內部控制評價方法研究：國內外文獻綜述

田宇村

【摘要】作為公司治理的重要部分，內部控制的最終目的是使企業按照預定的目標和秩序有效運轉，而控制的有效與否需要進行合理評價并做出判斷。內部控制評價已經成為內部控制實務和理論研究的重要問題，越來越多的研究關注內部控制的評價評價方法。文章通過歸納總結國內外內部控制評價的相關文獻，整理出不同的內部控制評價方法，以期對內部控制的評價研究提供啟示或方向。

【關鍵詞】內部控制評價方法;內部控制缺陷;內部控制指數

隨著企業內部控制實施力度的逐漸加強和規模的不斷擴大，理論界和實務界迫切希望了解企業內部控制實施的效果及其影響因素，大批學者開始關注內部控制的評價方法。合理的評價方法是開展評價的重要工具，通過對內部控制系統的可操作性、合理性進行測度，從而實現內部控制既定的目標，服務于企業建設和發展。本文總結了關于內部控制評價方法的相關國內外文獻，以期為目前內部控制評價的開展提供借鑒。

一、內部控制缺陷指標

SOX法案是美國審計領域中的一個重大轉折點，內部控制理論在不斷發展的同時企業也在實務中對理論不斷應用，Krishnan（2005）將企業是否存在重大內控缺陷作為評價標準，依情況進行0-2的賦分;Michael等（2006）在研究內部控制質量對審計延遲的影響時，采用內部控制重大缺陷的披露作為內部控制質量的替代變量;而Hamersley（2008）則在研究內控缺陷的市場反應時，開發了五分制的內控缺陷可審核性量表，用以評價企業內部控制;Yu-Chen Lin等（2014）研究美國CEO特征對公司內部控制質量的影響時，選用重大內部控制缺陷的披露來衡量公司內部控制質量。

張繼勛等（2011）研究投資者對存在內部控制缺陷的上市公司的投資可能性時，采用是否詳細披露內部控制缺陷對內部控制進行評價;項苗（2012）在評價內部控制質量時，對內部控制缺陷進行了分類研究，發現企業社會責任、資金活動、資產管理、合同管理方面的內部控制缺陷與非標準審計意見顯著正相關，而組織結構和信息系統方面的內部控制缺陷與非標準審計意見顯著負相關。

二、內部控制評價指數

Chow和Boren（1987）使用24個指標設計了衡量上市公司自愿性披露財務信息的內部控制評價系統;Moerland（2007），Knechel（2008）等人根據COSO報告和薩班斯法案選取因子構建了內部控制披露指數;Deumes等（2008）分三步設計了內部控制披露指數，用以衡量內部控制自愿報告的程度，采用了監事會討論內部控制、管理層確認其對內部控制的職責、董事會對內部控制有效性發表意見、內部審計的職責、公司風險管理活動等六個因素來構建內部控制披露指數。Poel，Vanstraelen（2011）又在Deumes和Knechel（2008）構建的內部控制披露指數的基礎上進行了相應的擴展。

國內，林鐘高（2007）依據重要性將內部控制五要素分為了三個層次，并分別賦值5、3、2，構建出衡量我國上市企業內控質量的綜合評價指數;而賈旭（2009）從風險管理八要素角度出發設計的指數模型主要用于檢驗企業內控質量與會計信息質量內在關系;胡為民（2012）基于內部控制戰略、經營、報告、合規和資產安全五大目標的實現程度設計內部控制基本指數，并將內部控制重大缺陷作為修正指標，構建了內部控制綜合指數;戴經斌（2014）采用事件分析法分析2012年深交所A股主板市場公司的“迪博.上市公司內部控制指數”，發現其具有很高的信息含量。

三、模糊綜合評價法和AHP方法

周春喜（2002）結合了模糊數學法和層次分析法，采用內控模糊綜合評價模型，對兩級指標確定權重，從而評價內控的整體質量;駱良彬（2008）則采用層次分析法，加入專家意見確定企業內控整體框架下的三級細分指標的權重及隸屬度，從而實現內控質量評價指標的模糊定量;陳漢文（2011）則在層次分析法的基礎上加入了變異系數法，形成了四級指標來對內控體系進行權重確定;方國志（2015）結合內控“四性”采用層次分析法定量分析央行的內部控制質量。戴文濤（2013）將層次分析法與模糊綜合評價法相結合以后，構造多層模糊綜合評價模型，形成內部控制指數，并將形成的內部控制指數分級，再結合內控五要素進行評價;

四、數理統計評價法

模糊綜合評價法和層次分析法方法始終需要參評人員對指標之間的相對重要性給出判斷，評價的結果仍然具有很強的主觀性，數學方法的引進，在一定程度上填補了層次分析方法客觀性的欠缺。王立勇（2004）通過構建數學模型，探討了企業管理層運用可靠性理論提高內控系統設計和評價的效果的可行性;朱衛東等（2005）則借助BP神經網絡評價模型，構建了內部控制的43項評價指標，以企業內部控制評價對象的特征數據作為神經網絡的輸入向量進行求解;別凌（2008）建立了以內部控制了解度、內部控制健全性測試評價、內部控制符合性測試評價及內部控制綜合評價為核心的離差最大化評價模型;陳魏漢（2012）利用了企業的橫向部門安排、項目流程和縱向的行政級別建立三維立體框架并結合矩陣和向量構建數學模型，量化企業內部控制質量。

五、文獻評述

企業指標體系的構建與評價，最終需要通過有效性來進行檢驗。無論采用內部控制缺陷指標、指數指標、模糊綜合評價法和層次分析法還是引人數理統計，企業內部控制的有效性是達成企業相關目標的有力保障。有效的內部控制，是將企業的相關可能出現的風險控制在合理的范圍，這個范圍的大小根據企業不同的目標而有所差異。在對企業內部控制的實際評估中，需要把握的不僅僅是評價方法的全面性與合理性，更要加強對內部控股評估的成本效益進行衡量。無論如何，任何控制行為下的成本支付大于實際的經濟收益都是不可接受的。