“兩票制＋營改增”下廣西醫藥企業稅收風險研究①

李 婭

一、 “兩票制”“營改增”概述

(一)“兩票制”

2016 年，國務院辦公廳發布《深化醫藥衛生體制改革2016 年重點工作任務》(國辦發〔2016〕26 號)，提出試點推行藥品流通的“兩票制”，即從制藥廠到藥品流通企業開一次票，從流通企業到終端醫療機構開第二次票，鼓勵制藥廠與醫療機構結算藥品款，制藥廠與經銷商(配送商)結算配送款。

兩票制壓縮了藥品流通環節和開票環節，促進藥品銷售模式轉型，力爭消除帶金銷售頑疾，創新藥品流通格局，使藥品價格更趨透明化。

廣西于2017 年5 月發文明確推行“兩票制”，其中過渡期為2017 年9 月至12 月，在柳州、玉林、桂林、百色以及防城港市5 個試點城市率先推行兩票制；2018 年開始在全區范圍內實施兩票制。

2019 年10 月，廣西把“兩票制”由藥品擴大到醫用耗材領域，明確2020 年前完成醫用耗材“兩票制”。

(二)“營改增”

2016 年5 月1 日，國家在前期充分試點總結經驗的基礎上，在全國范圍內全面推行“營改增”改革，即逐步取消營業稅稅種，之前繳納營業稅的納稅人改征收增值稅。 過去繳納營業稅的納稅人主要是交通運輸、建筑服務、郵政電信、醫療服務、金融服務、現代商業服務、生活服務等服務行業。 通過“營改增”，減少對商品流轉額的重復征稅，促進稅收中性、公平，有利于拉長產業鏈，激勵創業創新，催生新業態，激發市場活力。 為確保改革穩步推進，中央出臺多項配套措施保障“營改增”過程中所有行業的稅負只降不增。 “營改增”涉及廣西26 萬戶納稅人。

二、 “兩票制”對廣西醫藥經銷企業影響

(一)行業洗牌促使強者愈強、弱者消亡

“兩票制”后，對于有自身渠道的制藥廠，即使是“一票制”也是無懼的，“營改增”的深入推進使得制藥廠因正常業務發生的銷售、咨詢、廣告費在取得合規增值稅專用發票時，可以抵扣進項，開票公司不再有成本優勢；“兩票制”后，部分有實力制藥廠將開啟銷售團隊的組建，但市場渠道開拓需要時間積累，在“兩票制”實施中大額資金墊付是制藥廠不能承受之重，信息及時反饋功能的鑄造也非一朝一夕。 所以，“兩票制”雖然壓縮了開票鏈條，但是藥品銷售模式并沒有根本改變，大多數制藥廠仍需要渠道，只是與多票制相比，現在需要尋求營銷、資本實力強的經銷商開出“第一票”，行業中的全國龍頭或區域龍頭經銷商將成為制藥企業首選。 國家同時對藥品配送集中度、質量提出更高要求，招標中對經銷商的年營業額、倉儲面積等的要求不斷提高。 特別是對于基本藥物，廣西政府將通過招標確定配送商，同時要求醫療機構集中配送商，這些變化將使得配送商銳減，藥品經銷、配送愈來愈集中到大型的、銷售網絡覆蓋廣泛全面的經銷商，他們成為醫藥流通制度改革的贏家。 對于上游產品資源和下游終端資源都缺乏的中小型經銷商，多票制下主要依賴藥品調撥賺取差價的商業模式，在“兩票制”推行后藥品愈來愈往純銷直銷模式轉變，將失去生存發展空間。

(二)藥企虛開風險加大

“兩票制”“營改增”后，虛開增值稅專用發票是醫藥企業面臨的第一大稅收風險。 在國家稅務總局發布的2018 年重大稅收違法案件中，涉及的醫藥企業有106 家，這106 家藥企中，稅收違法性質是“虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票”的有90 家，其中有6家廣西企業(見表1)。

表1 2018 年7～8 月國家重大稅收違法企業(廣西)

續表

以上廣西重大稅收違法的6 家企業，違法性質都是虛開增值稅專用發票，且違法涉稅金額大，6 家涉稅金額都在2000 萬元以上，涉稅金額在5000 萬元～10000 萬元的有2家，涉稅金額超過10000 萬元的有3 家。 這6 家稅收違法企業都是玉林地區中藥材公司。 玉林素有“南方藥都”的美譽，中藥原材料豐富，近年來政府相繼出臺文件規劃引導中醫藥產業的發展，加快打造中醫藥健康產業作為玉林支柱產業，優化服務、圍繞布局狠抓配套，經過多年積淀，玉林中醫藥產業鏈發達，吸引區內外、東盟國家大批醫藥行業落戶玉林中醫藥健康產業園區。 伴隨著中草藥產業的快速發展，該地區醫藥企業的重大涉稅違法行為不容小覷。

(三)虛增的巨額會議費隱藏巨大稅收風險

會議費是企業在生產經營過程中召開會議所發生的一切合理、合法的相關支出，包括會議過程中發生的與經營相關的人員餐費、住宿費、場地費、咨詢費、招待費等。 實務中，一筆支出的性質歸類為業務招待費、業務宣傳費、會議費、贊助費都是可行的，要聯系業務判斷費用實質。

召開學術會議介紹藥品療效是藥品推廣的重要手段，藥品經銷商的銷售費用率通常達到50%，銷售費用的明細主要是會議費。 根據稅法規定，會議費可以在企業所得稅前全額列支扣除，業務宣傳費在當年限額扣除，業務招待費限額扣除且超標部分在以后年度不得結轉扣除，與生產經營無關的贊助支出不能稅前扣除。 正是這樣的區別，使得藥企在財務處理中把“會議費”作為一個框，各種餐費、贊助、禮品贈送等支出都放入其中，導致銷售費用激增隱藏巨大稅收風險。 虛增的巨額會議費中，一部分是通過虛構會議達成，在2017 年海南中和藥業的IPO 招股說明書披露公司當年召開了2676次學術會議，會議費從2015 年的2308.85 萬元增加到2017年的18491.49 萬元，增長了8 倍，學術會議費占全部銷售費用的56.62%。①中國證監會官網《海南中和藥業股份有限公司首次公開發行股票招股說明書》。另外可能存在低消費高開票的問題，或者是未有實際業務發生的買票抵扣扣除問題。 在2018 年企業所得稅稅前扣除憑證新規定實施后，稅務機關對巨額會議費憑證的真實性、合法性、相關性審核將使醫藥企業面臨巨大的稅收風險。

2019 年6 月，財政部發布了開展2019 年度醫藥行業會計信息質量檢查工作的通知，對在全國范圍內隨機抽取的77家醫藥企業的會計信息質量實施檢查，藥企銷售費用、成本、收入真實性及是否存在商業賄賂等行為是當年稽查的重點。廣西南寧市金馬制藥廠(有限公司)、廣西梧州制藥(集團)股份有限公司在檢查名單中。②中國財政部官網。

三、 稅收風險防范及籌劃對策

(一)創新經營、整合優化資源

“兩票制”的推行對行業既是挑戰，也是機遇。 醫藥行業要順應國家規范藥品流通的決心和時代潮流，迎難而上，突破困境。 對于制藥企業應重視研發，藥品依靠療效說話。 對于藥品經銷商、代理商和配送商，要探索創新商業模式，創新藥品推廣模式，以學術會議推廣替代過去的帶金銷售，防范藥品推廣中的商業賄賂風險；加強供應鏈管理，增強在區域中的營銷、倉儲、配送能力，做好服務，拓展并鞏固上游制藥廠資源和下游終端醫療機構資源；渠道下沉，解決為邊遠、交通不便的鄉(鎮)、村級醫療衛生機構配送藥品難題。 積極推進不同所有制、規模、商業模式的醫藥流通企業并購重組，實現既有資源的整合優化。

(二)防范虛開風險

對于制藥企業，要加強合作經銷商資質審核。 選擇合法合規經營的藥品經銷商，避免因合作經銷商的虛開等違法行為牽連。 在公司形式上，優先選擇公司制企業，包括股份制企業或有限責任公司；一人有限責任公司也應慎重選擇。 盡量把合伙企業、個人獨資企業排除在外。 審核經銷商的稅收征管方式，盡量避免選擇核定征收的納稅人、避免選擇小規模納稅人。 加強對銷售費用的核查。 對銷售費用原始憑證、計賬憑證進行不定期抽查，確認銷售費用支出的合法規范。核查銷售費用的明細，審核相關業務發票的真實性，對于明細為“技術咨詢費”“學術推廣費”“會務費”的交易要重點核查，通過查閱會議紀要、參會人員記錄、專家發言記錄等內容確認費用的真實性和合理性。

(三)規范、創新藥品推廣模式

銷售企業順應政策要求探索創新學術性合法合規的藥品模式方式，杜絕以商業賄賂換銷售的模式；以藥品療效、安全性信息的真實數據縱向橫向比對分析的方式進行藥品推廣，說服終端醫療機構及醫生做出選擇。 在藥品推廣過程中發生的會務費、學術推廣費，除了索取發票，嚴格發票管理外，同時要收集、規整會議召開的時間、地點、參會人員、會議主題、現場照片、專家發言文件等能夠證明會議真實性、合理性的相關證明資料。 醫藥銷售企業如果對醫療結構進行學術性贊助，要嚴格遵守國家關于公益性捐贈的相關規定，行為規范。 雙方簽訂正式的書面捐贈協議，對學術贊助的性質、具體用途做明確規定，應避免出現資金用途被稅務機關定性為旅游性質的支出項目；規范財務、票據管理，資金流轉通過對公賬戶轉賬進行，杜絕現金交易或匯入私人賬戶，向受捐贈的醫療機構索取公益性捐贈統一票據作為原始憑證。