政府會(huì)計(jì)制度改革對(duì)交通系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的影響

陳比樂(lè)

（交通運(yùn)輸部南海航海保障中心南寧通信中心，廣西 南寧 530028）

根據(jù)《關(guān)于貫徹實(shí)施政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的通知》（財(cái)會(huì)〔2018〕21號(hào)）的文件要求，從2019年1月1日起，行政事業(yè)單位實(shí)施政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度。隨著政府會(huì)計(jì)制度的深入實(shí)施，必然會(huì)對(duì)交通系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響，我們應(yīng)如何應(yīng)對(duì)改革帶來(lái)的影響和挑戰(zhàn)，是目前審計(jì)人員即將面對(duì)的重要問(wèn)題。

一、政府會(huì)計(jì)改革的變化

（一）政府會(huì)計(jì)制度的整合和統(tǒng)一

政府會(huì)計(jì)制度的改革，打破了行政和事業(yè)單位政府部門(mén)之間的差異，為今后報(bào)表的合并、數(shù)據(jù)的比對(duì)打下了基礎(chǔ)，改善了各行政事業(yè)單位多種會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)狀。例如學(xué)校、醫(yī)院、科研等單位會(huì)計(jì)核算方法的不一致，導(dǎo)致各行政事業(yè)單位的收入、成本、費(fèi)用等數(shù)據(jù)不具有可比性。通過(guò)實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)科目統(tǒng)一、核算方法統(tǒng)一，這對(duì)今后我國(guó)各行業(yè)還有不同政府部門(mén)之間的數(shù)據(jù)對(duì)比有重要意義，也為進(jìn)行會(huì)計(jì)信息公開(kāi)及披露解決了重要的問(wèn)題。

（二）會(huì)計(jì)核算體系的變化

會(huì)計(jì)核算由原來(lái)的收付實(shí)現(xiàn)制變更為權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制兩者結(jié)合的模式。會(huì)計(jì)要素由原來(lái)的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出變更為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用和收付實(shí)現(xiàn)制的預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余。引入權(quán)責(zé)發(fā)生制增加的科目如：壞賬準(zhǔn)備、待攤費(fèi)用、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等。核算范圍擴(kuò)大增加的科目如：文物文化資產(chǎn)、保障性住房等。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目中資產(chǎn)與負(fù)債科目的細(xì)化、凈資產(chǎn)科目的簡(jiǎn)化與增設(shè)，不同制度下的多個(gè)會(huì)計(jì)科目體系，并成新制度的單一會(huì)計(jì)科目體系。科目名稱(chēng)強(qiáng)調(diào)通用性，淡化行業(yè)特色。

（三）財(cái)報(bào)體系的變化

政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施后，政府會(huì)計(jì)報(bào)告以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行編制。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表構(gòu)成了政府會(huì)計(jì)報(bào)告和決算報(bào)告兩套報(bào)告的核心內(nèi)容。財(cái)務(wù)報(bào)表包含了資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表及凈資產(chǎn)變動(dòng)表，現(xiàn)金流量表可根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行編制。會(huì)計(jì)附注的披露內(nèi)容，也與企業(yè)附注的披露方式越來(lái)越接近，按資產(chǎn)、負(fù)債、費(fèi)用披露，其中固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施等涉及折舊攤銷(xiāo)的需按資產(chǎn)類(lèi)別的原值、累計(jì)折舊、賬面價(jià)值內(nèi)容披露。改革后還新增了本年盈余與預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的差異情況說(shuō)明，對(duì)本年度發(fā)生的各類(lèi)影響收入和費(fèi)用的業(yè)務(wù)進(jìn)行適度歸并和分析，披露將年度預(yù)算收入支出表中“本年預(yù)算收支差額”調(diào)節(jié)為年度收入費(fèi)用表中“本期盈余”的信息。

二、對(duì)交通系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的影響

（一）對(duì)審計(jì)工作目標(biāo)的影響

現(xiàn)行的審計(jì)法、審計(jì)法實(shí)施條例以及國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則，審計(jì)的主要工作目標(biāo)可以概括為真實(shí)、合法性和效益性三個(gè)方面。而企業(yè)的審計(jì)，是根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師準(zhǔn)則，通過(guò)審計(jì)工作，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照使用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制；財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。政府會(huì)計(jì)改革后，引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，行政事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)將會(huì)注入新的元素，今后的審計(jì)工作目標(biāo)可能需要增加公允性。改革后，審計(jì)的范圍會(huì)更廣，審計(jì)的內(nèi)容將會(huì)更多，審計(jì)的要求也會(huì)更高。具體的審計(jì)目標(biāo)也會(huì)更趨同與企業(yè)，例如一些有盈利能力的事業(yè)單位，我們?cè)趯徲?jì)收入成本時(shí)，應(yīng)該關(guān)注的審計(jì)目標(biāo)是收入是不是真實(shí)發(fā)生的、相關(guān)記錄是不是完整的，記錄的金額是不是準(zhǔn)確的，截止時(shí)間有沒(méi)有在正確會(huì)計(jì)期間，分類(lèi)是不是記錄在恰當(dāng)?shù)馁~戶(hù)，是不是按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做出恰當(dāng)?shù)牧袌?bào)等。

（二）對(duì)審計(jì)內(nèi)容的影響

會(huì)計(jì)核算體系發(fā)生了變化，審計(jì)工作的審計(jì)內(nèi)容也會(huì)更復(fù)雜。改革前，交通系統(tǒng)內(nèi)未對(duì)固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行折舊及攤銷(xiāo)。審計(jì)時(shí)也無(wú)需對(duì)上述資產(chǎn)進(jìn)行折舊攤銷(xiāo)方面的測(cè)算。政府會(huì)計(jì)改革后，系統(tǒng)內(nèi)規(guī)定2019年起，固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、無(wú)形資產(chǎn)對(duì)尚未計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、無(wú)形資產(chǎn)補(bǔ)計(jì)提折舊和攤銷(xiāo)。補(bǔ)計(jì)提和攤銷(xiāo)后，我們審計(jì)程序中是否需要對(duì)折舊和攤銷(xiāo)進(jìn)行測(cè)算，如果不測(cè)算，就無(wú)法正確確定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，無(wú)法正確地對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露。

（三）對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理的影響

政府會(huì)計(jì)制度改革了，將會(huì)給我們審計(jì)帶來(lái)諸多風(fēng)險(xiǎn)。一是審計(jì)人員對(duì)新的制度、規(guī)范、流程、方法不熟悉，審計(jì)中無(wú)法根據(jù)政策發(fā)現(xiàn)其中的問(wèn)題，發(fā)表不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)。二是引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，進(jìn)行平行記賬，核算變得復(fù)雜，審計(jì)人員的知識(shí)儲(chǔ)備不足，缺少職業(yè)判斷，無(wú)法對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)做出正確的判定。三是審計(jì)人員的思維未能根據(jù)制度的變化而發(fā)生轉(zhuǎn)變，仍按照原來(lái)思路考慮問(wèn)題，增加審計(jì)難度。四是審計(jì)內(nèi)容將會(huì)擴(kuò)大，人手和配置資源不足，將會(huì)給審計(jì)人員帶來(lái)挑戰(zhàn)。

（四）對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響

當(dāng)前的審計(jì)報(bào)告在充分考慮審計(jì)項(xiàng)目的重要性和風(fēng)險(xiǎn)水平下，對(duì)重要事項(xiàng)進(jìn)行重點(diǎn)說(shuō)明，對(duì)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理中存在主要問(wèn)題或缺陷提出可行的改進(jìn)建議。政府會(huì)計(jì)制度改革后，會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)核算體系、財(cái)報(bào)體系都發(fā)生變化，目前交通系統(tǒng)的審計(jì)報(bào)告已經(jīng)不適用于政府會(huì)計(jì)制度改革后的模式。

三、對(duì)交通系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的建議

（一）優(yōu)化審計(jì)業(yè)務(wù)流程，提高審計(jì)效率

一是整合審計(jì)項(xiàng)目，可將財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)與預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)等同時(shí)安排，整合資源共享審計(jì)結(jié)果，提高審計(jì)質(zhì)量。二是改變審計(jì)中的分工模式。目前的審計(jì)業(yè)務(wù)分工主要是按照預(yù)算會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行分工，一般分為預(yù)算管理情況、收入管理情況、基本支出管理情況、項(xiàng)目支出管理情況、資產(chǎn)負(fù)債管理情況、內(nèi)部控制制度建立執(zhí)行情況等。政府會(huì)計(jì)制度改革后，分工模式可以參照企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的業(yè)務(wù)循環(huán)模式進(jìn)行分工，例如采購(gòu)與付款業(yè)務(wù)審計(jì)、銷(xiāo)售與收款循環(huán)審計(jì)、存貨與倉(cāng)儲(chǔ)循環(huán)審計(jì)等。三是開(kāi)發(fā)一套適合系統(tǒng)內(nèi)審計(jì)業(yè)務(wù)需求的審計(jì)軟件，能夠通過(guò)軟件減輕審計(jì)工作中繁雜低效的工作，例如生成抽憑記錄，減少在底稿中手工錄入抽憑記錄的工作，提高審計(jì)工作效率。

（二）加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

政府會(huì)計(jì)改革后，針對(duì)新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)，我們應(yīng)轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的審計(jì)思維，應(yīng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。一是修改審計(jì)工作手冊(cè)。目前的交通系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作手冊(cè)并沒(méi)有對(duì)政府會(huì)計(jì)制度改革后的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行修訂。可增加風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的相關(guān)程序、審計(jì)規(guī)范及審計(jì)工作流程的詳細(xì)說(shuō)明。二、設(shè)計(jì)審計(jì)底稿。系統(tǒng)內(nèi)的審計(jì)底稿是沒(méi)有模板的，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)底稿，是有固定的審計(jì)底稿模板，每個(gè)會(huì)計(jì)科目都有相關(guān)程序的說(shuō)明，對(duì)審計(jì)過(guò)程中關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行提示。政府會(huì)計(jì)制度改革后，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的流程也趨于統(tǒng)一，設(shè)計(jì)適合本系統(tǒng)的審計(jì)模板，利于加強(qiáng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的應(yīng)對(duì)。三是增強(qiáng)審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。平時(shí)注重對(duì)審計(jì)人員審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)方面的培訓(xùn)，可以從內(nèi)部控制測(cè)試、重要性程度、審計(jì)抽樣等方面引入新的思維及理念，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）強(qiáng)化人才隊(duì)伍建設(shè)，提高審計(jì)質(zhì)量

審計(jì)工作是一項(xiàng)復(fù)合型的工作，對(duì)審計(jì)人員的綜合素質(zhì)要求有更高的標(biāo)準(zhǔn)，培養(yǎng)審計(jì)人員需要較長(zhǎng)的時(shí)間，因此做好人才儲(chǔ)備是一項(xiàng)重要的任務(wù)。一是增強(qiáng)理論知識(shí)的培訓(xùn)。在政府會(huì)計(jì)制度改革后，審計(jì)人員更應(yīng)該要有扎實(shí)的會(huì)計(jì)及審計(jì)理論基礎(chǔ)，可聘請(qǐng)學(xué)術(shù)專(zhuān)家從最新的會(huì)計(jì)法規(guī)、內(nèi)部控制、審計(jì)動(dòng)態(tài)等各方面加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的培訓(xùn)，提高審計(jì)能力水平。二是注重對(duì)會(huì)計(jì)人員的培養(yǎng)。有些單位沒(méi)有自己的審計(jì)部門(mén)或者有審計(jì)部門(mén)但人手不足的情況，每次審計(jì)需要從各下屬單位借調(diào)會(huì)計(jì)人員組成審計(jì)小組開(kāi)展審計(jì)業(yè)務(wù)。可通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)人員以審帶培的模式，逐步培養(yǎng)一批審計(jì)人員，壯大審計(jì)隊(duì)伍。

四、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，隨著政府會(huì)計(jì)制度的改革，內(nèi)部審計(jì)的改革仍重道遠(yuǎn)。今后的審計(jì)工作可能逐步向企業(yè)審計(jì)工作轉(zhuǎn)變，轉(zhuǎn)變過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題及影響可能不止文中所列的幾項(xiàng)，我們要對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行深入的探究，逐步完善審計(jì)體系，審計(jì)制度，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、人才隊(duì)伍建設(shè)，提高審計(jì)質(zhì)量和效率。