軟件企業稅收籌劃存在的問題及對策

張明若

[摘 要]為鼓勵和推動我國軟件行業的發展， 國家先后出臺了一系列軟件產業稅收優惠政策。軟件企業需綜合運用優惠政策進行稅收籌劃以有效降低稅負、實現利潤最大化、提高企業整體財務管理水平。實務中軟件企業可能存在未能對“即征即退”增值稅合理籌劃、技術開發合同收入作為免稅收入存在一定的困難、新辦企業面臨企業所得稅“免二三減半”優惠政策兩難選擇等問題。軟件企業應根據“即征即退”增值稅收入的具體用途分析確定是否作為不征稅收入;技術開發合同申請免稅時需充分考慮該合同能否滿足免稅條件;新辦企業根據政策時限實現稅法獲利，確保享受企業所得稅“免二三減半”優惠政策。

[關鍵詞]軟件企業;稅收優惠政策;稅收籌劃

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2020.15.136

為了鼓勵和推動我國軟件行業的發展，增強信息產業創新和國際競爭力，進一步促進國民經濟持續、快速、健康發展，國家先后出臺了一系列軟件產業的稅收優惠政策，具體包括：國發〔2000〕18號文規定了銷售軟件產品享受增值稅“即征即退”政策、新創辦軟件企業享受企業所得稅“兩免三減半”優惠政策等;國發〔2011〕4號文明確繼續實施軟件增值稅優惠政策、落實軟件開發與測試，信息系統集成、咨詢及運營維護免征營業稅;財稅〔2012〕27號文規范了軟件企業認定管理辦法;財稅〔2016〕49號文落實取消軟件企業等稅收優惠資格認定等非行政許可審批事項后軟件企業等如何享受企業所得時優惠政策;財政部、國家稅務總局2019年第68號公告明確依法成立且符合條件的軟件企業，在2018年12月31日前自獲利年度起計算優惠期，執行“免二三減半”企業所得稅政策并享受到期滿為止。軟件企業需要綜合運用這些不斷調整的稅收優惠政策，促進企業持續健康快速發展。

1 稅收籌劃對軟件企業的重要性

1.1 稅收籌劃有助于企業有效降低稅負

軟件企業通過稅收籌劃充分享受增值稅免稅政策、“即征即退”優惠政策;企業所得稅免稅政策及“兩免三減半”優惠政策、研發費用加計扣除、固定資產加速折舊等稅收優惠政策，從而有效降低企業稅負。

1.2 稅收籌劃有助于企業實現利潤最大化

軟件企業通過稅收籌劃，對經營項目按照不同方式進行增值稅、企業所得稅、稅后利潤等重要財務指標分析計算，從而確定利潤最大的優選方案，為公司經營決策提供數據支持，進而實現經營項目利潤最大化目標。

1.3 稅收籌劃有助于軟件企業快速、健康發展

一方面，軟件企業為充分享受各項稅收優惠政策，不斷調整完善自身條件和經營狀況，從而達到可享受優惠政策的具體條件和要求;另一方面，享受稅收優惠政策后有效降低企業稅收負擔促進軟件企業快速、健康發展，進而形成了良性循環，達到國家促進和調控軟件行業發展的目標。

1.4 稅收籌劃有利于提高軟件企業財務管理水平

軟件企業財務人員綜合運用多項稅收法規政策、財務管理和會計核算知識進行稅收籌劃，可以全面提高企業財務人員的綜合素質，進而提高企業財務管理水平。

2 軟件企業稅收籌劃存在的問題

2.1 軟件企業未能對取得的“即征即退”增值稅進行合理籌劃

軟件企業財務人員可能由于缺乏綜合運用稅收優惠政策及財務會計知識的原因，未能對企業取得的“即征即退”增值稅進行合理籌劃。根據《財政部國家稅務總局關于軟件產品增值稅政策的通知》（財稅〔2011〕100號）文件，軟件企業（增值稅一般納稅人）銷售自行開發生產的軟件產品、將進口軟件產品本地化改造后對外銷售，對其增值稅稅負超過3%的部分可享受即征即退政策。

按照《“大眾創業 萬眾創新”稅收優惠政策指引》文件，軟件企業取得“即征即退”增值稅款用于軟件產品研發和擴大再生產并單獨進行核算，可以作為不征稅收入，即不計入企業所得稅應納稅所得額。按照收入支出配比原則，《企業所得稅實施條例》第二十八條規定，企業的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產，在計算應納稅所得額時不得扣除或者計算對應的折舊和攤銷扣除。

2018年9月21日，財政部、國家稅務總局、科技部聯合對外發布《財政部 稅務總局 科技部關于提高研究開發費用稅前加計扣除比例的通知》（財稅〔2018〕99號），在2018年1月1日至2020年12月31日期間將企業研發費用稅前加計扣除比例提高至175%。 不征稅收入用于支出不得在稅前扣除，同樣不得適用于加計扣除政策。

財政部、稅務總局2019年第66號《關于擴大固定資產加速折舊優惠政策適用范圍的公告》，明確了固定資產加速折舊優惠，擴大至全部制造業領域。自2019—2020年，對企業新購進的、單位價值不超過500萬元的設備、器具，允許一次性在當期應納稅所得額中扣除。 舉例來分析軟件企業取得即征即退增值稅作為不征稅收入或應稅收入并用于不同用途的具體影響：某企業2018年將收到的即征即退增值稅100萬元用于軟件產品開發，且不形成固定資產即不需要按使用年限計提折舊費用，如果企業選擇將該收入作為不征稅收入，對應發生的100萬元研發費用不得在稅前扣除，此筆業務對企業應納稅所得額的影響為0萬元。如果企業選擇將該收入作為應稅收入，將100萬元用于軟件產品開發且不形成固定資產，根據研究開發費用可加計扣除75%的優惠政策，則此筆業務對該企業2018年度企業所得稅應納稅所得額的影響為-75萬元。如果將即征即退增值稅100萬元用于軟件產品開發且形成固定資產，該固定資產可享受一次性計入當期成本費用在所得稅前扣除的優惠。

企業選擇將該收入作為不征稅收入，用于軟件產品開發形成固定資產計提折舊對應的研發費用不得在稅前扣除，此筆業務對企業應納稅所得額的影響為0萬元。如果企業選擇將該收入作為應稅收入，對應購置的固定資產則此筆業務在固定資產使用年限內對企業應納稅所得額的累計影響為-75萬元。如果軟件企業取得即征即退增值稅用于擴大再生產，且用于購置固定資產，該固定資產適用于可稅前一次性列支的情況下，該筆收入作為不征稅收入或應稅收入對企業所得稅應納稅所得額的影響是無差別的。由于固定資產折舊需要按使用年限計提折舊，兩種選擇對利潤表的影響有所不同。如果企業取得即征即退增值稅用于擴大再生產購置的固定資產不得在稅前一次性列支的情況下，作為應稅收入時，取得收入當年凈利潤較大，以后計提折舊期間凈利潤較小，即作為應稅收入時企業需要在收到補貼當年多繳納企業所得稅（確認的收入大于稅前可扣除的成本費用），而在固定資產計提折舊的以后年度內少繳納企業所得稅（計提折舊計入成本費用而無須確認收入）。

企業選擇作為不征稅收入則此筆業務對當年應納稅所得額影響為0。如果即征即退增值稅用于擴大再生產形成當期費用的情況下，選擇應稅收入或不征稅收入對凈利潤及應納稅所得額的影響相同。由此，在企業研究開發費用可稅前加計扣除的稅收優惠政策執行期間，軟件企業取得“即征即退”增值稅時要根據具體情況綜合運用各種稅收優惠政策選擇對企業更有利的方式。

2.2 技術開發合同收入作為免稅收入存在一定的困難

根據《財政部國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》財稅〔2016〕36號附件3第一條第（二十六）款，軟件企業提供技術開發服務免征增值稅。軟件企業申請免征增值稅時，須持技術開發書面合同，到納稅人所在地省級科技主管部門進行認定，并留存備查經科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發項目的合同。

根據國科發政字〔2000〕063號 關于印發《技術合同認定登記管理辦法》的通知，技術合同認定登記實行按地域一次登記制度。技術開發合同的研究開發人，應當在合同成立后向所在地區的技術合同登記機構提出認定登記申請。即研發活動受托方履行向所在地省級科技主管部門申請認定合同的義務。研究開發合同委托方應注意：敦促受托方履行向所在地省級科技主管部門申請認定合同的義務。受托方未申請，委托方可申請認定。否則，委托方不得加計扣除委托研發費用。軟件企業技術開發銷售收入符合以下條件可免征企業所得稅。在實踐操作中，存在以下問題：首先，合同經過主管機關認定登記，在合同格式、合同執行等方面受到全面監控，委托費有可能出于保密需要，不同意受托方進行合同認定和登記;其次，由于免稅收入不得開具增值稅專用發票，存在委托方不接受增值稅普通發票的可能性;最后，當軟件企業當期增值稅進項稅額較大的情況下，選擇征稅收入對企業可能更為有利。

2.3 新辦軟件企業面臨選擇適用企業所得稅“免二三減半”政策的兩難選擇

財政部、國家稅務總局2019年第68號公告明確依法成立且符合條件的軟件企業，在2018年12月31日前自獲利年度起計算優惠期，執行“免二三減半”企業所得稅政策并享受到期滿為止。由于政策有非常明確的時間要求，且無法預計該優惠政策在以后年度會否延續，對于新辦軟件企業來說，2018年是否實現稅法獲利是企業面臨的兩難選擇。

3 完善軟件企業稅收籌劃的對策

（1）針對“即征即退”增值稅作為應稅收入或不征稅收入問題的對策。企業取得作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發活動所形成的費用或無形資產，不得計算加計扣除或攤銷。因此在即征即退增值稅收入用于研發活動形成的研究開發費用可加計扣除的情況下，企業應選擇將該項政府補助作為應稅收入。

（2）針對技術開發合同收入免征增值稅政策問題的對策具體分析。首先，考慮所簽訂的技術開發合同能否通過主管科技部門登記認定;其次，雙方協商委托方需接受委托研發支出取得普通發票進而不得抵扣進項稅額的結果;最后，受托研發合同執行期間進項稅額較大的情況下，需具體分析是否享受免稅政策更有利。

（3）新辦軟件企業選擇適用企業所得稅“免二三減半”優惠政策的對策。新辦企業通過預測公司未來五年的經營成果，必要時可選擇放棄部分研究開發費用加計扣除金額等方式實現稅法獲利，可保證享受企業所得稅“免二三減半”優惠政策。

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