人力資源數量合理性審計標準之探討

劉蓓蓓 歐穎君 徐慧萍

[關鍵詞]人力資源 ? ?合理性 ? ?經濟性審計 ? ?審計標準

相

一、人力資源數量合理性審計的概念

（一）審計目標、客體與性質

根據近年來提出的人力資源四維審計理論，人力資源審計內容包括人力資源戰略匹配度審計、人力資源存量結構審計、人力資源管理活動審計、人力資源效益審計四個維度（段磊等，2014）。人力資源數量合理性審計是人力資源存量結構審計的一種形式，其目標是評估與確認企業人力資源現狀在數量層面的合理性，為未來的人員數量配置規劃提供指導;其審計客體是組織的人員數量及配置的恰當性。實施此類審計，除了運用常規的審計方法以外，往往還需要運用數量分析法、比較分析法、標桿分析法等方法。因此，就其審計目標、客體及審計方法而言，人力資源數量合理性審計應屬于經濟性審計類型。

（二）審計標準

審計標準應與審計目標一致，并最終為管理層提供有用的信息。公認的審計標準來源包括國家法律法規、業務規范與標準、行業最佳實踐、企業規章制度、風險管理與內部控制框架、經營成果信息、管理決策、預算、計劃、合同、認證部門專家提供的指南等。

與財務審計、內控審計等方法論成熟的傳統審計相比，人力資源審計缺乏規范化、標準化的評價體系與評價標準。以往人力資源的審計標準是以人力資源管理知識與最佳實踐為評價基礎，一方面，該評價基礎易受社會環境與企業內部環境的影響;另一方面，最佳實踐的信息獲取易受信息來源與獲取成本的限制，且依賴于主觀判斷等非量化因素，難以完全建立科學、量化的指標體系與評價標準。為克服這種既有缺陷，本文論述的人力資源數量合理性審計標準將借鑒成熟的人力資源數量規劃方法論予以制定。

二、人力資源數量規劃方法論

（一）人力資源規劃簡析

人力資源整體規劃一般由三大維度構成，見圖1。人力資源規劃的一項核心任務是滿足“數量”維度的要求，所要解決的基本問題是企業各工作崗位應配備多少人員。在“數量”維度上，需要根據企業當時的業務方向和規模確定各類人員必須配備的數量，以達到精簡結構、節約用人和提高工作效率的目的。

（二）人力資源數量規劃方法

企業應當根據業務方向和規模，在不同時期運用不同的人力資源規劃方法。可從以下三個方向考慮：一是在保證工作需要的前提下，與同行業標準或基本條件相同的企業標準相比較;二是從企業實際出發，結合技術、管理水平和員工素質，并考慮勞動生產率和員工潛力提高的可能性來確定人員數量;三是正確處理和協調企業各類人員的比例關系，如直接與非直接業務人員、管理層與一般員工等。

人力資源數量配置可以通過以下方法科學確定：

1.工作效率法。工作效率法是根據員工的工作量、工作效率、出勤情況等因素計算崗位人數，適用于工序流程相對固定、依據標準工作手冊執行操作、無需太多大腦判斷的組織人群，并且要求業務量的輸入、輸出保持相對穩定。因此，工作效率法適用于制造行業的基礎人員，如流水線上的裝配工人等。工作效率法可采用產量（銷量）定額、時間定額等方法進行計算，參考公式如下：

產量定額法：

人員數量=年產量/（員工平均產量×出勤率）

時間定額法：

人數數量=（年產量×單位產品時間定額）/（員工工作時間×出勤率）

2.業務分析法。業務分析法是根據企業的歷史數據，對員工數量與業務數據進行回歸分析，從而確定一定時期內所需的崗位人數（孫宗虎，2017）。業務分析的開展可以基于銷售收入、稅前利潤、銷量、市場占有率、人力成本等歷史數據分析，找出最直接影響員工人數的1至3種因素作為關鍵變量。由于業務分析法要求歷史數據具有相對延續性和穩定性，因此適用于成熟的企業。另外，由于涉及回歸分析，該方法對評估或審計人員的統計學知識要求較高。

3.預算控制法。預算控制法是西方發達國家企業較流行的方法，通過人工成本預算控制人員數量，而不是對某一部門內某一崗位的具體人數作硬性規定，國內一些大型國企采用的工資總額法就是一種預算控制法。此法是在公司經營目標、利潤及人力成本目標設定的前提下，根據各業務部門、各崗位人力成本的測算來測定人員數量（孫宗虎，2017），有利于鼓勵以較少的人力完成同樣的業務量，一方面可提高單位人員的工資水平，另一方面可減少除人力成本外其他與人數相關的支持性費用成本。

4.行業比例法。行業比例法是根據企業員工總數或某一類人員總數的比例來確定崗位人數的方法。適用此方法有三個特定條件：一是在本行業中，由于專業化分工和協作的要求，某一類人員與另一類人員數量之間存在一定的比例關系;二是某一類人員的數量會隨著另一類人員數量的變化而改變;三是人員的行業比例數據具有較大的可獲得性。行業比例法較適用于輔助和支持性崗位的人員數量評估，如人力資源管理類、財務管理類等。由于行業比例法的計算相對簡單，對評估或審計人員的數學和統計學知識要求不高，因此只要能夠獲得合理的行業比例數據，就可以考慮應用此法。

5.標桿分析法。標桿分析法分為外部標桿法和內部標桿法，通常使用外部標桿法。（1）外部標桿法是根據世界最佳典范和標桿值，結合企業特性、作業流程、效率和業務量來確定崗位人數。此法最關鍵的環節是確定標桿值。標桿值是取樣群在標桿項目的統計值，標桿值平均值以取樣群的平均值為基準，即取樣群各有50%機率，實際值會高于或低于平均值。標桿值的數據種類包括作業績效（如成本、效率）和人力配置等，但并非所有產業、功能、作業項目都有現成的標桿值，因此標桿值的可獲得性成為外部標桿法應用的最大限制。管理層應當評估自身企業與世界級標桿的水平差異，考慮是以世界級標桿的100分位、75分位還是50分位作為參照值，以確定實際應采用的評估標準。（2）內部標桿法是一種以企業內部操作為基準的方法，可應用于某些特定情形。比如企業本身為新興行業的龍頭企業，很難獲得外部標桿值;又如企業內部某些業務線條或部門的操作被公認為企業內部最佳實踐，對于其他業務線條或部門有著較強的參考與指導意義。總體來說，在標桿值易于獲取的前提條件下，如果審計時間緊迫，標桿分析法是一種效率較高的確定審計標準的方法。

6.流程優化法。流程優化法是一種根據新的信息系統或流程對工作崗位進行優化來確定崗位人數的方法。該法的實施步驟為：第一步，根據崗位工作量，確定每名員工平均單位時間的工作量;第二步，根據業務流程銜接，結合單位時間工作量，確定各崗位編制人員比例。此方法的優點是精準、符合實際;缺點是不適用于不成熟的流程，或雖有流程也需要耗費較長的時間進行統計測算。如果管理層考慮對某些業務線條進行末位淘汰，流程優化法將是一個最有說服力的標準確定方法。

三、審計標準的確定與應用

人力數量規劃方法的優缺點、難點及適用對象，見表1。

四、案例分析

（一）A公司銷售部案例：基于外部標桿法

A公司銷售部原為區域化型，201X年結構調整為按業務劃分的事業群型。對于新組織機構下的人力配置是否能夠滿足現實經營目標及未來3至5年的業務拓展需求，管理層意見不一，部分管理人員存在疑惑。為協調內部矛盾，管理層委托內審部在2個月內完成改組后銷售部人員數量配置的合理性評價，并對未來3年的人力資源數量規劃提出建議。

在相對緊迫的時間要求下，為合理確定審計標準，審計組首先對銷售部現有架構進行詳細調研，分析業務狀況，發現其業務形態、關鍵業務項目、工作角色職責均接近世界領先實踐。在此前提下，基于A公司的戰略目標，審計組決定選用外部標桿法確定審計標準。整體審計步驟如下：

1.標桿值的選擇。A公司新銷售部由原來區域化的組織架構重組為統一的銷售團隊，并劃分為業務與后勤支持兩大組別。其中，業務組屬于直接產生效益的組別，包括零售與直銷兩個分組，由于其屬于新設鏈條，并無過往績效對照值，且經評估其產能大致處于行業平均水平，故審計組判斷其標桿值宜采用行業平均值。后勤支持組包括財務、行政后勤、維修、人力資源4個分組，屬于傳統職能團隊，且已經發展較為完備，故審計組判斷宜采用相關人力標準的75分值。審計組從所羅門（石化行業標桿值統計機構）、管理會計師協會IMA（財務標桿統計機構）、薩拉托加研究所（人事標桿值統計機構）等國際知名標桿分析機構獲得相關的全球石油公司的標桿人力值（見表2）。

2.基于企業經營成果及生產力水平確定審計標準。首先，根據上述單位標桿人力值，結合A公司201X年的實際銷售量與銷售收入計算公司應采用的實際人力標桿。以零售（本部）實際人力標桿為例，已知零售銷售量為X億加侖，其行業標桿值為Y，則計算公式為：

其次，本案例中，A公司生產力水平與世界一流企業存在差距，審計組通過德爾菲法判斷A公司銷售部業務組的生產力，只能達到世界領先實踐的80%。因此，業務組及行政后勤組分別以實際人力標桿的1.25倍（1/80%）及實際人力標桿作為目前人力配置的合理數量。各分組人員合理數量即為本項目的審計標準。

A公司201X年的實際銷售量與銷售收入以及計算后的銷售部人力數量合理性的審計標準見表3及表4。

3.審計過程與結論。根據審計標準，審計組發現A公司銷售部各分組現行人力數量的配置與審計標準之間呈現不同程度的差異。審計組通過分析性復核，確定相關差異能否被公司接受，最終確認審計結論并提出相應整改建議。審計結論與建議見表5。

4.審計增值建議。根據與管理層、業務層的審計結論溝通顯示，相關審計結論合理可行，可以作為未來人力規劃的參考值，故審計組以此為基準，結合生產力提高的預期，推算A公司銷售部未來3年的人力規劃，供公司管理層參考。

根據A公司資深技術專家與管理人員的分析討論，隨著未來系統與流程的不斷優化、設備的更新換代，以及人員技能純熟度的日益提升，同時考慮人員的自然流失，預估A公司的平均人員生產力每年可提高5%。因此，以201X年各分組人員數量的建議人力配置值為基數，按1/（1+5%）的年下降幅度，建議A公司銷售部未來3年的人力資源數量配置，見表6。

（二）B公司采購部案例：基于流程優化法與內部標桿法

B公司是國內一家以進口加工天然氣為主業的獨立實體公司，經過不斷探索，其采購流程10年前已基本完善并延用至今，采購部的組織架構未發生變化，采購人員隊伍保持相對穩定，絕大部分采購人員服務年限超過10年，且采購人員均負責采購事宜的全流程。201X年，由于多個建設項目與周期性大修項目的同時實施，采購項目達到歷史新高。對于采購部的人力配置能否支持生產建設項目的開展，以及是否存在嚴重的超負荷工作問題，管理層表示疑慮。因此，決定委托內審部對采購部的人員數量配置進行合理性評價。

由于B公司的企業文化、規模、工作方式等均與國際天然氣公司存在較大差異，從國際知名標桿分析機構無法找到適用的采購人力值進行對標，為最大限度地合理確定審計標準，審計組以業務分析法為主，結合流程優化法與內部標桿法，確定了本次項目的審計標準。審計步驟如下：

1.采用業務分析法確定關鍵因素。審計組采用業務分析法，通過內部頭腦風暴與外部專家調研的方式，確定影響B公司采購部人力配置的因素為采購項目、采購方式、采購流程、采購人員素質及協調配合5大方面（見圖2）。一是采購流程基本完善，不同采購方式下所需的有效工時能夠基本確定;二是協調配合程度較高;三是大部分采購人員為熟悉業務流程的資深采購人員;四是采購內容無顯著變化;五是201X年采購事項激增。審計組判斷影響B公司采購部人力配置的關鍵因素為合同數量。由于不同采購方式下完成一個合同采購所需的有效工時不盡相同，因此，關鍵因素應進一步細化為“單一來源”采購、“詢價”采購、“招標”采購的合同數量。

2.通過流程優化法確定正常狀態下的“單位合同人員配置理論標桿值”。審計組通過流程化法，識別出涉及采購人員有效工時的6個采購環節，并采用德爾菲法得到不同采購方式下的“單位合同理論有效工時”，再推算出“單位合同人員配置理論標桿值”，詳細計算過程與結果見表7。

由于“單位合同人員配置理論標桿值”主要依據相關人員工作經驗作出的主觀工時判斷，為提高審計結果的準確性，審計組將在后續步驟3，根據歷史數據計算實際應采用的“單位合同人員配置內部標桿值”;并在步驟4將“單位合同人員配置內部標桿值”與“單位合同人員配置理論標桿值”進行對比分析。若兩者存在顯著差異，需分析原因，修正有關假設或調整系數，直至兩者基本一致，方可采用內部標桿下的人力數量配置模型確定審計標準。

3.根據歷史數據計算“單位合同人員配置內部標桿值”及驗證關鍵因素相關性。審計組通過B公司合同管理系統及人力資源管理系統，分別獲得過去10年的合同數量信息（見表8）及人力投入信息（見表9）。

將“人力投入（Y）”作為因變量，單一來源、詢價與招標的合同數量X1、X2、X3作為自變量，置信水平設為95%，通過三元回歸分析，得到結果見表10。Multiple R=0.9555，表明Y與X1、X2、X3之間的關系為高度正相關，即證明3種采購方式下的合同數量是采購部人力投入的關鍵影響因素。

4.確定基于流程優化法及內部標桿法建立的人力數量配置模型的可信度。根據步驟3的回歸分析，同時考慮該部門必備1名部門總經理及1名行政助理，得到以下B公司采購部的人力數量配置模型：

首先，回歸統計的標準誤差結果為0.5234，數值較小，說明擬合程度較好;“Significance F”即“顯著性統計量”的P值為0.00139，小于顯著性水平0.05，說明以下回歸方程回歸效果顯著。其次，該方程式中的0.0161、0.016及0.0376是根據實際歷史數據計算得出的單一來源、詢價與招標3種采購方式下“單位合同人員配置內部標桿值”，對比步驟2中基于流程優化法得出的“單位合同人員配置理論標桿值”0.016、0.016及0.036，數值亦非常接近。因此，審計組判斷，本案例中“流程優化法”及“內部標桿法”建立的人力數量配置模型可信度高。

5.通過人力數量配置模型確定審計標準。按照采購計劃，B公司采購部201X年需簽訂合同數量700個，其中約81%（即567個合同）采購方式為“單一來源”，13%（即91個合同）為“詢價”，6%（即42個合同）為“招標”方式，代入人力數量配置模型，得到該年度B公司采購部的人力數量合理配置應為20人，詳細計算如下：

以上結果被確認為本項目的審計標準。

6.審計過程與結論。截至審計日，B公司采購部的實際人數為18人，比審計標準少2人。為明確增加采購人員的必要性與緊迫性，首先，審計組對201X年的采購計劃進行了分析性復核，發現10%的項目可以與其他項目合并進行集中采購。這樣，合同數量將減少至630個左右，根據人力數量配置模型，合理人數可減少為19人。其次，審計組訪談了公司的項目部門與生產營運部門，了解到隨著建設項目的陸續竣工、周期性大修項目的階段性完工，預計未來3至5年采購事項將呈逐年下降的趨勢。因此，審計組判斷B公司采購部目前的人力配置不存在嚴重缺口。但審計組建議公司考慮提高集采化程度減少合同數量，同時適當調整部門人員分工（如安排部門行政助理協助部分采購工作），以解決短期采購人力需求大于供應的矛盾。

綜上所述，通過借鑒人力資源數量規劃方法制定審計標準，使得人力資源數量合理性審計的標準化程度、量化程度、可信度、可比性大大提高，從而為企業的人力資源管理帶來專業性更強、更易應用與更可信賴的評價結果。由于其審計標準具有“規劃”的遺傳特性，除了發揮審計的傳統確認功能外，人力資源數量合理性審計還可以為企業未來人力資源規劃提供增值建議，可謂一箭雙雕。

（作者單位：廣東大鵬液化天然氣有限公司，郵政編碼：518048，電子郵箱：Liu.Magic@gdlng.com）

主要參考文獻

畢革新，許召元等.我國人力資源配置效率研究[M].北京：中國發展出版社， 2016

孫宗虎.定責、定崗、定編、定員、定額、定薪[M].北京：人民郵電出版社， 2017

張明輝.人力資源規劃：結合業務量的測算分析[M].北京：清華大學出版社， 2017