煤炭企業完全成本核算研究

杜偉 霍州煤電集團有限責任公司

完全成本也被稱為“銷售成本”或者“全部成本”，指代生產成本與期間費用之和，通常包含生產成本（如直接材料、人工、電力、折舊、專項基金、其他支出等）和企業所開支的各項期間費用（如財務費用、管理費、銷售費等）。通過完全成本，有關人員能夠對企業生產經營消耗指標了如指掌，在精確核算的前提下，有助于正確制定并調整工業產品的出廠價格，從而提升經濟效益。

一、煤炭企業完全成本核算管控模式簡述

完全成本管控以傳統的生產成本管理模式作為框架，基于全面預算管理體系，建立全新的成本管理會計監督制度，在企業內部形成全流程控制、對全員關系進行系統性梳理后形成的全過程成本支出管理體系。煤炭企業歸屬重工業，產品原材料、附加材料、包裝材料、人工費等均需要投入大量的資金。按照完全成本核算管控體系對有關概念的界定，成本管理包含應用產品成本、期間費用、稅費成本。綜合來看，負責完全成本核算的相關人員必須對上述分類進行詳細了解，在核算過程中，系統性地掌控所有流程的成本支出，使成本管理職責逐漸統一，促進成本管理會計體系的建設，最終提升煤炭企業的經濟效益。

二、煤炭企業完全成本核算管控的重點內容

基于完全成本核算管控理論，煤炭企業的各項成本可以進行如下劃分。

（一）資源成本

煤炭企業的主要工作內容為開采煤礦。按照我國有關部門的規定，煤礦開采之前，企業法人必須取得開采資質，并繳納相應的稅費后，方可進行后續作業。現代環保理念實質上可以歸納為“資源認定理念”，核心思路在于全面提升所有資源的利用效率。煤炭資源是化石能源的一種，具有不可再生性，故煤炭企業為了最大化“賺取”煤炭運用價值而投入的所有前期成本，均屬于資源成本（包含依法繳納的行政性收費以及礦產行業的資源價款等）。

（二）準備階段成本

同其他行業一樣，煤炭開采可以被視為一項長期的“大型工程”，故必須做好前期一切準備。首先，目標煤礦的資源儲備量、煤炭質量等必須得到明確。為了達到這一目的，煤炭企業必須派遣專業人員，借助多種勘探手段，盡可能詳細、精準地查清相關信息。其次，在系統性地考慮開礦區域周邊環境后，科學制定完善的方案。此期間產生的地質勘探成本、礦區綜合設計成本、礦區生活功能建設成本，均被劃歸為準備階段成本。

（三）系統性成本

煤炭企業的本質是“企業”，核心目的在于“盈利”，故完成初期準備之后，自切實投入生產開始，全過程內的安全支出、正常運轉支出、環境維護支出等，均屬于系統性成本。此外，基于煤炭企業的規模，還有可能涉及轉產發展成本。比如某些大型煤炭企業，成功銷售高質量的商品煤之后，還可以對于一些碎煤、劣質煤進行處理與加工，將之制作成新的商品。此過程產生的成本支出，即屬于轉產發展成本[1]。

（四）資金成本

此處特指的“資金成本”，并非一般性質的“花銷”。在煤礦開采領域，部分稅費及前期支出，涉及的金額龐大，故籌集資金的費用、資金占用費用（可視為貸款利息）等，在較長的生產周期內，將會逐漸積累至不可忽視的數量。

綜合來看，基于完全成本核算管控理念，相關人員必須對上述四個大類的成本支出進行系統性的審核，從而提升資金及資源的利用率，獲得更高的經濟收益。

三、煤炭企業完全成本核算管控的難點分析及解決策略

（一）煤炭企業多項成本核算困難重重

在理想狀態下，煤炭企業基于完全成本核算管控體系，能夠完成產業升級，進而“輕裝上陣”，邁向新的發展時期。但現實情況是，影響多項成本核算的制約因素多種多樣，導致核算困難重重。首先，扭虧脫困的方式方法較為貧乏，短期內無法改變現狀。比如某煤電集團公司2020年上半年計劃的經營指標達13項，截至6月底，完成了其中的9項，剩余四項為完成指標包含商品煤銷量、商品煤售價調整、利潤總額提升、扭轉虧損。可以看到，涉及的具體項目均會對完全成本核算造成直接影響。其次，庫存壓降處于消極被動的狀態，去產能效率低下，庫存積壓不降反升。煤炭企業完成生產后，如果商品煤無法在短時間內被市場充分消耗，則產能堆積之下，煤電產業鏈必然大受影響。此種“失控”狀態如果持續較長的時間，爛賬、壞賬逐漸積累之下，會影響行業整體的發展前景。再次，成本壓降難度較大，資源整合操作空間有限。比如上文提到的煤電集團公司，其下屬的地方子公司，2020年契約化經營指標數量盡管存在差異，但幾乎所有的“未完成項目”均包含“利潤總額提升”。最后，煤炭企業的資金矛盾依然突出，企業應對突發性風險的能力持續走低。長此以往，哪怕煤炭企業遇到政策調整或市場需求驟然變化的良機，也會因資金不足，完全核算無法有效進行而失去“翻身”的機會[2]。

（二）煤炭企業應對多項成本核算問題的有效策略

針對上述問題，煤炭企業為了提升多項成本完全核算質量，應該采取如下策略：首先，加大力度落實責任，確保扭虧脫困工作順利完成。根據數據顯示，上文所述的煤電集團2020年上半年總收入達121.74億元，造成同比下降的重要原因在于，2020年初我國遭遇了新冠肺炎疫情，使得銷售額度驟減。但與此同時，原煤制造成本比計劃、同期比分別降低了15.07元/噸、15.06元/噸，與計劃比下降因素主要一方面是因政策性影響，環保基金提取標準發生改變，比計劃降低6.23元/噸，另一方面受益于疫情影響，職工社保的減免，影響薪酬比計劃降低4.48元/噸。如果正確看待此種調整，加速“去產能”，扭虧脫困理論上能夠實現。其次，提升管控力度，加大“兩金”清收力度。目前，很多煤炭企業已經充分認識到“壓兩金”及清收清欠決算工作的重要性與緊迫性。基于此，相關人員和機構必須展開深入研究，狠抓落實，必要時納入年度考核和獎優評先機制，從而為完全成本核算打下良好的基礎。最后，加強成本管控，盡可能降低不必要的費用支出。為了達到這一目的，煤炭企業應該引入全面預算管理制度，嚴格控制資金支出，系統性地提升煤炭企業資金和資源的使用效率。按照現代企業經營的觀點，全面預算管理體系與成本管理會計體系均強調“成本合理管控”，對造成額外支出的任何原因進行全面、細致地審查，發現缺乏必要性時，果斷舍棄。比如煤炭原材料成功開采，向目標區域運送的過程中，需要借助帶式傳輸機。如果皮帶出現斷裂，則必須及時維修或更換。在此過程中，按照傳統的方式，審批流程往往存在多種制約條件；而在新的體系下，“專項”“專款”“專用”，能夠節省大量時間及資金成本，從而將生產經營支出控制在合理范圍內[3]。

（三）煤炭企業完全成本核算工作未來的發展方向

煤炭企業完全成本核算工作在未來的發展方向如下：

第一，建立完善的成本管理會計體系，協調產銷良好配合，確保集團效益最大化。完全成本核算工作盡管是管理會計與財務會計部門的工作職責，但實現成本管控需要每天企業全體員工的共同努力。其中的核心理念為“企業效益與職工利益息息相關”。此外，當員工深入了解市場價值拉動效益的模式已經“一去不復返”，只有降低成本才能增強企業競爭力，提升企業盈利能力，緩解資金緊張問題時，困擾煤炭企業的完全成本核算問題將會迎刃而解。比如上文提到的煤電集團企業，在2020年下半年要求原煤完全成本全年控制在300元/噸之內，完全加工費控制在100元/噸之內。

第二，基于市場導向提升經濟運行質量，對每一筆成本支出均要嚴格管控，切實提升資金使用效率。煤炭行業依然處于“虧損”狀態，為了配合國資委提出的“在2020年完成扭虧脫困”的人物，煤炭企業必須深入思考虧損的原因、具體的虧損點、虧損面以及虧損程度。在此基礎上，通過創新思路、開源節流的方式，保證在年末全面扭虧脫困。如果此種設想能夠轉變為現實，則完全成本管控部門必然能夠呈現出較為完美的“年終答卷”。

四、結語

煤炭企業運用完全成本管控模式，最終目的在于解決多年的成本投入不當問題，從而完成產業升級，煥發煤炭企業的生機。在此過程中，結合全面預算管理制度，注重成本管理會計體系的建立，能夠從根本上提高資源與能源的綜合利用率，特別是在煤炭資源開采過程中，還能夠貫徹落實可持續發展理念，為改善生態環境，探索煤炭行業新的發展路徑打下堅實的基礎。