內(nèi)部控制有效性研究的文獻綜述

況冬梅

【摘要】內(nèi)部控制的有效性是指內(nèi)部控制對合規(guī)目標、報告目標、經(jīng)營目標和戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)提供的保證程度，包括設計有效性和運行有效性，有效的內(nèi)部控制會增加企業(yè)價值，提高企業(yè)績效。實現(xiàn)內(nèi)控有效性的依托在于整個企業(yè)系統(tǒng)的良好運行，本文通過對內(nèi)部控制有效性研究的文獻進行梳理，從內(nèi)部控制有效性的定義、評價方法、影響因素和經(jīng)濟后果這四個方面進行闡述，并對未來研究方向進行探討。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制;內(nèi)部控制有效性;治理結(jié)構(gòu)

內(nèi)部控制是企業(yè)為了實現(xiàn)一系列經(jīng)濟和經(jīng)營目標而建立制度、規(guī)章以及控制方法的過程（余宛泠等，2015）。2013年5月COSO委員會更新的《內(nèi)部控制一整合框架》明確定義“內(nèi)部控制是一個由組織的董事會、管理人員和其他員工共同設計和實施的，旨在為實現(xiàn)企業(yè)的運營、財務報告和合法合規(guī)目標提供合理保證的過程。”

一、內(nèi)部控制有效性的定義

COSO委員會表示有效的內(nèi)部控制制度可為組織目標的實現(xiàn)提供合理的保證，并將影響組織實現(xiàn)其目標的風險降低至可接受的水平。內(nèi)部控制不是獨立存在的，從本質(zhì)上來說它服務于企業(yè)的目標。因此，內(nèi)部控制的有效性是指，內(nèi)部控制為企業(yè)實現(xiàn)其目標提供的保證程度（陳漢文等，2008;楊有紅等，2009;張穎等，2010;楊潔，2011）。其中，目標實現(xiàn)是指對合規(guī)目標、報告目標、經(jīng)營目標和戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)（張穎等，2010）。國內(nèi)外的學者對內(nèi)部控制有效性的定義都強調(diào)了內(nèi)部控制對目標實現(xiàn)的保證程度，只不過針對不同資本市場中的企業(yè)對目標的定義有所不同。

二、內(nèi)部控制有效性的評價方法

對內(nèi)部控制有效性的概念進行界定之后，我們?nèi)绾卧u價一個企業(yè)的內(nèi)部控制是否有效呢？國內(nèi)大多學者都是采用內(nèi)部控制框架作為內(nèi)控有效性的評價標準。從國內(nèi)來看目前有關(guān)內(nèi)控有效性的評價，主要包括定性描述和定量分析。

（一）定性分析法

在定性分析中，陳漢文等（2008）認為評價企業(yè)內(nèi)部控制的方法總體上可以分為詳細評價法和風險基礎法。此外，楊潔（2011）引進PDCA（計劃一執(zhí)行一檢查一改進）循環(huán)理論進行內(nèi)控評價，將企業(yè)內(nèi)控體系的自我評估與社會評估結(jié)合起來，以完成對內(nèi)控體系的綜合評估。

（二）定量分析法

關(guān)于定量方法的研究也層出不窮，諸多學者嘗試著運用不同的數(shù)學模型評價企業(yè)的內(nèi)部控制，主要包括可靠性數(shù)學模型（王立勇，2004）、基于AHP的模糊評價方法（韓傳模等，2009;駱良彬等，2008;戴文濤等，2013）和IC-CMM模型（王海林，2009）。除了構(gòu)建數(shù)學模型，部分學者根據(jù)內(nèi)控要素、目標、具體流程等構(gòu)建多層次指標體系，并進行綜合評分。張穎等（2010）借鑒Michael的研究方法，采用李克特五級制量表對合規(guī)目標、報告目標、經(jīng)營目標和戰(zhàn)略目標進行量化從而評價內(nèi)控的有效性。唐立新等（2012）根據(jù)我國具體情況，采用內(nèi)部控制評價百分制法對內(nèi)部控制進行評價。劉志梧和許良虎（2012）構(gòu)建了內(nèi)部控制評價三層次指標框架。

三、內(nèi)部控制有效性的影響因素

對內(nèi)部控制有效性影響因素的研究，大致可以分為外部因素和內(nèi)部因素兩大類。

（一）內(nèi)部因素

內(nèi)部因素主要是指包括公司治理在內(nèi)的企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境因素。公司治理結(jié)構(gòu)、管理層特征、企業(yè)文化、內(nèi)控結(jié)構(gòu)等會影響企業(yè)的內(nèi)控有效性（程曉陵等，2008;張穎等，2010;吳秋生等，2018;徐亞琴等，2018;鄭石橋等，2009）。王少華等（2018）發(fā)現(xiàn)國有企業(yè)黨組織治理參與程度與內(nèi)控有效性呈倒u型關(guān)系。

（二）外部因素

外部因素主要包括企業(yè)生命周期、股權(quán)結(jié)構(gòu)、媒體關(guān)注和政治關(guān)聯(lián)等。胡明霞等（2018）發(fā)現(xiàn)成長期家族企業(yè)內(nèi)控質(zhì)量較高。企業(yè)在不同生命周期階段，不同類型的媒體關(guān)注會對內(nèi)控質(zhì)量產(chǎn)生影響（莫冬燕等，2018;逯東等，2015）。段訓誠等（2018）發(fā)現(xiàn)政府審計介入會提高央企內(nèi)控有效性。朱頤和等（2014）發(fā)現(xiàn)股權(quán)集中度會減少公司的違法違規(guī)行為。逯東等（2013）發(fā)現(xiàn)民營上市公司CEO的政治關(guān)聯(lián)會提高企業(yè)內(nèi)控的執(zhí)行力度。趙惠芳等（2015）發(fā)現(xiàn)政府干預會削弱地方國企的內(nèi)控有效性。

四、內(nèi)部控制有效性的經(jīng)濟后果

國內(nèi)學者從有效性角度探究內(nèi)部控制影響的研究較多，但大都聚焦于分析內(nèi)部控制有效性對企業(yè)價值、績效、會計信息質(zhì)量和投資效率的影響。內(nèi)部控制對企業(yè)價值有高度顯著的正向促進作用（林鐘高等，2007;張川等，2009;陸可晶，2018;王運陳等，2015;朱傳寶等，2014）。李萬福等（2012）發(fā)現(xiàn)存在重大內(nèi)控缺陷的公司更可能陷入財務困境。高幸（2018）認為企業(yè)的內(nèi)控有效性與會計穩(wěn)健性顯著正相關(guān)。內(nèi)部控制可以有效抑制盈余管理的發(fā)生（吳益兵，2012;李國芳，2018）。有效的內(nèi)部控制除了影響企業(yè)價值、績效外，還能夠提高企業(yè)的投資效率（方紅星等，2013;袁曉波等，2015;邢維全等，2015）。

五、研究評述

目前，國內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制有效性的研究成果較多。關(guān)于內(nèi)部控制有效性影響因素的研究，主要是從公司治理結(jié)構(gòu)、股權(quán)結(jié)構(gòu)、董事、高管特征、外部媒體關(guān)注和政治關(guān)聯(lián)等方面進行研究。內(nèi)部審計也是屬于內(nèi)部控制的構(gòu)成要素，未來可以研究內(nèi)部審計、內(nèi)部控制審計、內(nèi)部控制信息的強制披露或自愿披露對內(nèi)控有效性的影響，以更好地提高內(nèi)部控制的有效性。對于內(nèi)部控制經(jīng)濟后果的研究，已有的研究比較成熟，但大多都是從企業(yè)價值等方面進行。目前，內(nèi)部控制審計與財務報表審計的整合審計受到許多學者的關(guān)注，且注冊會計師在進行審計時，首先需要了解企業(yè)的內(nèi)部控制，這說明內(nèi)部控制與外部審計具有很強的關(guān)聯(lián)性。國內(nèi)學者在內(nèi)部控制有效性對審計收費、審計延期報告、整合審計效率效果以及會計師事務所變更頻率等方面的影響的研究較少，未來可以豐富相關(guān)的文獻。將外部審計與企業(yè)內(nèi)部更好地融合，提高企業(yè)的價值，促進社會資源的有效配置。