化測試項目按市場定價法核定服務提供方和購買方的內部結轉價格；保障類項目按全成本加成法核定內部結轉價格。

采用復合定價模式的優點是：既參照市場規則經營，又兼顧行業特點；提升職工成本意識；促進各中心之間的相互協作，減少外協支出；支持重點配套專業發展，發展高端專業配套齊全的新型制造企業；適當控制公務用車，提倡儉樸出行。該定價模式雖表現出較強的管理優勢，為企業快速發展提供支撐，但是在服務提供方成本控制方面還存在一定不足，仍有進一步完善的空間。

企業內部轉移價格的制定有多種方法，內部轉移價格制定模式形成如下啟示如下：一是企業應根據自身發展目標、經營狀況及業務特點制定適合本企業發展的內部轉移價格，不可機械效仿；二是內部轉移價格的制定方法多種多樣，既不是一成不變的，也不必采用同一種定價模式核定所有內部轉移價格；三是內部轉移價格制定模式要兼顧企業其他內部管理政策，不可與企業總體發展目標背道而馳，政策之間應相互融合。

完善的內部轉移價格制定模式必須以企業整體發展戰略規劃為基礎，以企業整體利益最大化為目標，既能公平公正反映各責任中心的經營業績，還要簡單易行，體現企業特色。