大數(shù)據(jù)背景下政府環(huán)境會計信息披露體系與品牌平臺構建研究*

文/孟小晨 李亦普 （南京審計大學會計學院）

一、環(huán)境會計信息披露體系構建的必要性

（一）科學分析——剖析企業(yè)環(huán)境信息披露現(xiàn)狀

作為經(jīng)濟社會活動的主要參與者、自然資源的重要使用者，企業(yè)同樣也是環(huán)境會計的主體之一，對生態(tài)文明的健康發(fā)展擔負著極為重要的環(huán)保責任。目前，企業(yè)環(huán)境信息披露呈現(xiàn)著如下特點：

（1）披露比例不高，企業(yè)能動性差。出于追求經(jīng)濟利益的需要，企業(yè)在自身發(fā)展過程中，難以兼顧社會效益。利潤最大化與環(huán)境會計目標的沖突，造成了我國企業(yè)環(huán)境信息披露比例低，大部分上市公司很少自覺進行環(huán)境會計信息披露的情況。

以我國重工業(yè)基地東北為例，黑吉遼三省的重污染行業(yè)上市公司在招股說明書中進行披露的比例為 81. 25%,非重污染行業(yè)在招股說明書中披露的百分比為34.43%,所有行業(yè)合計僅占55.05%。

（2）披露信息不完整、缺乏公信力。我國上市公司環(huán)境信息披露以定性為主，缺少定量信息的描述與披露。與西方發(fā)達國家相比，環(huán)境信息披露局限于環(huán)保因素的分析、環(huán)境政策的解讀以及對不利因素的對策研究等等，忽略了對企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)、負債、成本、費用和企業(yè)環(huán)境管理目標實施情況的披露，同時披露信息專業(yè)程度高，部分投資者不能對環(huán)境信息真實性做出準確判斷，政府監(jiān)管部門以及外部審計事務所也未對公布的環(huán)境信息進行鑒證，導致上市公司環(huán)境信息有效性和利用性下降。

（3）披露形式多樣，缺少制度約束。目前我國上市公司環(huán)境信息披露的方式主要有兩種，一種是在企業(yè)財務報表附注中說明并加以披露，另一種則做出單獨的環(huán)境年報予以公布。由于我國關于企業(yè)信息披露的法規(guī)并沒有對環(huán)境信息披露方式做出強制要求，大部分企業(yè)都根據(jù)自身實際利益和行業(yè)特點自由選擇。這種披露形式的極大隨意性，對環(huán)境信息使用者資料的獲取、分析造成了極大的困難。

（二）算則精準——確立科學環(huán)境會計計量方法

科學合理的會計計量、準確有效的綠色信息是環(huán)境會計信息披露的前提和基礎。但由于環(huán)境會計計量對象的特殊性、環(huán)境資源的共享性，在實際企業(yè)經(jīng)營業(yè)務中，很難采取統(tǒng)一的計量單位和傳統(tǒng)會計的計量方法。譬如：水質(zhì)降解系數(shù)、空氣污染指數(shù)等非貨幣計量單位的出現(xiàn)，企業(yè)延時環(huán)境治理費造成的歷史成本計量法的失效，都對環(huán)境會計的計量核算造成了不小的障礙。缺乏行之有效的計量方法和切實可行的理論體系，環(huán)境信息口徑難以統(tǒng)一，披露的質(zhì)量也將大打折扣。

（三）督則銳利——解決企業(yè)環(huán)境會計責任分散效應

責任分散效應也稱旁觀者效應，是指當某項任務分配到具體的單獨個體時，任務承擔者往往會自覺承擔并積極完成；但如果把任務分配到集體或團隊，就會造成內(nèi)部的推諉和效率的低下，最終導致社會責任無人承擔。

從企業(yè)開展環(huán)境會計的驅(qū)動要素來看，對于以財務績效導向為主的企業(yè)環(huán)境會計也是如此。雖然本著“誰污染，誰治理，誰保護”的原則，但由于企業(yè)外部環(huán)境成本難以計量，很難將外部環(huán)境成本在同一地區(qū)使用相同環(huán)境資源的污染企業(yè)間進行合理分配，因此看似是多個污染企業(yè)共同承擔的責任，但當實際履行時就會產(chǎn)生無人承擔的情況。因此我們應該深刻地認識到，企業(yè)環(huán)境會計信息的披露并不能僅僅依靠企業(yè)環(huán)保意識的提高，環(huán)境會計也不僅僅隸屬于企業(yè)會計。政府應當在環(huán)境會計的應用、環(huán)境信息的披露中發(fā)揮主導作用，利用“有形的手”進行宏觀調(diào)節(jié)，消除企業(yè)間的責任分散效應現(xiàn)象。

二、環(huán)境會計信息披露過程中的運行沖突分析

政府環(huán)境會計是區(qū)域內(nèi)環(huán)境資源計量、披露的創(chuàng)新模式。它的理論應用框架是不足以支撐其內(nèi)外部經(jīng)濟信息沖突的，為了使其有效地運行，本文假設了政府環(huán)境會計與微觀企業(yè)環(huán)境會計在信息披露方面可能存在的博弈、沖突，并進行有效性分析和應用探究。

第一，技術標準沖突。由于牽涉利益不同，不同組織對環(huán)境問題的認識，對非結(jié)構化數(shù)據(jù)量化標準、生態(tài)經(jīng)濟效益的認知程度等許多方面也存在差異。為了解決認知沖突，政府部門應出臺統(tǒng)一的環(huán)境會計細則，統(tǒng)一、規(guī)范披露標準。同時發(fā)揮XBRL 技術優(yōu)勢，對環(huán)境會計信息平臺數(shù)據(jù)進行標準化工作。

第二，信任溝通沖突。企業(yè)環(huán)境會計信息披露是政府環(huán)境會計體系有效運營的基礎和前提。但對于以盈利最大化為目標的企業(yè)來說，為了維護良好的企業(yè)形象和出于保護公司商業(yè)秘密的考慮，部分組織可能存在不完全披露或披露造假的情況，對政府環(huán)境會計信息的真實性和完整性造成了不良影響。在解決信任溝通沖突的過程中，政府部門應根據(jù)實際情況采取多種措施，既要制定、完善環(huán)境會計審核監(jiān)督制度，將企業(yè)環(huán)境會計數(shù)據(jù)納入社會審計，又要加強對企業(yè)內(nèi)部環(huán)境管理會計的培訓，形成“剛?cè)岵钡募顟土P體制。即：對公開準確披露環(huán)境信息的企業(yè)進行稅費減免、財政補貼等物質(zhì)獎勵，對違規(guī)披露、隱瞞披露的企業(yè)進行環(huán)保處罰。解決好各個主體之間的溝通沖突，確保環(huán)境會計數(shù)據(jù)在不同主體、不同層級方面的準確有效傳遞。

第三，利益分配沖突。利益分配是影響環(huán)境數(shù)據(jù)披露公允性的關鍵。首先，政府與企業(yè)利益分配的沖突。企業(yè)在政府的授權下有開發(fā)自然資源的權利以及修復被污染環(huán)境的責任，但由于主體難以界定以及環(huán)境數(shù)據(jù)存在計量障礙，往往會出現(xiàn)企業(yè)多承擔或少承擔環(huán)境損失的情況，引起政府和企業(yè)，企業(yè)和企業(yè)之間的分配沖突。因此政府在進行生態(tài)經(jīng)濟效益紅利分配和責任界定時，應遵守 “誰污染誰治理，誰投入誰受益 ”的利益分配原則，規(guī)范政府環(huán)境會計信息計量核算工作，加強自身作風建設，嚴格杜絕企業(yè)逃避責任的情況。其次，長期利益與短期利益的沖突，由于生態(tài)資源具有的特殊性：可恢復性和循環(huán)性。自然資源恢復周期長，而企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動多以短期效益為主，所以政府應根據(jù)自然資源利用特點，參照會計準則，在生態(tài)效益分配時建立合理的“留存”機制，并對環(huán)境經(jīng)濟留存收益的提取比例、用途進行政策約束，促進經(jīng)濟效益與生態(tài)效益的可持續(xù)健康發(fā)展。

三、政府主導下環(huán)境會計信息披露體系的重構

（一）大數(shù)據(jù)提高環(huán)境會計計量效用性

隨著互聯(lián)網(wǎng)科技的快速發(fā)展與日漸成熟，網(wǎng)絡信息技術在會計信息處理、披露中的作用越來越重要。而大數(shù)據(jù)也以其規(guī)模大、速度快等特點越來越多地被政府部門廣泛地運用到政務信息化管理中，為環(huán)境會計的計量、核算提供數(shù)據(jù)支撐。

（1）利用大數(shù)據(jù)為非結(jié)構化數(shù)據(jù)提供貨幣計量方法。非結(jié)構化數(shù)據(jù)是指沒有預先結(jié)構化并進行定義的數(shù)據(jù)模型，多以圖像、視頻、文檔作為載體。

在環(huán)境信息中，非結(jié)構化數(shù)據(jù)占到80%以上，但由于非結(jié)構化數(shù)據(jù)計量單位多、核算困難等特點，目前環(huán)境信息的統(tǒng)計、分析主要以結(jié)構化數(shù)據(jù)為主，因此非結(jié)構化數(shù)據(jù)對于環(huán)境會計信息披露的完善具有重大意義，是真正意義上有待發(fā)掘的“寶庫”，而大數(shù)據(jù)的應用為“寶庫”的挖掘提供了機會。

例如，企業(yè)排放污水造成的土壤污染，植樹造林提高廠區(qū)內(nèi)部綠化率的生態(tài)行為，這些非結(jié)構化數(shù)據(jù)往往以圖片、錄像的方式呈現(xiàn)，很難量化處理。

而大數(shù)據(jù)平臺可以依據(jù)不同地區(qū)的生態(tài)環(huán)境脆弱程度和行業(yè)特點制定技術標準，通過后臺大量企業(yè)環(huán)境數(shù)據(jù)的海量挖掘，搭建可視化、數(shù)據(jù)化、系統(tǒng)化的軟件，將同一地區(qū)的環(huán)境成本進行企業(yè)間的合理分配，非結(jié)構化數(shù)據(jù)得以量化處理。

（2）大數(shù)據(jù)提高了結(jié)構化數(shù)據(jù)的處理速度，保證了環(huán)境會計信息的可靠性和可持續(xù)性。環(huán)境會計的結(jié)構化數(shù)據(jù)主要包括自然資源的消耗、環(huán)境保護的支出、改善環(huán)境的收益三大類。

自然資源的損耗主要指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中對公共自然資源破壞造成的損失，并按照復原生態(tài)環(huán)境需要發(fā)生的成本進行計量，如果有政府監(jiān)管部門的罰款，則按照歷史成本法進行計價。環(huán)境保護的支出則是企業(yè)通過增添環(huán)保設備，改善生產(chǎn)工具，降低單位能耗而對生態(tài)環(huán)境做出的可量化貢獻。其支出可以通過“環(huán)保研究與開發(fā)費用”賬戶歸結(jié)，未來在財務報表進行披露。改善環(huán)境收益指企業(yè)因環(huán)保行為而獲得的政府補貼、環(huán)境稅費減免等。

對于環(huán)境會計的結(jié)構化數(shù)據(jù)來說，一方面針對其數(shù)量的冗雜性，大數(shù)據(jù)技術可以提高數(shù)據(jù)處理的效率和速度，確保數(shù)據(jù)處理的完整性，便于企業(yè)日后分析、披露和政府部門的監(jiān)管、審計；另一方面由于生態(tài)環(huán)境自身的可修復性，環(huán)境會計的結(jié)構化數(shù)據(jù)又具有動態(tài)性的特征，大數(shù)據(jù)強大的存儲能力、快速分析能力可以實時地對環(huán)境會計數(shù)據(jù)進行修正和調(diào)整，確保數(shù)據(jù)的準確性和可持續(xù)性。

（二）區(qū)塊鏈+政府環(huán)境會計信息平臺的構建

為了解決宏觀環(huán)境會計與微觀企業(yè)會計沖突，消除微觀企業(yè)間的責任分散現(xiàn)象，應建立由政府主導，企業(yè)、社會公眾等多方參與的政府環(huán)境會計信息公眾平臺，利用區(qū)塊鏈去中心化、安全高效的特點，推動環(huán)保產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展。

1.政府環(huán)境會計信息平臺的構建

如圖1 所示，平臺內(nèi)部的參與主體包括政府（主要指監(jiān)管、執(zhí)法部門）、企業(yè)（營利組織與非營利組織）、社會公眾。運營過程主要分為三個層面：第一，數(shù)據(jù)的分類和可視化。

平臺在收集到各個企業(yè)的環(huán)境會計數(shù)據(jù)后應當根據(jù)企業(yè)性質(zhì)、所處行業(yè)及地區(qū)進行分類，將非結(jié)構數(shù)據(jù)進行可視化處理。第二，數(shù)據(jù)的整合。利用XBRL 技術對環(huán)境會計數(shù)據(jù)進行語言標準化，格式統(tǒng)一化，由政府相關部門進行信息驗證與審核，對于符合環(huán)境會計準則的數(shù)據(jù)，應進行統(tǒng)一的記賬處理，記錄其對微觀企業(yè)和自然資源的經(jīng)濟影響；對于不符合環(huán)境會計準則的數(shù)據(jù)則應退回，要求企業(yè)進行進一步的調(diào)整，企業(yè)環(huán)境會計數(shù)據(jù)披露的質(zhì)量也將作為公司年度財務報表審計和內(nèi)部控制的重要衡量標準；對于信息處理過程中發(fā)現(xiàn)的違規(guī)違法線索則由平臺交給執(zhí)法監(jiān)管部門處理。第三，數(shù)據(jù)的披露。政府部門在對數(shù)據(jù)進行整合、驗證、記賬后將以獨立環(huán)境報告的方式進行發(fā)布，公眾和環(huán)保自律團體可以進行監(jiān)管，外部企業(yè)投資者可以識別投資機會，企業(yè)也將通過樹立新型企業(yè)形象，提升外部“軟實力”。

2.區(qū)塊鏈在信息平臺中的應用

區(qū)塊鏈技術本質(zhì)是一種多區(qū)塊存儲、加密的數(shù)據(jù)庫技術，具有去中心化和分布式記賬的功能特點。它的應用將會極大地優(yōu)化政府環(huán)境會計信息平臺的運營流程，提高數(shù)據(jù)的透明性和準確性。區(qū)塊鏈的優(yōu)勢具體可以體現(xiàn)在如下方面：第一，數(shù)據(jù)安全。去中心化的區(qū)塊鏈不受任何個體的控制，外部攻擊者很難找到系統(tǒng)的入口點，數(shù)據(jù)安全有保障；同時，區(qū)塊鏈上每個運營流程都對應特定身份認證的內(nèi)部使用者，披露的數(shù)據(jù)很難被他人利用或篡改。第二，審查即時。作為信息平臺的重要主體，政府部門可以在區(qū)塊鏈上的任何節(jié)點對信息數(shù)據(jù)進行訪問，而無須等待責任單位的定期報告，這將進一步提升平臺運營的效率，方便政府部門的記錄、監(jiān)管。第三，成本低廉。去中心化結(jié)構搭建的成本遠遠低于中心化結(jié)構，利用區(qū)塊鏈技術，政府部門將會大大節(jié)省在平臺內(nèi)部運營、維護的耗費，節(jié)約信息使用成本。由此可見，區(qū)塊鏈技術的應用將會促進環(huán)境信息平臺的優(yōu)化和融合，既能確保信息的安全、提升質(zhì)量，又可以降低成本、提高效率。

（三）信息披露平臺提高環(huán)境會計監(jiān)督透明度

1.信息共享，避免不對稱性

政府環(huán)境會計信息平臺的構建為大眾了解環(huán)境會計信息和企業(yè)環(huán)境狀況提供了渠道，為政府依法監(jiān)督、企業(yè)公開披露提供了平臺，使得環(huán)境信息的不對稱性大大降低。區(qū)塊鏈憑借其去中心化的特點為平臺有效運行，發(fā)揮監(jiān)督職能提供了保障。

在區(qū)塊鏈技術的應用下，環(huán)境會計信息在平臺各個主體之間流通，由各方共同維護、監(jiān)督，大大減少了數(shù)據(jù)篡改的可能性。同時監(jiān)管機構可以在信息平臺基礎上，在區(qū)塊鏈授權下，利用大數(shù)據(jù)技術為每個污染排放企業(yè)搭建環(huán)境信息庫，將每個企業(yè)的排污量、環(huán)境交易量以及環(huán)保設備、環(huán)境稅建卡入庫，設立相應檔案，方便政府監(jiān)管，防止企業(yè)不合理使用環(huán)保稅收免征條例。

2.加注解釋，提升公眾參與

環(huán)境會計是環(huán)境學、環(huán)境經(jīng)濟學與發(fā)展經(jīng)濟學、會計學、行政管理學等多學科交叉結(jié)合的產(chǎn)物。由于環(huán)境資源的特殊性，環(huán)境會計信息很難被非專業(yè)的社會公眾理解，不免為社會監(jiān)督增添了障礙。大數(shù)據(jù)技術的發(fā)展為這一問題的解決提供了方案，借助企業(yè)環(huán)境信息庫，環(huán)保部門可以在企業(yè)披露信息旁加注解釋，同時對于環(huán)境學的專有名詞可以增添超鏈接功能，方便公眾查詢。這樣既提高了公眾參與度，加強了社會監(jiān)督又起到了教育作用，提升了公眾的環(huán)保知識。

圖1 政府環(huán)境會計信息平臺框架設計圖

3.先行試點，不斷完善體系

鑒于環(huán)境會計實務的復雜性，政府可以在部分行業(yè)和地區(qū)先行開展試點工作，構建政府環(huán)境信息披露體系，搭建環(huán)境會計信息平臺，激發(fā)企業(yè)披露能動性，關注社會公眾參與度。對于自愿進行環(huán)境信息披露的公司政府可以設置獎勵措施，進行財政補貼、稅費減免。同時廣泛征求意見，總結(jié)國外經(jīng)驗，結(jié)合本國國情，統(tǒng)一信息披露標準，規(guī)范信息披露格式，探究構建體系可行性和應用框架效用性。這樣一來既可以激勵其他還未披露的公司效仿，推行普及。又可以通過試點企業(yè)的實際反饋，不斷修正環(huán)境會計披露體系，使我國環(huán)境會計信息披露得以完善和推廣。

四、總結(jié)與展望

環(huán)境資源與社會經(jīng)濟發(fā)展之間的矛盾一直是全球關注的焦點。隨著我國經(jīng)濟發(fā)展轉(zhuǎn)型逐漸步入新常態(tài)，社會各界更應該重視環(huán)境會計信息披露體系的理論研究與實踐應用。政府作為生態(tài)資源“受托責任”的承擔者，環(huán)境問題的“決策者”，更應該利用自身優(yōu)勢，發(fā)揮主導作用，通過大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈等新興技術的應用，探究構建政府環(huán)境會計信息披露體系的可能性，改變企業(yè)環(huán)境會計信息披露困境，推動區(qū)域生態(tài)環(huán)境健康發(fā)展。