高職院校如何實施政府會計制度

王 晶 褚建坤 趙憶嵐

隨著我國公共財力的不斷擴大，政府的管理責任越來越重大，現行的預算會計體系已不能適應管理的需求，必須建立科學規范的會計體系來反映政府財務狀況、財政狀況，因此新的政府會計制度應運而生。作為事業單位的高職院校原執行《高等學校會計制度》，要想能順利實施政府會計制度，需要在理論上、實踐上做一系列的準備工作。

一、政府會計制度與高等學校會計制度的比較

(一)重構政府會計核算模式。政府會計制度在同一會計核算體系中實現財務會計和預算會計雙重功能，通過資產、負債、凈資產、收入、費用五個要素進行財務會計核算，通過預算收入、預算支出和預算結余三個要素進行預算會計核算。通過財務會計核算形成的財務報告、預算會計核算形成的決算報告，來全面反映政府會計主體的財務信息和預算執行信息。而高等學校會計制度，只設置財務會計五個要素進行核算，會計核算一般采用收付實現制，年終只按預算管理的需要編制部門決算報告。

(二)強化財務會計功能。政府會計制度的“雙基礎”核算模式，要求對發生的所有經濟業務，都必須要進行財務會計核算。同時，運用平行記賬的方法，對納入預算管理的現金收支事項進行預算會計核算。而按高等學校會計制度進行的會計核算，不具有完全的財務會計功能。

(三)擴大政府資產負債核算范圍。政府會計制度基于權責發生制的財務會計功能，根據應收或應付進行核算，擴大政府資產負債核算范圍。而高等學校會計制度因采用收付實現制，資產、負債的核算，是在實際收到或付出時才進行。

(四)整合基建會計核算。按照政府會計制度要求,高等學校采用“平行記賬”的方法，將基建項目納入財務會計和預算會計的核算體系，按建設項目設全套基建明細科目進行核算，實現了真正意義上的“基建并賬”。財務會計和預算會計并行的基建賬務處理，全面反映基建項目資金籌措使用等財務狀況，同時又有效反映高等學校基建項目預算的執行情況。高等學校會計制度要求高校基本建設需單獨建賬、獨立核算，并至少按月并入學校“大賬”。

(五)完善報表體系和結構。政府會計制度構建了財務報告與決算報告的雙報告信息系統，財務會計報表有資產負債表、收入費用表、凈資產變動表、現金流量表，預算會計報表有預算收入支出表、預算結轉結余變動表、財政撥款預算收入支出表。高等學校會計制度，年末只需編制一套決算報表。政府會計制度中的凈資產變動表、現金流量表是高等學校會計制度所不曾涉及到的新增報表。

二、實施政府會計制度需做的基礎工作

（一）注重業務培訓，加強隊伍建設。高職院校應根據政府會計制度實施的新要求，對涉及到的財務、資產、基建、合同管理等人員進行全員培訓，組織業務骨干人員組建政府會計制度具體實施專門工作小組，根據高職院校的具體情況，全面梳理、分析研判在執行政府會計制度時可能會遇到的問題，制定制度實施預案。

（二）開展資產核查工作。高職院校資產管理部門應清理核實和歸類統計固定資產、無形資產、庫存物品等資產數據，對已達到報廢條件的資產，及時履行報廢審批手續，為財務部門準確計提折舊、攤銷費用提供準確基礎信息。

（三）清理分析往來款項。高職院校的財務部門、具體業務經辦部門應全面開展往來款項專項清理工作，認真分析每一筆往來款項的賬齡，做好壞賬計提的準備工作。制定內部規章制度，規范和加強往來款項的管理工作，定期清理往來款項，為準確核算資產負債和收入費用創造條件。

（四）清理基本建設會計賬務。高職院校基建部門和財務部門，應按照具體基建項目清理基本建設會計賬務，并對工程物資、工程預付款進行逐項清理，按規定及時辦理基建項目竣工財務決算和固定資產入賬等手續，做好取消基本建設會計賬套的準備。

（五）規范合同管理。高職院校合同歸口管理部門，應加強各類合同的清理、規范工作，建立完善的合同管理制度和信息系統。對于各類收入合同，應明確確認收入的依據和時點，對于各類支出合同，應明確付款的依據和進度，為按權責發生制要求進行賬務處理提供依據。

三、高職院校執行政府會計制度存在的特殊問題及建議

（一）貸款基本建設支出掛賬問題。我國歷史上有相當一段時間國家對教育的投入嚴重不足，致使高等教育發展受到阻礙。為使學校得到應有的發展，各高校紛紛從銀行或其他金融機構貸款，但因為還款來源不足，高校的銀行貸款風險凸顯，有些高校的貸款被銀行列入不良貸款，高校的信譽受到嚴重影響，使得高校債務風險問題一度成為人們關注的社會問題。為化解高校債務風險，2009-2012年國家財政和地方財政集中籌集資金，用于償還高校銀行貸款。因高職院校的擴張發展較綜合性大學晚一些，2012年以后很多高職院校仍存在貸款發展的問題，因此大多高職院校并不是國家化解高校債務計劃的受益者。根據現行高等學校會計制度，為避免“事業基金”科目出現負數，各高職院校用貸款資金形成的基本建設支出，不能在支出科目中反映，而是通過“其他應收款”科目下開設的“貸款基建支出”明細科目來核算。貸款資金到賬時，財務“大賬”上，借記“銀行存款”科目，貸記“長期借款”科目。將貸款資金轉入基建賬時，財務“大賬”上，借記“其他應收款—貸款基建支出”科目，貸記“銀行存款”科目。這種賬務處理的結果在轉入新制度時，在財務會計科目中，會出現虛增資產（其他應收款）和凈資產（累計盈余）問題。根據權責發生制記賬原則，貸款形成的支出，應該在發生支出時在支出科目中進行反映，以便最終能反映到凈資產科目中，向政府會計信息的使用者提供科學、真實、客觀的數據資料。

建議各高職院校，在舊賬結賬時，將掛賬的“其他應收款—貸款基建支出”科目余額與“事業基金”科目余額進行對沖。若“事業基金”科目貸方余額小于“其他應收款—貸款基建支出”掛賬數額，則將“事業基金”沖減為零，在新舊制度轉換時，將剩余掛賬金額進行沖減。在財務會計體系中，借記“累計盈余”科目，貸記“其他應收款—貸款基建支出”。在預算會計體系中，調減“其他結余”科目金額，允許新賬預算會計“其他結余”科目中出現赤字。

（二）應收學費的核算問題。按照現行收費文件規定，高等學校按年收取學費，常規做法是在每學年開學時收取本學年的學費。為體現教育公平，政府要求各高校在學生繳費方面開啟“綠色通道”，即不能因為未繳學費而影響學生入學、選課、聽課等一切學生應享受的權利。學生未按時繳費時，學校只能提醒學生，繳費是其應盡的義務，而不能采取如何其他強制措施。因此，有應收未收的學費是每個高校常年存在的問題。高職院校因學生幾乎都來自農村，而使欠費現象更為突出，有的高職院校在9月底的欠費額能達到上千萬元，隨著時間的推移，學生陸續繳納學費，欠費額在次年的6月底達到最低。政府會計制度規定，單位取得或應收按照規定應繳財政的款項時，借記“銀行存款”、“應收賬款”等科目，貸記“應繳財政款”科目。年終清繳后，“應繳財政款”科目一般應無余額。對于高校應收而未受到的學費在什么時間入賬，政府會計制度并未明確規定。因學費標準是一年的應繳數，理論上說，在一個學年的任何一個月入賬都應該可以。但若在9月份將應繳學費入賬，因“應繳財政款”科目年底應無余額，學校需要用實體賬戶的資金替學生繳入財政。因財力有限，學生欠繳學費數又大，高職院校一般沒有能力墊付幾百萬元的資金。

（三）建議：1.在每學年末（6月份）將應收未收學費入賬，因其數額相對較小，高職院校有能力墊付資金上繳財政，使得高職院校能夠較好地執行政府會計制度；2.學生畢業三年后，經催繳仍未繳納的學費，按規定報經批準后予以核銷，對核銷的學生學費情況在備查簿中進行登記，詳細記錄學生的姓名、身份證號、年級、專業、班級、學號、欠繳學費金額等信息；3.對核銷的應收學費在以后年度又收回的，按照實際收回金額，借記“銀行存款”科目，貸記“應繳財政款”科目。

高職院校財務部門應及時按照政府會計制度要求，清理舊賬、建立新賬，做好新舊會計制度的銜接工作。構建財務會計與預算會計適度分離并相互銜接的會計核算模式，為編制權責發生制政府綜合財務報告做好準備，實現“雙功能、雙基礎、雙報告”的改革目標。