資源環境成本管理功能：基于環境會計方法、條件與信息的支持

【摘要】基于中國特色社會主義建設和生態文明的時代背景，應用經濟、管理和環境科學的基礎理論，通過邏輯推演和因果分析，對資源環境成本管理的環境會計功能進行理論闡述，重新認識環境會計的歷史使命、目標要求、基本屬性和主要內容，并就環境會計的信息價值、經濟實質、技術工具、核算模式、文化形成、治理作用和基礎信息支持進行理性分析。提出當今中國環境會計理論與實務，應以生態文明建設戰略為宗旨，圍繞資源環境成本管理的政策設計和政策實施提供支持，同時，以宏觀環境經濟政策和微觀環境治理措施為主要內容，側重于資源環境成本管理和成本核算方法選擇，在具體方法和管理實踐上回歸會計基礎理論，融合管理學、經濟學和環境科學等多學科方法與技術集成。

【關鍵詞】環境會計；資源環境成本管理；價值管理；環境文化；生態環境治理

【中圖分類號】F230【文獻標識碼】A【文章編號】1004-0994（2020）02-0003-6

【基金項目】國家社會科學基金一般項目“損害成本視角下生態補償橫向轉移支付的政策設計與政策協同研究”（項目編號：19BJY028）；中國會計學會2018重點會計科研課題“新技術應用與會計理論、會計實務的變革研究”（項目編號2018ASC030）

一、環境會計提供了解決資源環境成本問題的獨特方法

古代會計核算以自然資源為對象。人與自然的關系表明，歷史的變遷并沒有改變人們對會計本源及其規律的認識，緊貼本源才能更清楚地認識會計的作用，環境會計就是對這一本源的回歸。所以，經濟活動中有環境活動，任何企業也都有環境成本發生，只不過比重有別。那么，如何嵌入環境會計視角去組織和應用各種成本管理工具并使之科學化？這就需要我們選擇恰當的方法，借以實現環境保護目標。在傳統的會計核算模式下，環境成本信息不可能直接根據現有的會計系統產出，原因在于系統存在環保缺失、環保過度、環保不足，從而導致企業的成本不實，收益虛增，可持續風險較大。這里所謂的缺失、過度和不足，是指傳統會計缺失企業存在的環境污染治理活動、環境污染預防活動和環境改善活動對環境資源、環境成本、環境收益的確認和計量，忽視生態環境自我修復功能可給企業提供資源循環利用帶來成本節約的機遇，無視企業對自然環境資源的過度使用或向環境排放污染物應予承擔但沒有承擔或有限承擔的補償責任。因此，現代會計要求企業將自然環境因素納入會計報告體系，建立新型的會計核算模式。環境會計恰恰提供了解決環境問題的一個嶄新視角，其應用范圍廣泛，方法新穎而獨特。在此，不妨從科學技術支持、生態補償標準、綠色GDP核算、碳排放權交易四個方面聯合起來加以說明。

1.科學技術支持。環境成本核算之所以復雜，源于污染誘因復雜導致經濟后果難以確定，但它可以也能夠在自覺利用現代科技成果的基礎上，不斷完善和豐富自身的理論，創新解決環境問題的方法。比如，二氧化碳排放對氣候的影響范圍較廣，但其形成不外乎地球緯度位置、海陸位置、地形三方面因素。溫室效應成因于人類不合理的生產，而進行工業溫室氣體治理是解決問題的根本。首先，國有國界、省有省界、市有市界、區有區界，只要建立了污染數據電子監測系統，排污和受損各方主體就能夠得到清晰的界定，因為排污和受污各方都已經被鎖定在特定的地域和空間范圍內。其次，用現代科技手段，如污染源統計和大數據處理平臺、損害程度的遙感技術、環境物理與化學測量方法以及現代管理技術，能夠尋找到氣候變異成因、變異程度和損害實物量。

誠然，生態補償政策的核心是補償標準，且標準需要通過價值量化，盡管量化比較復雜，但也可以通過會計計量方法加以實現，關鍵是要確定好使受害方具有同質性的因素（比如企業為利潤、健康為治療費等），其補償金額既是改進會計系統利潤核算方法應包含內在化環境支出的依據，又是環境管理系統中環境成本控制的中樞。為此，葛家澍等[1]將傳統會計收益公式改進為“收入-費用-環境成本=環境利潤”，就是基于環境成本的考慮。基于此，我們也不妨將生態環境信息嵌入會計信息系統，以尋找排污量、污染等級、生態治理成本與環境利潤的關系，借以確定生態價值補償標準。這為生態環境損害成本計量和環境成本核算提供了全新思路，可以解決生態補償制度設計中最核心且最關鍵的問題。可見，生態補償標準設計引入了會計元素，這既促進了會計與其他學科的融合，擴展了現代會計功能并深化了會計計量理論，又為環境損害價值核算和環境審計評價提供了技術支撐和較新方法，在理論上和實踐上都具有特殊意義。不過，環境會計計量涉及較為復雜的技術和程序，在此過程中，基礎性的財務工具，如市場價值法、機會成本法、支付意愿法、恢復防護費用法、影子工程法、人力資本法、旅行費用法、調查評價法、比例系數法和工資差額法等技術經濟方法尤其需要加強，無一不與環境會計息息相關，為解決會計計量、收益評估和績效評價問題提供了強有力的技術支撐，況且因氣候影響的國際性、全球經濟一體化和會計準則國際趨同，環境會計國際協同效應會日益明顯。不過，所有這些將環境實物量轉換到價值量的工具還需要有足夠的信息基礎支持。

2.生態補償標準。按照邊際成本理論，標準排污量是邊際成本等于邊際收入時的最大收益排污量。不難理解，排污方對外超標排污一旦超過生態（大氣、水體和土地）自凈能力和永續使用能力，就會影響生態質量，造成生態的破壞，并導致受害方遭受外部性傷害或利益受損。除此，大氣污染、水污染和固體廢棄物污染又會通過影響其他要素的機制進行傳導，帶來連鎖反應，最終一定會反映為收益（地區GDP、企業利潤）的下降。顯然，超標排放造成的污染引起收益下降，而這部分下降了的價值量正是要確定的生態污染補償金額，也是最低的生態補償價格或標準。對此，站在會計視角建立基于“損害成本”的生態補償標準和補償執行機制，就能夠實現排污方內部化環境成本，促使排污方從整體利益角度考慮環境成本增加后的最佳生產量和排污量，最終解決排污者非法獲利和受害者利益下降這類私人成本社會化問題，達到雙方合作共贏的局面?？梢姡瑹o論是政府還是企業，污染成本的會計計量問題將由此迎刃而解，環境會計的宏觀價值和微觀作用都將得到實現。

3.綠色GDP核算?；跁嬈胶馑枷耄瑸槭股鷳B效益、經濟效益和社會效益達到均衡，從而促進社會經濟全面可持續發展和人與自然的和諧統一，可以在充分考慮“環境成本”因素的基礎上，推演傳統會計理論，將傳統的微觀層面企業會計收益平衡公式“利潤=收入-費用”進行改進，形成核算綠色利潤的新企業會計計量模式：綠色利潤=綜合收益-（費用+環境成本），以此解決人為破壞環境的野蠻行徑與生態文明的沖突，并將現代會計計量理論和生態損害程度有機組合，通過環境成本理論分析和實證檢驗，提出環境生態損害成本補償價值標準。基于綠色收益最大化下的環境收益與環境成本費用的均衡，管理會計的重要任務就是進行環境成本的理論設計、價值計算和會計處理。顯然，上述這種平衡思想與將宏觀層面的國民經濟核算模式改進為綠色GDP的考慮一脈相承，也是經濟發展考慮資源環境承載力的必然和最終的追求。作為現行經濟發展衡量指標之一的國民生產總值（GDP），在核算時并沒有扣除環境成本。事實上，污染防治和環境改善活動通常需要經費投入，但在國民經濟賬戶中卻表現為國民收入，環境損失并未計入在內，直接的后果是虛增資產總量和經濟發展速度，夸大社會經濟福利。同時，國民會計核算體系缺乏具體的或應用貨幣單位的形式對自然資源消耗的描述，不管這種自然資源是可再生還是不可再生的。環境成本報告的最大特點，是能夠提供有關環境資源的耗減資料，包括實物量和價值量，滿足環境經濟綜合核算體系的需要。為此，定期編制的宏觀環境成本報告為構建環境經濟綜合核算體系奠定了可靠的基礎。同樣，政府要求編制《自然資源資產負債表》也是為了促成資源環境與經濟發展的平衡，其目的還是提高環境治理的效果，由此將企業管理會計延伸到政府管理會計的更廣領域。

4.碳排放權交易。碳排放交易會計制度設計的重點內容是碳排放權確認和交易價格的確定。首先，環境的“公共產品”屬性決定碳排放權也具有“公有產權”性質，排污企業獲取的碳排放權有政府無償撥付和市場有償交易兩種來源，但初始均是通過政府行政許可授予特定排污實體一定當量環境容量使用權而獲取，產權應歸屬于國家，并由產權方委托或賦予排污方管理、使用或轉讓出售。既然無償獲取的碳排放量最初是由政府在環境可承載容量類加以核定的，那么排污方在規定的期間（一般為一年）應當使用完畢，一般不產生結余，況且碳排放權制度設計的初衷并非是為了交易，而是為了直接進行排放量的控制，其交易的實質是碳成本的轉移支付。排污方只有在通過自身技術革新、流程再造和節能減排使碳排放量有剩余的情況下，才有對外進行碳排放權投資、交易的可能，從而間接起到控制排放量的作用。一旦發現以欺騙手段獲取無償撥付的碳排放權用于交易牟利的情況，政府應沒收其非法所得并給予經濟重罰?；诖?，會計上不應將碳排放權確認為投資性的金融資產，并不應以交易為前提，而應以有節約才對外投資或交易為例外，尤其是在我國目前還沒有成熟的碳交易市場及公允價值還難以取得的情況下，在進行會計核算時將其作為環?！俺壔稹盵2]的來源反映在“碳排放權資產”上更為恰當，理論上它符合環境資源公共產權性質，其超額排放肯定為成本無疑，需要排污者承擔補償責任。

其次，企業在處置非節余的無償取得的碳排放權時，其收入應視為一項環境負債，其債權人為國家，如果將其留用只作為環保專用基金，這種基金反映了使用國家環境資源具有的特定用途，從而區別于政府撥付給排污實體的其他補助收入。由此會自然而然地將政府和碳排放企業導向產業布局合理、生產方式轉變、產品結構調整和技術創新之道，使企業走上通過減少排放獲取正常收益的正途，并在取得政府環境補助、減少環境稅費和處罰成本方面作出努力，這也應是設計碳交易會計制度的基本思想。最后，生產者排污是天經地義的正常行為，但超標排放也可以通過碳排放權交易市場實現。顯然，對有正當結余以及有償獲取的碳排放量進行交易性投資是沒有異議的。因為這種交易既符合環境產權價值性和可交易性，又可以對社會產生激勵作用。但從長遠來看，我國碳排放權初始配額今后也會遵循市場機制，且由于資源稟賦的差異，清晰的產權有助于市場均衡和政府對環境的“無為而治”，這樣會產生強大的社會經濟協調作用，促使企業不斷產生創新動力，并且這種“混合均衡”的過程性和協調性，有利于產業協調發展。

基于上述分析，氣候變異影響應對、損害補償標準量化、綠色GDP核算、排放權交易會計設計，都面臨著環境成本控制問題的解決。可見，在傳統成本管理的基礎上，將環境成本納入經營成本的范圍，并通過有組織、有計劃地進行預測、決策、控制、核算、分析和考核等一系列的環境成本管理工作，體現了管理會計的基本思想。而從生產、技術、經營和產品生命周期成本管理的角度來看，這又是一種對環境成本實施的全方位和全過程的系統管理，從產品的誕生到消亡。在此過程中，現代管理的信息技術、控制手段、系統觀念，在環境會計中得到了充分體現。

二、資源環境成本管理功能實現的首要條件是環境會計文化的形成

1.生態文化修養是生態治理成本核算的第一步，也是最重要一步。環境成本管理思想是有關污染控制和災害預防與治理的意識、覺悟和觀念，它是客觀存在并反映在人的意識中的環境保護的道德、倫理和修養，并經過思維活動而產生結果。在環境決策和管理中，不重視環境成本因素，是國人固有的思維方式。其原因多種多樣，但歸根結底還是我國環境會計教育和環境文化的缺失，即人們對環境會計文化的認知稀缺。會計文化傳承、學術升級和實務發展與會計教育緊密關聯。我國環境會計的發展異常艱難，亟待政策制定者和決策者改變對會計記賬和算賬的傳統認識，充分意識到現代會計在管理變革中的作用和效能。以犧牲環境為代價進行發展，其根源是我們缺少道德的力量，這個力量就是環境文化。而環境會計教育最能有效促進環境文化的建立，進而帶來環境管理價值提升、環境資源合理流動和優化配置，最終促使整個社會成本降低和社會財富增長、財富創造。認知原理表明，對事物的重視程度與參與者的受教程度有關，因而倡導和傳播環境管理的會計思想是環境啟蒙的第一步，也是構筑環境文化的高臺。環境會計文化包括環境會計文化教育，是將環境生態信息知識轉化為思想和智慧，進而將這些思想和智慧轉化為治理環境的能力。可以想象，當生態文明和環境承載力成為公眾的熱議話題，當環境會計成為環境政策制定者和管理者必選項目之一時，環境治理的前景將會是一片光明。

可以說，生態文化修養是開展生態治理的第一步也是最重要一步，它對我國環境會計的建立與發展、環境成本管理思想的形成和傳播、會計人員跨界學習能力提高、成本管理系統完善與創新，將會起到重要影響，進而會影響利用會計手段治理環境成本的進程。

2.環境會計教育最能有效促進環境文化建立并助力環境成本控制。我國的環境會計教育落后于西方發達國家50年甚至更久。西方發達國家在大學教育中側重公司社會責任意識的培養，尤其是美英等國的環境會計教育已粗具規模，教育體系已逐步形成，工商管理學院獨立開設環境會計、環境審計課程已成為大學的必然選擇，但在我國開設類似課程的大學寥寥無幾，以至于對自然的貪婪索取遠遠多于對環境的重視與保護，而環境文化的形成又依賴于環境教育。環境教育是對環境管理技術和環境文化的教育，環境文化特別是其文化價值的選擇是檢驗增長和發展目標是否合理的基礎。文化的核心是“人”[3]，內容是科學和人文。“以人為本”的會計文化是環境文化的基本內容，規定了會計道德操守的選擇。環境文化特別強調人與環境相互關系的優化及人對自然行為的科學化，是環境會計管理思想得以確立的前提條件。它包括環境管理的文化價值、科學精神、倫理道德、保護觀念、風險意識和公眾參與等方面，借以引導企業維護有關保護環境的政策和法律，喚起其關心社會公共利益與長遠發展的意識，并將環境管理要求變成企業自覺遵守的道德規范。教育是環境保護的根本大計，是促進可持續發展和提高人們解決環境與發展問題能力的關鍵。社會經濟的可持續發展，客觀上要求會計教育也要實現可持續發展，因為包括環境會計教育在內的環境教育是全社會持續發展的重要條件之一。不僅如此，進行必要的環境會計知識和環境文化教育，是教育服務經濟建設、培養和造就卓越會計人才的需要，也是環境保護和助力污染控制必不可少的一項前置性的思想管理工作，更是落實生態文明的教育行動。

3.可持續發展的環境文化理念在環境管理領域的生動實踐。環境保護也是生產力，它已成為左右未來經濟變局的重大主題。企業作為市場經濟體系的活力之源，在貫徹可持續發展戰略中負有很大的責任。生產制造和消費過程中對有限資源的消耗和對生態環境功能日益嚴重的破壞，迫切需要企業在計劃、生產、營銷和投資等環節注重環境政策設計、執行和管理，采取得力的方法和措施，轉變經濟發展方式，調整和優化經濟結構，節能減排，保護環境。將企業層面的環境信息納入企業經營管理、會計核算和審計監督中，并從環境管理政策設計和安排上探求企業實現可持續發展和環境保護的路徑，是一項特別緊迫又特別需要大家共同努力的事業，也是科學發展觀在環境管理領域的生動實踐。我國政府已清醒地認識到環境保護對于社會和經濟發展的重要性。為此，已將生態文明建設作為一項歷史任務和“五位一體”的國家發展戰略，這是順應國際綠色循環低碳發展潮流、實現科學發展作出的必然選擇。

近年來，黨和政府制定和實施了旨在保護和改善環境、防治污染和其他公害、保障公眾健康、推進生態文明建設、促進經濟社會可持續發展的一系列政策和措施，并為此采取了堅定的行動。比如：新環境保護法頒布、加快推進生態文明建設、生態紅線規劃、生態補償條例起草、干部任期內損害生態環境終身追責制度試行、建立環境信息公開制度、自然資源資產負債表的探索編制、全民所有自然資源資產有償使用制度改革推進、環境保護稅法推出、排污權有償使用和交易試點，等等。所有這些無一例外都與環境會計息息相關，也是拓展現代會計內涵與外延、促進我國會計發展、培養卓越會計人才的大好契機。環境政策設計、環境成本核算、環境績效評價、環境風險控制、生態價值補償機制確立、環境經濟責任鑒證，都離不開環境會計這一獨特手段的支持，當然也離不開管理環境的會計方法，更離不開環境會計教育。

三、現代環境治理能力取決于對資源環境成本基礎性信息的掌控

1.環境成本信息是現代環境治理能力的重要工具。中國特色社會主義進入新時代，我國社會主要矛盾已經轉化為人民日益增長的美好生活需要和不平衡不充分的發展之間的矛盾。其中，滿足人民的生態需求，就需要加大環境治理，進行環境成本控制。因為“中國夢”的實現，包含著生態文明建設工程任務的完成和對呼吸新鮮的空氣、喝上清潔的水和享受燦爛的陽光等具體而現實的追求。這其中包括環境成本管理信息在內的環境會計信息對現代經濟、社會發展的重要性不言而喻，況且在全球信息手段和信息技術高度發達的今天，經濟發展很大程度上依賴于對經濟信息的掌控。資本市場的信息是資源有效配置的基礎，但又是企業追名逐利的動因。環境信息作為一種特殊商品，可以通過資本市場中介服務于供需雙方，成為市場要素。然而，資源環境產品的公共性決定了環境信息有別于其他信息的一個顯著特征：公共信息，不以獲取利益為唯一目的，有時甚至一度會帶來財富縮水、收益遞減，進而產生負面影響，但它對可持續經營和管理的功能性與不可替代性，以及對生態系統的維護和優化，乃至對生態文明建設與發展和對整個社會財富的增長，無疑能起到牽引作用。從理論上講，公有產權環境投資者的行為與企業追逐利益最大化的目標是一致的，但如果兩者出現了背離，國家就會代表全體公民通過一定的手段來矯正。因為生態與經濟雙贏的社會福利增加，才是人類最終的共同追求。在現代環境治理體系中，環境會計擔負著非常重要的使命，其直接任務就是向市場提供環境信息。朱光耀[4]指出：會計作為一項基礎性工作具有重要價值，會計是各行各業經濟管理活動的基礎，更是現代治理體系和治理能力的基礎。將其擴展到環境治理與會計關系的解讀也恰如其分，即環境會計是現代環境治理能力的重要基礎。

會計是古老的中國文化經典，是進行國家治理、公司整合和個人行為規范的有效工具，而環境會計及其成本信息是環境治理的基礎，環境治理的目的是實現自然生態系統和人類社會及其種群系統的有機和諧統一。環境會計通過科學有效地核算資源環境成本和提供環境信息，為環境治理開辟了新的途徑。一方面，國家治理和社會治理需要以環境成本會計信息為基礎進行政策設計，以實現國家對環境的法治和良治，進而達到善治和勤治，保證環境資源分配的公平與正義。其信息主要來源于政府綠色GDP核算、自然資源資產負債表編制、區域環境承載力評價、環境會計指數建立、環?；鹬贫冉?、環境會計報告編制和信息披露、資源環境責任審計等。另一方面，根據資源消耗的價值量和實物量基礎性信息，進行環境資產、環境負債和環境權益要素確認與雙重計量，將核算結果報告給作為公共環境資源產權所有者的公民，借以促進人類的環境生態關注、資源永續利用和社會財富創造，也為政府環保事業發展提供依據，并為完善環保法規、政策和標準提供有力支撐，最終實現對環境成本的有效管理、資源的合理利用和經濟與環境的同步發展。總之，隨著社會效益、經濟效益與生態效益的綜合評估逐漸成為未來經濟活動決策的重要趨勢，環境會計作為一種計量工具被納入環境成本管理領域，人類所面臨的諸多環境問題都需要借助會計核算為其提供數據信息支持。

2.構建環境信息披露市場是發揮環境會計的現代環境治理能力的有效手段。要發揮環境會計對環境治理能力的上述作用，需要搭建環境會計嵌入管理的平臺，進而提升環境成本管理的高度并擴展環境成本管理的寬度，這個平臺就是環境信息披露市場。公司治理、組織治理和企業重組需要環境成本等信息，將環境會計信息作為投融資行為的決策依據，履行對環境的法律責任、道德責任、經濟責任和社會責任?，F代企業成本制度設計的進步性突出表現在將組織的目標由“以資為本”轉變到“以人為本”基礎上，會計的視角也從“單位利益主體”轉移到“全民利益主體”，實現會計全民利益功能，環境會計及其成本管理就是有效發揮這一功能的手段，也是中國特色社會主義進入新時代后人民日益增長的美好生活需要和不平衡不充分發展之間的矛盾解決在環境方面的具體表現。它能夠促使公司在會計確認與計量、會計政策選用和會計報告內容上，將環境信息進行充分揭示和披露，并通過它實現公司資本增值、聲譽增值和形象提升，由此帶來公司治理行為改變、組織變革和技術與方法革新，從而以保護環境的積極姿態維護公司利益相關者的環境契約。

為此，一些重要的為利益相關者關注的環境財務指標會隨之得到創造性設計，比如：環境完全成本、環境收益、環保專用基金、環境所有者權益、或有環境負債等。而建立在獨立報告、強制披露環境信息的方式下，改進傳統的會計核算信息系統，設置和編制能夠充分反映這些環境財務指標的環境資產負債表和環境利潤表就成為必然。不僅如此，更為重要的是公司環境成本管理的財務預測、決策、控制與考核的職能發揮會隨之變得日益充分，且在財務投融資業務中，會將企業經營對環境的影響放在一個重要的地位加以考慮。同時，一套固有的公司環境管理手段、技術和方法也會隨之得到改變，對環境活動及其管理行為進行系統、全面和客觀的鑒證、評價和考核的環境審計也將得以建立和發展。

四、研究小結

環境會計是財務會計理論和管理會計理論指導下的，具有財務會計和管理會計等多個學科屬性的理論體系和實踐體系，但從根本上來說，其目的和任務都集中于資源環境成本管理。郭道揚[5]曾經指出，會計本質上是由人參加的管理實踐活動，會計人員本身便是管理者。楊紀琬、閻達五[6]也曾提醒：如果離開經濟活動形式諸如反映、監督（控制）以至于預測、決策等這些管理職能，會計倒是變得“捉摸不定”了。在生態文明置于新時代中國特色社會主義現代化建設“五位一體”總體戰略布局、環境保護成為全球共同一致追求的今天，會計功能必定會擴展到資源環境成本管理，并由此功能的發揮反映環境會計的目標、方向、內容和方法。對此，環境政策制定者、環境實務工作者及環境會計理論研究者都應當有清晰的認知。

具體來說：第一，資源生態環境管理的落腳點是資源生態環境價值管理，它包括資源環境生態的破壞的價值、修復的價值、補償的價值、交易的價值、開發的價值，等等。第二，環境會計或資源環境成本會計管理的本質是價值管理，包括環境的價值確認、價值計量、價值控制、價值分析、價值評估、價值分配，等等。第三，環境財務會計和環境管理會計各有其理論體系，實現兩者的融合是環境會計追求的目標，而環境成本管理或環境成本管理領域為財務會計和管理會計的融合提出理論前提和現實可能。第四，基于財務會計理論和管理會計理論，服務于資源生態環境管理的、以服務資源生態環境成本管理為目標的環境會計理論體系和實踐體系形成，需要創新特有的會計方法、充分的信息支撐和始終堅持的生態治理宗旨。第五，環境會計教育產品價值是人的精神與思想的成長，表現在意識上是具有社會環境責任的心理成熟及崇高文化和強大意識的形成，進而認識到資源生態環境的稀缺性、價值性和效用性，自覺踐行環境價值管理、價值核算和價值考評，以發揮環境會計在現代環境治理上的主動性和積極性。

本論題分兩篇、六個核心部分（第一篇文章見《財會月刊》2020年第1期《資源環境成本管理功能：基于環境會計使命、任務與屬性的認知》），圍繞環境會計的資源環境成本管理功能這一重要內容進行了理論闡述，重新認識環境會計的歷史使命、目標要求、基本屬性和主要內容，并就環境會計的信息價值、經濟實質、應用工具、核算模式、文化形成和治理作用與基礎性信息支持系統進行理性分析。筆者以為，按照國際組織對環境會計的定義和已有環境會計實踐總結，其生態環境的社會價值管理屬性表現得十分明顯，也是其顯著的特點。環境會計內涵直接指向資源環境成本管理并以環境成本控制為主要目標，由此衍生出資源環境成本管理會計方法并在實踐中不斷得到創新和發展，事前環境污染危機預防、事中生態環境維護和事后環境破壞治理，都是增進宏觀社會經濟福利和微觀環境經濟價值的價值管理。資源環境成本管理成為環境會計最基本的功能，這也是環境會計產生和發展并得到不斷重視的根本動力?？傊?，環境會計屬性就是對資源環境成本進行價值管理和價值控制的會計，在現代環境治理和成本控制過程中，會計擔負著艱巨的環境管理之責。筆者相信，本研究對進一步探索我國環境會計的研究領域、方向和內容與方法具有現實指導意義，并會對環境決策層和管理者的環境行為產生影響，有助于提高我國環境管理的科學性、針對性和效率性。

由此，我國環境成本管理會計理論探索和應用實務，應以生態文明建設戰略為目標和宗旨，貼近國家環境治理、環境政策規劃和環境經濟管理，為國家環境成本政策與制度的制定提供決策支持。同時，應以環境宏觀經濟配套政策和微觀環境治理措施為主要內容，側重于環境成本核算和價值管理，回歸會計基礎理論與方法，融合環境管理學和環境經濟學等多學科方法和技術集成。這是因為：一是宏觀經濟政策影響微觀企業財務行為和會計決策，而微觀企業行動又影響宏觀經濟政策走向，環境政策的制定和實施與企業環境行為之間存在著密切的關系；二是以微觀為落腳點的成本理論與實務研究，能更好地滿足宏微觀兩個層面的理論與實踐工作需求，提高研究成果的質量和貢獻，服務生態文明建設。所以，我國環境政策的制定者和管理者以及會計人都不應置身事外。當然，環境會計并非是萬能的，但科學的環境管理，不應該脫離環境成本管理。

【主要參考文獻】

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