小型微利企業的稅收籌劃探討

【摘要】 ?自2019年1月1日開始，小型微利企業執行新的企業所得稅優惠稅率、新的增值稅起征點。文章依據最新稅收政策對小型微利企業的企業所得稅和增值稅進行稅收籌劃。

【關鍵詞】 ?小型微利企業;企業所得稅;增值稅;稅收籌劃

【中圖分類號】 ?F812 ?【文獻標識碼】 ?A ?【文章編號】1002-5812（2019）15-0106-03

小型微利企業是我國經濟發展的基礎，對擴大就業、國家稅收、經濟發展都具有十分重要的意義。但是，從納稅能力分析，小型微利企業的納稅能力比較弱，若讓其與經營規模大、盈利水平高的企業適用同樣的稅收政策，會加重其稅收負擔，不利于小型微利企業的成長。為了扶植小型微利企業的發展，2019年1月17日，國家稅務總局與財政部聯合發布了《關于實施小型微利企業普惠性稅收減免政策的通知》（財稅[2019]13號），2019年1月19日，國家稅務總局又發布了《關于小規模納稅人免征增值稅政策有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告2019年第4號）。納稅人可以充分利用上述稅收政策進行籌劃，以避免多繳納企業所得稅和增值稅。

一、企業所得稅的稅收籌劃

（一）財稅[2019]13號的規定

財稅[2019]13號對小型微利企業的認定條件和適用稅率做出了規定，具體見表1和表2。

（二）稅收籌劃

假設納稅人已經滿足小型微利企業的認定條件，下面僅對企業的應納稅所得額進行分析。設R為應納稅所得額，Y為稅后所得。

情況一：當R=3 000 000時，應繳納企業所得稅=1 000 000×5%+（3 000 000-1 000 000）×10%=250 000（元），稅后所得Y1=3 000 000-250 000=2 750 000（元）。

情況二：當R>3 000 000元時，若納稅人為非高新技術企業，應繳納企業所得稅=R×25%，稅后所得Y2=R-R×25%=R×75%。

令Y1=Y2，R×75%=2 750 000，計算出平衡點R=3 666 666.67。由此，可以得出以下結論：（1）當應納稅所得額為3 666 666.67元，即R=3 666 666.67時，小型微利企業和非高新技術企業稅后所得相等。（2）當應納稅所得額大于3 000 000元且小于3 666 666.67元，即3 000 0003 666 666.67時，非高新技術企業稅后所得大于小型微利企業稅后所得，納稅人不需要降低應納稅所得額，按照非高新技術企業繳納企業所得稅可以獲得最大的稅后所得。

（三）案例

例1：甲公司是一家批發企業，不是高新技術企業，2019年從業人數50人，資產總額8 000 000元。2019年甲公司預計應納稅所得額為3 001 000元。

分析：甲公司不是高新技術企業，從業人數和資產總額滿足小型微利企業的條件。根據以上結論，應納稅所得額3 001 000元大于3 000 000元且小于3 666 666.67 元，應當將應納稅所得額降到3 000 000元，此時甲公司可以獲得最大的稅后所得。下面對兩種方案稅后所得進行測算。

方案一：2019年甲公司預計應納稅所得額為3 001 000元，大于3 000 000元，不屬于小型微利企業，企業所得稅稅率為25%。

甲公司應繳納企業所得稅=3 001 000×25%=750 250（元）

甲公司稅后利潤=3 001 000-750 250=2 250 750（元）

方案二：2019年甲公司少取得一部分收入或者增加一部分支出，將應納稅所得額降為3 000 000元。甲公司是批發企業，從業人數50人，資產總額8 000 000元，應納稅所得額3 000 000元，滿足小型微利企業的認定條件，可以享受小型微利企業的優惠稅率。

甲公司應繳納企業所得稅=1 000 000×5%+（3 000 000 ?-1 000 000）×10%=250 000（元）

甲公司稅后利潤=3 000 000-250 000=2 750 000（元）

籌劃結果：方案二比方案一稅后利潤多499 250元（2 750 000-2 250 750），所以應當選擇方案二。

例2：乙公司是一家工業企業并且享受高新技術企業優惠稅率，2019年從業人數90人，資產總額26 000 000元。2019年乙公司預計應納稅所得額為3 200 000元。

分析：乙公司是高新技術企業，從業人數和資產總額滿足小型微利企業的認定條件。根據以上結論，應納稅所得額3 200 000元，大于3 000 000元且小于3 666 666.67元，應當將應納稅所得額降到3 000 000元，此時乙公司可以獲得最大的稅后所得。下面對兩種方案稅后所得進行測算。

方案一：2019年乙公司預計應納稅所得額為3 200 000元，大于3 000 000元，不屬于小型微利企業，企業所得稅稅率為15%。

乙公司應繳納的企業所得稅=3 200 000×15%=480 000（元）

乙公司稅后利潤=3 200 000-480 000=2 720 000（元）

方案二：2019年乙公司少取得一部分收入或者增加一部分支出，將應納稅所得額降為3 000 000元。

由乙公司是生產企業、從業人數90人、資產總額26 000 000元、應納稅所得額3 000 000元可知，乙公司滿足小型微利企業的條件，可以享受小型微利企業的優惠稅率。

乙公司應繳納企業所得稅=1 000 000×5%+（3 000 000 ?-1 000 000）×10%=250 000（元）

乙公司稅后利潤=3 000 000-250 000=2 750 000（元）

籌劃結果：方案二比方案一稅后利潤多30 000元（2 750 000-2 720 000），所以應當選擇方案二。

二、增值稅的稅收籌劃

國家稅務總局公告2019年第4號提高了納稅人增值稅起征點。現行增值稅法規定，納稅人銷售額未達到國家稅務總局規定的增值稅起征點的，免征增值稅;達到起征點的，必須全額繳納增值稅。增值稅起征點僅適用于按照小規模納稅人繳納增值稅的個體工商戶和其他個人。《國家稅務總局關于合理簡并納稅人申報繳稅次數的公告》（國家稅務總局公告2016年第6號）規定，小規模納稅人繳納增值稅原則上實行按季申報，納稅人要求不實行按季申報的，由主管稅務機關根據其應納稅額大小核定納稅期限，即小規模納稅人可以按季申報增值稅也可以按月申報增值稅。

（一）國家稅務總局公告2019年第4號的規定

國家稅務總局公告2019年第4號規定：小規模納稅人發生增值稅應稅銷售行為，合計月銷售額未超過100 000元（或者以1個季度為1個納稅期，季度銷售額未超過300 000元，下同）的，免征增值稅。小規模納稅人發生增值稅應稅銷售行為，合計月銷售額超過100 000元，但扣除本期發生的銷售不動產的銷售額后未超過100 000元的，其銷售貨物、勞務、服務、無形資產取得的銷售額免征增值稅。

（二）稅收籌劃

1.納稅期限的選擇。小規模納稅人需要根據自身經營狀況，慎重選擇按月申報增值稅還是按季申報增值稅。

例3：甲咨詢公司是小規模納稅人， 2019年1月到3月的不含稅銷售額分別是60 000元、115 000元和120 000元。

方案一：按月申報增值稅。

1月份不含稅銷售額為60 000元，小于起征點100 000元，免征增值稅;2月份不含稅銷售額為115 000元，大于起征點100 000元，繳納增值稅;3月份不含稅銷售額為120 000元，大于起征點100 000元，繳納增值稅。

甲咨詢公司1月到3月繳納增值稅=（115 000+120 000） ?×3%=7 050（元）

方案二：按季申報增值稅。

第一季度不含稅銷售額為295 000元（60 000+115 000 ?+120 000），小于起征點300 000元，免征增值稅。

籌劃結果：方案二比方案一少繳納增值稅7 050元，所以選擇方案二按季申報增值稅。

例4：甲咨詢公司是小規模納稅人， 2019年1月到3月的不含稅銷售額分別是90 000元、130 000元和150 000元。

方案一：按月申報增值稅。

1月份不含稅銷售額為90 000元，小于起征點100 000元，免征增值稅;2月份不含稅銷售額為130 000元，大于起征點100 000元，繳納增值稅;3月份不含稅銷售額為150 000元，大于起征點100 000元，繳納增值稅。

甲咨詢公司1月到3月繳納增值稅=（130 000+150 000） ?×3%=8 400（元）

方案二：按季申報增值稅。

第一季度不含稅銷售額為370 000元（90 000+130 000 ?+150 000），大于起征點300 000元，繳納增值稅。

甲咨詢公司第一季度繳納增值稅=（90 000+130 000+150 000）×3%=11 100（元）

籌劃結果：方案一比方案二少繳納增值稅2 700元（11 100-8 400），所以選擇方案一按月申報增值稅。

2.銷售額的確定。根據國家稅務總局公告2019年第4號規定，將小規模納稅人分月度銷售額和季度銷售額兩種情形進行分析。

情形一：按月申報。建立小規模納稅人月度含稅銷售額模型，計算月度含稅銷售額臨界點。假設W為月度含稅銷售額，R為凈收入。該納稅人是小規模納稅人，[i=112]Wi≤5 000 000。

當W>103 000時需要繳納增值稅。應納增值稅=W÷（1+3%）×3%，凈收入R1=W-W÷（1+3%）×3%。

當W=103 000元時，不含稅銷售額=103 000÷1.03=100 000（元），沒有超過增值稅起征點100 000元，所以免征增值稅。凈收入R2=103 000（元）。

令R1=R2，即W-W÷（1+3%）×3%=103 000，由此計算出含稅銷售額臨界點：W=106 090。由此可以得出以下結論：（1）當月度含稅銷售額等于106 090元時，其凈收入等于月度含稅銷售額為103 000元的凈收入;（2）當月度含稅銷售額大于103 000元且小于106 090元時，其凈收入比月度含稅銷售額為103 000元的凈收入少，應當將月度含稅銷售額降到103 000元;（3）當月度含稅銷售額大于106 090元時，其凈收入比月度含稅銷售額為103 000元的凈收入多，可以按照月度含稅銷售額大于106 090元確認收入。

情形二：按季申報。設季度含稅銷售額為V。該納稅人是小規模納稅人，[i=14]Vi≤5 000 000。

當季度不含稅銷售額小于等于300 000元，即季度含稅銷售額為309 000元（300 000×1.03）時免征增值稅。

當V>309 000時需要繳納增值稅。應納增值稅=V÷（1+3%）×3%，凈收入= V-V÷（1+3%）×3%。

令V-V÷（1+3%）×3%=309 000，計算出V=318 270。由此得出以下結論：（1）季度含稅銷售額大于309 000元且小于318 270元的凈收入比季度含稅銷售額為309 000元的凈收入少，當季度含稅銷售額大于309 000元且小于318 270元時，建議季度含稅銷售額降到309 000元以此獲得最大的凈收入;（2）季度含稅銷售額為318 270元的凈收入等于季度含稅銷售額為309 000元的凈收入，季度含稅銷售額為318 270元和309 000元均可;（3）季度含稅銷售額大于318 270元的凈收入比季度含稅銷售額為309 000元的凈收入多，季度含稅銷售額大于318 270元，能夠獲得最大的凈收入。

例5：甲咨詢公司是小規模納稅人，按季申報增值稅，該咨詢公司預計2019年第一季度含稅銷售額為310 000元。請針對上述業務進行稅收籌劃。

分析：根據以上結論，咨詢公司預計第一季度含稅銷售額為310 000元，大于309 000元且小于318 270元，建議第一季度減少收入1 000元，將含稅銷售額降到309 000元。

方案一：季度含稅銷售額為310 000元。

不含稅銷售額=310 000÷1.03=300 970.87（元），超過起征點300 000元。甲咨詢公司應繳納增值稅=300 970.87×3%=9 029.13（元）。凈收入=310 000-9 029.13=300 970.87（元）。

方案二：季度含稅銷售額降為309 000元。

不含稅銷售額=309 000÷1.03=300 000（元），沒有超過增值稅起征點300 000元，所以免征增值稅。凈收入=309 000（元）。

籌劃結果：方案二比方案一少繳納增值稅9 029.13元，凈收入增加8 029.13元（309 000-300 970.87），所以選擇方案二。

總之，小型微利企業需要對其應納稅所得額、銷售額和增值稅納稅期限進行稅收籌劃，盡可能享受企業所得稅和增值稅的優惠政策。X

【主要參考文獻】

[ 1 ] 財政部、國家稅務總局.關于實施小型微利企業普惠性稅收減免政策的通知[S].財稅[2019]13號.

[ 2 ] 國家稅務總局.關于小規模納稅人免征增值稅政策有關征管問題的公告[S].國家稅務總局公告2019年第4號.

[ 3 ] 國家稅務總局.關于合理簡并納稅人申報繳稅次數的公告[S].國家稅務總局公告2016年第6號.

【作者簡介】

王玉娟，女，副教授，碩士研究生，注冊會計師、稅務師，有多年的會計師事務所審計實踐經驗;主要研究方向為稅收實務、會計實務、會計信息系統。