新《政府會計制度》下醫院會計核算體系探討

黃嘉葦

[摘 要]我國公立醫院是具有公益性質的特殊事業單位，自2019年1月1日起，醫院會計核算應遵照財政部統一部署，以政府會計核算標準體系為基礎，實施新《政府會計制度》。本文通過對新制度下醫院會計核算體系的構成、特點和實施進行重點分析，提出實施建議，以期能夠為醫院實施新會計制度提供有益的借鑒。

[關鍵詞]政府會計制度;醫院會計;核算體系

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2019.22.012

[中圖分類號]R197.322[文獻標識碼]A[文章編號]1673-0194（2019）22-00-02

0? ? ?引 言

公立醫院是我國事業單位的重要組成部分，同時也是一種具有公益性質的特殊經濟實體，醫院管理體制會隨著市場經濟發展和公共財政體制改革而改革。“經濟越發展，會計越重要”，會計必須適應經濟發展需要，醫院的會計制度作為醫院內部管理的重要組成部分，會計核算體系是否健全有效，對于醫院整體效益的提高及未來的發展影響巨大，必須適應醫院體制改革的需要。從我國改革開放到2018年底，為適應醫院體制改革的要求，我國醫院會計核算先后實施了預算會計核算體系和財務會計核算體系，為完善醫院會計管理、促進醫院健康發展發揮了巨大作用。為適應醫保制度和醫院管理體制的深化改革，促進醫院健康發展，提高醫院的公益服務水平，應進一步規范和完善醫院會計核算，充分發揮會計對醫院業務的核算和監督功能，醫院會計核算自2019年1月1日起實施財政部2017年頒布的《政府會計制度》（以下簡稱新制度），原有的《醫院會計制度》廢止。本文重點闡述我國新制度下醫院會計核算體系的構成特點，分析了新制度下醫院會計核算體系實施的難點，并對新制度的有效實施提出了有關建議，希望醫院通過有效實施新會計核算體系，對促進醫院財務體制進一步健全以及會計管理工作深化改進有所裨益。

1? ? ?新制度下醫院會計核算體系及其特點

1.1? ?構建預算會計和財務會計核算雙體系

根據新制度的要求，醫院會計核算必須實施財務會計和預算會計相統一的會計核算雙體系。

1.1.1? ?財務會計核算體系

財務會計是以貨幣為主要計量單位，以記錄醫院經濟業務發生的憑證為依據，對醫院的經濟活動進行反映與監督，向有關方面提供翔實的會計信息，并以提高經濟效益為目標的一項經濟管理活動。在此體系下，醫院會計核算對象分為資產、負債、凈資產、收入、費用五大要素，形成會計基本等式：“資產=負債+凈資產”（其中，凈資產=收入-費用），以權責發生制作為會計核算基礎，對醫院的經營業務進行確認、計量、記錄，并形成財務報告。通過財務會計核算，可以全面真實地反映醫院的經營情況，資產、負債和凈資產情況，收入與支出之間的配比、利潤的形成情況以及現金流量情況。有利于醫院樹立績效管理理念，加強醫院會計管理，完善醫院財務管理體制，顯著提高醫院的綜合管理水平、經濟效益及核心競爭力。保證醫院會計信息的真實性、完整性，為醫院會計信息的相關使用者提供有用的決策信息。

1.1.2? ?預算會計核算體系

預算會計是以貨幣為計量單位，以記錄醫院現金收支的憑證為依據，對醫院涉及現金的經營活動進行反映與監督，向有關方面提供預算收支信息。在此體系下，會計核算對象分為預算收入、預算支出、預算結余三大要素，會計要素之間的關系：預算收入-預算支出=預算結轉結余。以收付實現制作為會計核算基礎，對醫院涉及現金的業務進行確認、計量、記錄，并形成決算報告。通過預算會計核算，可以全面真實反映醫院預算制定、執行和完成情況，了解醫院社會公益職能履行情況。建立財務會計核算體系為核心、預算會計核算體系為輔助的醫院會計核算雙體系，充分體現了政府綜合財務報告制度改革的要求，可以進一步規范醫院會計核算，提高會計信息質量。

1.2? ?會計核算體系特點

1.2.1? ?雙基礎

在會計核算中，由于與收入和費用有關的現金收支期間與其發生期間可能出現不一致，所以確認收入和費用歸屬期有權責發生制和收付實現制兩種不同的處理基礎。權責發生制是“以應收應付”作為標準來確定本期收入和費用，以計算本期盈虧的會計處理基礎。收付實現制是與權責發生制相對應的一種確認基礎，是以“實收實付”現金作為確認收入和費用的依據，以計算本期盈虧的一種會計處理基礎。在醫院新會計核算體系中，財務會計采用權責發生制，預算會計采用收付實現制。建立以權責發生制為核心，以收付實現制為輔助的醫院會計核算體系，將會計管理與預算管理有機結合起來，共同反映醫院發生的各項經濟業務。

1.2.2? ?雙功能

通過對財務會計五要素進行反映和監督，實現醫院財務會計核算功能;通過對預算會計三要素進行確認、計量、記錄和報告，實現醫院預算會計核算功能。在完善醫院預算會計功能基礎上，強化財務會計功能。

1.2.3? ?雙報告

在同一會計核算體系中形成財務報告和決算報告，財務會計核算形成醫院財務報告，反映醫院某一特定日期財務狀況和某一會計期間經營狀況和現金流量，以財務會計核算生成的數據為基礎編制而成。醫院財務報告包括會計報表及其附注、財務情況說明書以及醫療活動收入費用明細表等。預算會計核算形成醫院決算報告，反映醫院預算收支執行結果，以預算會計核算生成的數據為基礎編制而成。醫院決算報告的內容是預算收入支出表、預算結轉結余變動表、財政撥款預算收入支出表等。

1.2.4? ?雙目標

在同一會計核算體系中，財務會計體系的目標是提供與醫院的財務狀況、經營成果等有關信息，反映醫院公共受托責任的履行情況，為信息使用者提供決策有用的信息。預算會計體系的目標是提供與醫院預算執行情況有關的信息，綜合反映醫院預算收支的年度執行結果。

1.2.5? ?平行記賬

在同一會計核算體系中，對于醫院涉及現金收支的業務既要進行財務會計核算，也要進行預算會計核算，再對產生差異的現金流進行指定，以便編制本期預算結余與本期盈余差異調節表。

2? ? ?新制度下醫院會計核算體系實施難點

2.1? ?雙基礎核算沖突增加了會計核算的難度

權責發生制與收付實現制兩種對應的會計核算基礎，在進行會計確認時結果是不相同的，主要由以下沖突引起。一是因兩種核算的范圍不同而產生的收入與預算收入、費用與預算支出之間的永久性差異。收入與預算收入永久性差異主要包括接受非貨幣性資產捐贈和對外借款的核算;費用與支出的永久性差異主要包括對外投資、非貨幣性資產損失的核算。二是與確認時點的不同而產生的收入與預算收入、費用與預算支出之間的暫時性差異。收入與預算收入暫時性差異主要包括應收款項、預收款項核算;費用與支出暫時性差異主要包括應付款項、預付款項、存貨、固定資產、無形資產、預提費用、待攤費用等核算。以上沖突大大增加了會計核算的難度，對醫院會計人員的會計知識、業務判斷和處理能力提出了更高的要求。

2.2? ?平行記賬拓寬了會計核算的內容

醫院新會計核算體系下，平行記賬要通過財務會計和預算會計兩套系統對醫院的經濟業務進行平行反映和監督，大大增加醫院會計核算內容和會計工作量。一是把醫院原有的單一財務核算體系轉變為新制度要求的新體系中的財務核算部分，按照財務會計5類科目對醫院業務進行確認、計量、記錄和報告;二是醫院需要將原來未納入會計核算的業務，設置新財務會計科目登記入賬，比如受托代理資產、盤盈資產、預計負債等;三是醫院新會計核算體系中增加預算會計，按照預算會計3類科目對醫院涉及現金的會計事項進行確認、計量、記錄和報告;四是在附注中披露“本期預算結余與本期盈余差異調節表”，說明財務報告與預算報告之間的鉤稽關系。

3? ? ?新制度下醫院會計核算體系有效實施的建議

3.1? ?提升會計人員的業務能力和道德素質

醫院新會計核算體系施行對工作人員提出更高要求，要求醫院的會計人員轉變觀念，增強自身的執業能力和職業道德素質。首先，應加強相關醫院會計人員的整體業務素質培養，重視新會計制度學習以及會計業務技能培訓。通過對會計人員進行專業培訓以及自我學習，確保會計人員能夠充分理解和全面掌握醫院新會計核算體系，并熟練運用于具體的會計實務中，不僅要明確規定的業務，并要對制度中沒有規定或規定不明的業務，根據實際情況進行合理處理。其次，新會計制度對醫院經營業務的財務核算只做了原則性規定，為會計操縱提供了可能。所以，應加強對醫院會計人員職業道德的教育，可以通過專題培訓、規章制度約束以及獎懲機制等方式，提高其職業道德素質。

3.2? ?完善會計信息電算化，構建信息核算組織網絡

平行記賬使醫院會計核算工作量大大增加，因此，醫院會計核算必須盡快完善會計信息電算化建設，構建信息核算網絡。首先，借助先進信息技術，構建符合新制度要求的財務信息管理平臺，完善會計信息電算化。醫院進行財務系統初始設置后，將相關業務信息錄入系統，核實實物，完成日常業務核算，同時實時監督和更新，在業務與財務之間建立信息共享。其次，通過查詢和盤點達到賬實相符、賬賬相符，最終形成報告，從而實現在日常核算時直接根據業務單據自動完成財務會計和預算會計的平行核算，實現會計信息系統與業務信息系統一體化。最后，醫院會計核算涉及面較廣，醫院各個管理部門要保持較高的參與度，加強相互交流與溝通，實現單位內部信息資源共享。

4? ? ?結 語

新的醫院會計核算體系既能反映財務管理所需信息，又能反映預算收支等預算管理所需信息，使新會計核算體系實施難度和內容加大，對醫院會計人員要求更高。因此，醫院應提高會計人員的素質，完善會計信息電算化，構建信息核算網絡，促進新制度有效實施。

主要參考文獻

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