新審計報告準則的影響分析

馬春蕾

摘要：審計報告是報告使用者對企業財務信息的可靠性的一個主要判斷標準，影響使用者做出摘要的決策。在企業與財務報表使用者之間一直處在的信息不對稱問題，使得報表使用者在選擇相信報表信息時更多地會依賴其審計報告的判斷。但長時間以來由于審計報告格式的千篇一律以及管理層與股東之間的信息差距，導致審計報告失去了其本該有的鑒證意義，也對審計行業造成了不利影響。隨著我國審計準則與國際審計準則趨同，2016年底財政部正式批準了我國新審計報告準則的出臺，新審計報告準則的應用已經有了一段時間，通過調查可以發現許多優點和少部分局限性。為了進一步完善我國審計報告準則并使之更好地服務于市場，對其的研究也就顯得十分必要。本文研究新審計報告準則的影響問題，為審計報告充分發揮價值及未來的發展提供參考。

關鍵詞：新審計報告準則;新審計準則變化

審計報告在市場中具有很大的作用，就目前市場上投入使用的新審計準則下的審計報告來看，其在內容含量上較原有審計報告得到豐富，獲得了大多數使用者的認可。但我們也應該關注到，新審計報告準則所帶來的影響是多方面的，而與其影響有關的研究大多集中在某幾個方面，需要進行進一步的總結與完善。根據目前的情況，對我國新審計報告準則改進及影響的研究符合時代要求。

對于我國新審計報告準則的研究，既豐富了審計實務中的研究視角，又完善了我國審計準則理論體系。我國可以充分吸收國際改革中的經驗與成果，在考慮基本國情下總結為我國所用的專業知識。與此同時，這種系統性的審計報告準則的探索也能對相關理論體系的構建添磚加瓦。新審計報告準則的研究不但可以穩定我國市場經濟，還可以為市場參與者提供更多企業有關信息和審計人員工作有關成果。據以往學者研究表明，審計報告準則中的不足在一定程度上降低了審計報告的質量，從而對財會行業的運轉造成了消極的影響。而完善審計準則下的審計報告既助于使用者在獲得信息的同時監督企業，又能促進其對審計工作的了解與認同。

一、研究文獻基礎

審計準則的誕生晚于審計，但在對其的研究與制定方面，學者們投入了很大的精力，也取得一些滿意的成果。以《國際審計準則》為代表的準則體系在理論方面豐富了其知識，以美國《一般公認審計準則》為代表的民間體系對其實踐方面提供了重要指導。

2016年我國新審計報告準則發布之后，學者們的研究主要集中在新審計報告準則與原有審計準則的對比，以及多角度論述新審計報告準則實施后帶來的影響。我國新審計準則的發布引起了廣大學術界的重視。在新準則的發布之前，學者們的研究主要集中在對我國新準則的構想方面;在新準則發布后，學者們的研究轉向了新準則改進的內容。從研究內容上看，一部分學者是對新審計報告準則的整體進行研究，而另一部分是對關鍵事項等方面進行重點解讀。學者們認為新準則主要的不足方面來自于無效信息的提供及報告使用者自身解讀能力的不足。

唐鈺琳（2017）從羅爾斯·羅伊斯集團的審計報告入手，分析了關鍵審計事項段的寫法，簡要描述了審計關鍵項目風險并與公司年報關聯。劉粟一（2017）通過與晨鳴紙業審計報告的結合，對國際審計準則701號進行簡要解讀，體現出我國審計報告準則與國際準則趨同的特點，以及對審計師的判斷能力上更專業的要求。王艷艷、許銳、王成龍等（2018）通過研究上市公司對關鍵審計事項段的披露，認為關鍵事項段的設立使報告的溝通價值得到了提高。張強（2017）的研究指出，關鍵審計事項對企業而言十分重要，審計人員應不斷提高自身經驗判斷能力，達到既不能泄露企業保密信息，也不能不披露關鍵事項。

二、我國原有審計報告存在的問題分析

1. 審計報告中的信息含量不足

為了增強財務信息的可靠性和提高審計報告的可比性，各國先后對審計報告的要素和內容等方面提出了要求，但這也使審計報告的格式在除了引言段和意見段之外的大同小異，甚至其他部分的結構可以被認為是非常統一的。換句話說，作為報告的使用者只需集中關注審計意見，若是無保留意見則再無閱讀必要。

2. 審計報告中對審計流程的表述過于簡略

審計流程是指審計師為完成審計目標在審計過程中進行的大量活動，包括確定審計目標、了解并測試內控、實質性測試及報告編寫等。但使用者可以看見的僅僅是一份審計報告及報告中的結論性評價，至于其他審計工作是否認真有效完成也就無從得知了。所以，如果不能很好地披露審計中的關鍵細節，審計報告的鑒證作用會被削弱。

三、新審計報告準則的變化分析

1. 優化審計報告內容及排列順序

優化審計報告內容及排列順序主要體現在將審計意見放置在報告的第一部分，明確了管理層對財報的責任，審計師對持續經營假設以及其他信息的處理。

1）對審計意見的位置做出調整

新審計準則1501號要求注冊會計師將審計意見放置在報告的第一部分，并以“審計意見”為標題，其目的是優先考慮投資者所關注的內容，以突出保護投資者利益的重要性。對于通常情況下的無保留意見的報告，在發表審計意見后，注冊會計師需要增加一段文字作為“形成審計意見的基礎”，用以顯示其在獨立性上的遵守與職業道德上的履行。

2）改進管理層和注冊會計師的責任

新準則明確了管理層對財報的責任，要求管理層按適用的基礎編制報表使其不存在由于主觀原因的重大錯報，并對持續經營假設的恰當性進行評估，披露與之相關事項。另外，如果管理層與對財報過程有監督責任的人員不同時，在財務報表的責任部分還應當提及負有監督責任的人員。新審計報告準則在注冊會計師的責任方面增加了對發現舞弊、了解內控、遵守職業道德等方面的責任，并闡釋了“重要性”“風險導向型審計”等核心詞匯與概念。

2.“與持續經營相關的重大不確定性”方面

在審計過程中，“與持續經營相關的重大不確定性”方面存在三種情況：第一，注冊會計師依靠自身經驗判斷，發現管理層所依照的持續經營假設在編制財報中是不恰當的，需要發表否定意見;第二，管理層所依照的持續經營假設是恰當的，但企業存在與持續經營相關重大不確定性并已充分披露，這種情況下注冊會計師需要發表無保留意見，但需要單設“與持續經營相關的重大不確定性”段，用以提醒投資者這些不確定性可能對公司的經營能力產生了影響，希望其謹慎的決策;第三，管理層所依照的持續經營假設是恰當的，但企業存在與持續經營相關重大不確定性而且沒有充分披露，此時注冊會計師應該發表保留或否定意見。

四、實施新審計報告準則后的影響

新審計報告準則的修訂意義重大，既是一次審計實務界的變革，又是簡式審計報告模式向詳式審計報告模式的改變。對于實施新審計報告準則的影響，本文從注冊會計師、報告使用者、企業及監管機構四個角度加以分析。

新審計報告準則的改進最初的目的是提高審計報告中的信息含量，對于審計行業來說必然是一個新的挑戰，不但要求注冊會計師提高專業素質，而且需要強化道德水平。

1.專業素質及責任上的更高要求

新審計報告準則在原有準則的基礎上做出了實質性修訂，不僅新增了“關鍵審計事項”等內容，又對審計報告中各要素的位置做出了調整，這無疑對注冊會計師的專業素質方面提出了新的要求。比如新準則第1504號，部分注冊會計師對其的理解可能僅停留在表面，尤其是對于“信息含量”和“透明度”的要求上。這會導致在挑選審計事項方面，注冊會計師可能過度依賴于“模板”，選擇同類型審計報告進行照搬照抄，把原本個性化、定制化的審計報告變得像原來一樣標準化、批量化。所以，在審計工作中，注冊會計師不僅要從理論上理解新準則改進的內容和實質，更在實踐方面實施充分恰當的審計程序以獲取審計證據，對審計報告的內容提供必要的證據支撐。在責任方面，注冊會計師不僅需要有道德素養，更不能忘記職業素養，這些主要體現在新審計報告中對持續經營以及其他信息的描述上。另外，注冊會計師一定要堅持自己的職業操守，杜絕因利益而做出違法亂紀的行為。

2.審計成本及審計工作透明度上的提高

相比之前的審計報告，新準則下審計報告中要素與內容的增加必然會導致審計成本的上升。一方面，注冊會計師被要求實施更多的審計程序和與管理層之間的溝通;另一方面，注冊會計師要對披露的信息負責，更多的信息披露則需要更多的成本來降低風險。但是，審計報告中要素與內容的增加讓投資者不僅可以看見一份審計報告及報告中的結論性評價，而且審計中的關鍵細節的披露強化了審計報告中的鑒證作用，也意味著審計工作透明度上的提高。

3.會計師事務所審計質量的提升

新審計報告準則下的報告的編制更好地體現了注冊會計師自身的經驗和水平，也讓報告使用者對于會計師事務所的審計質量有了初步的了解。對于一份好的審計報告的界定不僅是內容翔實，能夠充分展示審計過程中的工作，更應該是能夠為注冊會計師減少法律風險，加強可辯護性。另外，高質量的審計信息也是投資者用來做經濟決策的依靠，是對一個企業信任的基礎，所以這也是企業愿意聘請著名事務所進行審計的原因，也為事務所之間差異化定價奠定基礎。所以，新準則的制定促使了事務所加強對人員專業素質及經驗提升，加大對審計質量的控制力度，從而達到自身執業質量的提高。

4.流于形式的無效信息的提供

新準則第1504號要求注冊會計師依照其自身的經驗判斷，選出對財報審計中最重要的事項成為關鍵審計事項。在這里就存在一些問題，既然是依靠會計師的職業判斷，我國準則又沒有針對關鍵審計事項的嚴格定義，那就難免會有一些類似于“鉆空子”的操縱空間。審計人員一方面本著多多益善的心理，另一方面又怕不披露違背了審計準則而承擔法律責任，所以有些并不重要的審計事項堂而皇之地混雜在審計報告中，影響著投資者的經濟決策。

五、研究啟示

因為我國審計報告準則的實施時間尚短，作為提供當年重要事項關鍵審計事項段在準則實施后立即給使用者耳目一新的感覺，并且這種形式在之后幾年內都會受到追捧。但我們也應該清醒地認識到，審計畢竟是一個連續的過程，而大多數公司的經營情況都是比較穩定的，而這也就導致了每年的關鍵審計事項有所相同甚至完全一樣，報告使用者們又會用標準化、大同小異等詞語來描述其要素和內容，無效信息的弊端可能又會顯現。

參考文獻：

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[2]李小娟，翟路萍 . 基于新審計報告準則的 CPA 披露無效信息的動因分析 [J]. 財會研究，2017（02）

[3] 唐鈺琳. 備戰新審計報告準則——以羅爾斯·羅伊斯發動機集團審計報告為例淺析關鍵事項段的撰寫[J].商業經濟，2017（05）