政府會計制度下的高校應付職工薪酬核算

羅習珍 涂淑娟

【摘 要】 隨著政府會計制度的正式實施，全面準確確認、計量、反映以政府為主體的職工薪酬已成為高校會計核算工作的一項重要內容。文章以政府會計制度規定為基礎，分析應付職工薪酬的新變化，概述高校財務部門進行應付職工薪酬核算需要做好的準備工作，從實務的角度梳理高校應付職工薪酬核算流程，提出核算中應注意的事項與解決思路，探索實現財務會計和預算會計平行記賬的實際流程與方法，幫助高校會計人員理解好、應用好政府會計制度。

【關鍵詞】 政府會計制度; 財務會計; 預算會計; 應付職工薪酬; 會計核算

【中圖分類號】 F235.1;G475 ?【文獻標識碼】 A ?【文章編號】 1004-5937（2019）19-0019-05

一、引言

2017年財政部發布了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號）（以下簡稱政府會計制度），并于2019年1月1日正式實施。但由于對權責發生制核算的理解不足及受傳統收付實現制核算思維的影響，新制度在具體實施過程中碰到了一些問題，應付職工薪酬核算就是其中的一個難點。

人才資源是高校持續發展的核心資源，高校之間的競爭，關鍵是人才的競爭。隨著世界一流大學和一流學科建設的大力推進，高校人才競爭日漸激烈，薪酬體系受到越來越多高校的重視，很多高校通過薪酬待遇激發職工的積極性和工作熱情，為高校內涵式發展持續注入動力。加強職工薪酬核算對增強高校自身競爭力，科學、全面、準確地披露高校人員經費信息，滿足編制權責發生制政府綜合財務報告信息需求，顯得尤為重要。

二、政府會計制度下應付職工薪酬核算的新變化

（一）核算范圍變化

政府會計制度“應付職工薪酬”科目核算范圍為單位按照有關規定應付給職工（含長期聘用人員）及為職工支付的各種薪酬，包括基本工資、國家統一規定的津貼補貼、規范津貼補貼（績效工資）、改革性補貼、社會保險費、住房公積金等。其中，社會保險費、住房公積金明細科目核算內容包括單位從職工工資中代扣代繳的社會保險費、住房公積金，以及單位為職工計算繳納的社會保險費、住房公積金[ 1 ]。相比原高校會計制度，政府會計制度明確了將長期聘用人員以及代扣代繳個人部分的社會保險費、住房公積金均納入應付職工薪酬科目核算范圍，使職工范圍進一步規范和擴大，職工薪酬的范疇進一步整合和擴展。

（二）賬務處理變化

政府會計制度“應付職工薪酬”科目與原高校會計制度相比賬務處理方面有幾處新增變化。一是計提應由在建工程、加工物品、自行研發無形資產負擔的職工薪酬，借記在建工程、加工物品、研發支出，貸記應付職工薪酬;二是因解除與職工的勞動關系而給予的補償，借記單位管理費用，貸記應付職工薪酬;三是代扣為職工墊付的水電費、房租等費用時，按照實際扣除的金額，借記應付職工薪酬（基本工資），貸記其他應收款;四是代扣社會保險費和住房公積金時，按實際代扣金額借記應付職工薪酬（基本工資），貸記應付職工薪酬（社會保險費、住房公積金）。政府會計制度反映了新形勢下政府會計主體應付職工薪酬核算的趨勢，逐漸與企業會計趨同，突出權責發生制的特點，強調對人力成本進行歸集，有利于各項費用的界定，使職工薪酬核算更加全面、真實地反映經濟業務實質。

三、高校應付職工薪酬核算的準備工作

為了能順利地按照政府會計制度進行會計核算，高校必須為構建“雙基礎、雙功能、雙報告”會計核算模式進行一系列系統的準備工作，與核算職工薪酬有關的工作如下。

（一）升級財務系統

高校應嚴格把握時間節點逐步將原有財務系統進行升級，及時更新和調試，正確實現數據轉換，確保新舊賬套的有序銜接[ 2 ]。一是按照政府會計制度的規定科學、合理設置和調整會計科目，包括設置總賬科目及明細科目。目前高校大部分實行崗位績效工資制度，工資結構主要包括崗位工資、薪級工資、績效工資（含基礎性績效和業績性績效）和各類津貼補貼四大部分。職工薪酬核算中存在職工人員類別復雜、績效工資發放項目種類多等現象，為減少高校財務人員的工作量，“應付職工薪酬”科目可以考慮僅設置基本工資、績效工資、津貼補貼和其他收入等明細科目;同時按照核算要求和內容增設社會保險費（個人部分）、住房公積金（個人部分）、聘用人員工資等明細會計科目。二是按政府會計制度的要求，根據業務性質和流程，分部門、分項目統一進行項目及輔助信息設置，以便更好地實現平行記賬功能。對“應付職工薪酬”科目核算涉及的支出科目和項目進行標記，并設置部門、明細、項目等輔助核算信息;對人事、資產、后勤、附屬單位等部門發生職工薪酬應付未付部分增加“應付未付（歸集）”過渡項目，幫助采集預算會計執行中需要的信息，最大限度地實現預算信息的精細化管理。

（二）調整原賬科目余額轉入新賬

對原賬中“其他應付款”科目的余額分項進行分析，將其中屬于單位代扣個人部分的社會保險費和住房公積金余額，分別轉入新賬中“應付職工薪酬——社會保險費（個人部分）”科目、“應付職工薪酬——住房公積金（個人部分）”科目余額，并作為此兩個明細科目的期初數[ 3 ]。

（三）完成“五險一金”數據的核實工作

“五險一金”支出是應付職工薪酬的重要組成部分。高校工資造表核算、審核發放一般遵循的是人事權與財務權分離原則，每月由人事部門提供工資發放、代扣信息，由財務部門審核發放。由于人事部門對“五險一金”有關政策以及應付職工薪酬科目內涵不夠了解，加上財務部門上繳月份與工資發放代扣月份存在差異，導致在核算過程中個人應交基本養老保險等社會保險費代扣金額與實際上繳金額不一致的現象時有發生。為使“應付職工薪酬”科目全面、直觀地反映高校用人成本，財務人員應及時與人事部門對接相關數據，財務處理中通過“應付職工薪酬”科目余額加強對代扣、繳存數據的核對，及時查找存在的問題，確保轉換數據的準確性和全面性[ 4 ]。

四、高校應付職工薪酬核算的賬務處理

（一）高校應付職工薪酬核算流程

“應付職工薪酬”科目的賬務處理，按照計算確定的金額進行核算，一般分為計提、確認和代扣?？颇科谀┵J方余額反映高校應付未付的職工薪酬。參考陶慧平[ 5 ]的方法，根據高校財務工作實際，筆者提出如圖1的具體核算流程。

（二）高校應付職工薪酬實例探討

政府會計制度附錄“主要業務和事項賬務處理舉例”中對應付職工薪酬預算會計分錄的處理進行了簡單介紹，但實際核算中由于財務會計賬套和預算會計賬套核算基礎不同，財務會計采用權責發生制，而預算會計采用收付實現制，再加上工資核算內容的復雜性，使預算會計分錄的處理變得有點難以理解和把握。為成功借助財務軟件實現平行記賬，筆者對預算會計分錄的生成進行了一些探索。結合高校一般體量較大，人員經費占比相對較高，工資一般當月計提當月發放，涉及代扣、代墊的部分以當月上繳的居多，少部分跨月上繳，跨年上繳的現象偶有存在的實際情況，預算會計可以考慮采用修正的收付實現制，即在計提時先提前確認預算支出，以便更好地體現預算會計監控預算資金執行情況的作用，防范和化解高校現實和未來的償債風險。下面現通過實例對應付職工薪酬平行記賬的軌跡按賬務處理流程進行探討。以某省屬高校為例，該單位實行國庫集中收付管理，共有在編職工1 000人，月工資800萬元，單位應付住房公積金100萬元，基本養老保險160萬元，醫療保險36萬元，失業保險4萬元。具體財務操作流程如下。

1.工資計提

工資計提項目如表1，財務處理如表2。

2.工資代扣、工資確認發放

工資代扣明細如表3，財務處理如表4。

3.計提高校應付各項社會保險費及住房公積金

社會保險費及住房公積金財務處理如表5。

4.實際繳納社會保險費及住房公積金

實際繳納社會保險費及住房公積金財務處理如表6。

5.支付個人所得稅、水電費和上繳房租

支付個人所得稅、水電費和上繳房租財務處理如表7。

經過以上應付職工薪酬賬務處理流程1—5后，財務會計“應付職工薪酬”科目都結平，費用類科目借方余額等于零余額賬戶用款額度科目貸方余額，為1 100萬元;預算會計支出類科目借方余額等于資金結存-零余額賬戶用款額度科目貸方余額，為1 100萬元。

總之，職工薪酬作為高校運行成本的重要組成部分，在高等教育經費持續加大投入、世界一流大學和一流學科建設的背景下，受到越來越廣泛的關注。高校財務工作者要樹立全新改革理念，適應政府會計制度下職工薪酬的新轉變，在實踐中增加對政府會計制度的認知和判斷，扎實推進政府會計制度在高校的落地。

【參考文獻】

[1] 財政部.政府會計制度：行政事業單位會計科目和報表[A].財會〔2017〕25號，2017.

[2] 財政部.高等學校執行《政府會計制度：行政事業單位會計科目和報表》的補充規定和銜接規定[A].財會〔2018〕19號，2018.

[3] 吳永紅.高校核算應付職工薪酬的方法探討[J].會計之友，2014（25）：121-123.

[4] 賴如通.事業單位應付職工薪酬科目核算常見問題分析[J].中國農業會計，2016（11）：37-39.

[5] 陶慧平.最新政府會計制度實務與案例講解[M].北京：中國商業出版社，2018.