內(nèi)部控制有效性研究的文獻綜述

況冬梅

【摘要】內(nèi)部控制的有效性是指內(nèi)部控制對合規(guī)目標(biāo)、報告目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)和戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)提供的保證程度，包括設(shè)計有效性和運行有效性，有效的內(nèi)部控制會增加企業(yè)價值，提高企業(yè)績效。實現(xiàn)內(nèi)控有效性的依托在于整個企業(yè)系統(tǒng)的良好運行，本文通過對內(nèi)部控制有效性研究的文獻進行梳理，從內(nèi)部控制有效性的定義、評價方法、影響因素和經(jīng)濟后果這四個方面進行闡述，并對未來研究方向進行探討。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制;內(nèi)部控制有效性;治理結(jié)構(gòu)

內(nèi)部控制是企業(yè)為了實現(xiàn)一系列經(jīng)濟和經(jīng)營目標(biāo)而建立制度、規(guī)章以及控制方法的過程（余宛泠等，2015）。2013年5月COSO委員會更新的《內(nèi)部控制一整合框架》明確定義“內(nèi)部控制是一個由組織的董事會、管理人員和其他員工共同設(shè)計和實施的，旨在為實現(xiàn)企業(yè)的運營、財務(wù)報告和合法合規(guī)目標(biāo)提供合理保證的過程?！?/p>

一、內(nèi)部控制有效性的定義

COSO委員會表示有效的內(nèi)部控制制度可為組織目標(biāo)的實現(xiàn)提供合理的保證，并將影響組織實現(xiàn)其目標(biāo)的風(fēng)險降低至可接受的水平。內(nèi)部控制不是獨立存在的，從本質(zhì)上來說它服務(wù)于企業(yè)的目標(biāo)。因此，內(nèi)部控制的有效性是指，內(nèi)部控制為企業(yè)實現(xiàn)其目標(biāo)提供的保證程度（陳漢文等，2008;楊有紅等，2009;張穎等，2010;楊潔，2011）。其中，目標(biāo)實現(xiàn)是指對合規(guī)目標(biāo)、報告目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)和戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)（張穎等，2010）。國內(nèi)外的學(xué)者對內(nèi)部控制有效性的定義都強調(diào)了內(nèi)部控制對目標(biāo)實現(xiàn)的保證程度，只不過針對不同資本市場中的企業(yè)對目標(biāo)的定義有所不同。

二、內(nèi)部控制有效性的評價方法

對內(nèi)部控制有效性的概念進行界定之后，我們?nèi)绾卧u價一個企業(yè)的內(nèi)部控制是否有效呢？國內(nèi)大多學(xué)者都是采用內(nèi)部控制框架作為內(nèi)控有效性的評價標(biāo)準(zhǔn)。從國內(nèi)來看目前有關(guān)內(nèi)控有效性的評價，主要包括定性描述和定量分析。

（一）定性分析法

在定性分析中，陳漢文等（2008）認為評價企業(yè)內(nèi)部控制的方法總體上可以分為詳細評價法和風(fēng)險基礎(chǔ)法。此外，楊潔（2011）引進PDCA（計劃一執(zhí)行一檢查一改進）循環(huán)理論進行內(nèi)控評價，將企業(yè)內(nèi)控體系的自我評估與社會評估結(jié)合起來，以完成對內(nèi)控體系的綜合評估。

（二）定量分析法

關(guān)于定量方法的研究也層出不窮，諸多學(xué)者嘗試著運用不同的數(shù)學(xué)模型評價企業(yè)的內(nèi)部控制，主要包括可靠性數(shù)學(xué)模型（王立勇，2004）、基于AHP的模糊評價方法（韓傳模等，2009;駱良彬等，2008;戴文濤等，2013）和IC-CMM模型（王海林，2009）。除了構(gòu)建數(shù)學(xué)模型，部分學(xué)者根據(jù)內(nèi)控要素、目標(biāo)、具體流程等構(gòu)建多層次指標(biāo)體系，并進行綜合評分。張穎等（2010）借鑒Michael的研究方法，采用李克特五級制量表對合規(guī)目標(biāo)、報告目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)和戰(zhàn)略目標(biāo)進行量化從而評價內(nèi)控的有效性。唐立新等（2012）根據(jù)我國具體情況，采用內(nèi)部控制評價百分制法對內(nèi)部控制進行評價。劉志梧和許良虎（2012）構(gòu)建了內(nèi)部控制評價三層次指標(biāo)框架。

三、內(nèi)部控制有效性的影響因素

對內(nèi)部控制有效性影響因素的研究，大致可以分為外部因素和內(nèi)部因素兩大類。

（一）內(nèi)部因素

內(nèi)部因素主要是指包括公司治理在內(nèi)的企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境因素。公司治理結(jié)構(gòu)、管理層特征、企業(yè)文化、內(nèi)控結(jié)構(gòu)等會影響企業(yè)的內(nèi)控有效性（程曉陵等，2008;張穎等，2010;吳秋生等，2018;徐亞琴等，2018;鄭石橋等，2009）。王少華等（2018）發(fā)現(xiàn)國有企業(yè)黨組織治理參與程度與內(nèi)控有效性呈倒u型關(guān)系。

（二）外部因素

外部因素主要包括企業(yè)生命周期、股權(quán)結(jié)構(gòu)、媒體關(guān)注和政治關(guān)聯(lián)等。胡明霞等（2018）發(fā)現(xiàn)成長期家族企業(yè)內(nèi)控質(zhì)量較高。企業(yè)在不同生命周期階段，不同類型的媒體關(guān)注會對內(nèi)控質(zhì)量產(chǎn)生影響（莫冬燕等，2018;逯東等，2015）。段訓(xùn)誠等（2018）發(fā)現(xiàn)政府審計介入會提高央企內(nèi)控有效性。朱頤和等（2014）發(fā)現(xiàn)股權(quán)集中度會減少公司的違法違規(guī)行為。逯東等（2013）發(fā)現(xiàn)民營上市公司CEO的政治關(guān)聯(lián)會提高企業(yè)內(nèi)控的執(zhí)行力度。趙惠芳等（2015）發(fā)現(xiàn)政府干預(yù)會削弱地方國企的內(nèi)控有效性。

四、內(nèi)部控制有效性的經(jīng)濟后果

國內(nèi)學(xué)者從有效性角度探究內(nèi)部控制影響的研究較多，但大都聚焦于分析內(nèi)部控制有效性對企業(yè)價值、績效、會計信息質(zhì)量和投資效率的影響。內(nèi)部控制對企業(yè)價值有高度顯著的正向促進作用（林鐘高等，2007;張川等，2009;陸可晶，2018;王運陳等，2015;朱傳寶等，2014）。李萬福等（2012）發(fā)現(xiàn)存在重大內(nèi)控缺陷的公司更可能陷入財務(wù)困境。高幸（2018）認為企業(yè)的內(nèi)控有效性與會計穩(wěn)健性顯著正相關(guān)。內(nèi)部控制可以有效抑制盈余管理的發(fā)生（吳益兵，2012;李國芳，2018）。有效的內(nèi)部控制除了影響企業(yè)價值、績效外，還能夠提高企業(yè)的投資效率（方紅星等，2013;袁曉波等，2015;邢維全等，2015）。

五、研究評述

目前，國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制有效性的研究成果較多。關(guān)于內(nèi)部控制有效性影響因素的研究，主要是從公司治理結(jié)構(gòu)、股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事、高管特征、外部媒體關(guān)注和政治關(guān)聯(lián)等方面進行研究。內(nèi)部審計也是屬于內(nèi)部控制的構(gòu)成要素，未來可以研究內(nèi)部審計、內(nèi)部控制審計、內(nèi)部控制信息的強制披露或自愿披露對內(nèi)控有效性的影響，以更好地提高內(nèi)部控制的有效性。對于內(nèi)部控制經(jīng)濟后果的研究，已有的研究比較成熟，但大多都是從企業(yè)價值等方面進行。目前，內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計的整合審計受到許多學(xué)者的關(guān)注，且注冊會計師在進行審計時，首先需要了解企業(yè)的內(nèi)部控制，這說明內(nèi)部控制與外部審計具有很強的關(guān)聯(lián)性。國內(nèi)學(xué)者在內(nèi)部控制有效性對審計收費、審計延期報告、整合審計效率效果以及會計師事務(wù)所變更頻率等方面的影響的研究較少，未來可以豐富相關(guān)的文獻。將外部審計與企業(yè)內(nèi)部更好地融合，提高企業(yè)的價值，促進社會資源的有效配置。