醫(yī)藥制造業(yè)稅收籌劃研究

龍如萍

【摘 要】醫(yī)藥制造企業(yè)是我國國民經(jīng)濟的重要組成部分，作為企業(yè)中的“朝陽紅”，其發(fā)展較為迅速，但隨之而來的就是稅收的重負(fù)，普遍存在較高的增值稅、企業(yè)所得稅和環(huán)境保護(hù)稅。基于此，文章以一直享有良好納稅聲譽的貴州圣濟堂醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)股份有限公司為例，在分析醫(yī)藥制造業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險及其納稅情況的基礎(chǔ)上，針對其2018年的固定資產(chǎn)、高額的研發(fā)費用和環(huán)境保護(hù)稅，提出較為合理且適合本企業(yè)的稅收籌劃方案，并得出醫(yī)藥制造業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的相關(guān)結(jié)論。

【關(guān)鍵詞】圣濟堂;稅收籌劃;企業(yè)所得稅;環(huán)境保護(hù)稅

0 引言

隨著經(jīng)濟水平的提升和企業(yè)間的競爭加大，稅收籌劃已然成為現(xiàn)代企業(yè)提高自身核心競爭力的重要方式之一。當(dāng)前，醫(yī)藥行業(yè)的發(fā)展速度較快，做好稅收籌劃工作十分重要。

一直以來，貴州圣濟堂醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)股份有限公司都嚴(yán)格按照稅法規(guī)定的納稅期限繳納稅款，企業(yè)信用良好，2009年獲得“非公有制二十強納稅企業(yè)”的稱號，2017年榮獲清鎮(zhèn)市企業(yè)納稅排行第一。本文在此背景下，分析貴州圣濟堂醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)股份有限公司的經(jīng)營及稅負(fù)情況，并對其進(jìn)行合理的稅收籌劃。

1 貴州圣濟堂醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)股份有限公司有關(guān)情況介紹

貴州圣濟堂醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)股份有限公司（簡稱圣濟堂），1998年在貴州貴陽成立，注冊資本為10 000萬元，于2000年2月21日在上海證券交易所上市（股票代碼：600227）。公司經(jīng)營范圍為醫(yī)藥、細(xì)胞藥品研發(fā)生產(chǎn);氮肥及其他化學(xué)原料的生產(chǎn)、技術(shù)開發(fā)等。

（1）公司經(jīng)營情況分析。在收入和盈利方面，2018年圣濟堂的營業(yè)收入為243 081萬元，凈收益比2017年的3 671.16萬元上漲439.98%，上漲幅度驚人。在成本控制方面，2018年的銷售成本和管理費用均下降。現(xiàn)金流方面，2018年圣濟堂凈現(xiàn)金流量為-10 137.06萬元，較2017年增加了22 384.47萬元，主要是因為當(dāng)年的經(jīng)營活動產(chǎn)生了52 334.94萬元的凈現(xiàn)金流量。

（2）公司享有的部分稅收優(yōu)惠政策。{1}根據(jù)《關(guān)于深入實施西部大開發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)稅收政策問題的通知》的規(guī)定，若符合規(guī)定的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)設(shè)在國家重點扶貧的西部地區(qū)，其企業(yè)所得稅可以按15%的稅率征收。經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定，圣濟堂2018年可以享受西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策。{2}圣濟堂享受實際發(fā)生研究開發(fā)費用的50%，在計算當(dāng)年應(yīng)納稅所得額時可加計扣除的優(yōu)惠政策。

（3）圣濟堂近年來的納稅情況。通過查閱公司近5年年報可知，圣濟堂的稅收負(fù)擔(dān)較重，增值稅和企業(yè)所得稅是主要的納稅稅種。2018年增值稅為5 028 772.06元，占比為27.62%;2015—2018年企業(yè)所得稅占比均為65%左右;此外，2018年度公司存在較高的環(huán)境保護(hù)稅，為2 408 046.47元。

2 醫(yī)藥企業(yè)稅收籌劃風(fēng)險分析

（1）醫(yī)藥制造業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。{1}采購方面。公司從事生物、細(xì)胞藥品研發(fā)生產(chǎn)和化肥等化學(xué)原料的生產(chǎn)，會涉及農(nóng)產(chǎn)品的采購，因此可能存在違規(guī)開具收購發(fā)票抵扣進(jìn)項稅額的風(fēng)險。{2}成本費用方面。醫(yī)藥企業(yè)的藥物流向終端主要是醫(yī)院，在反腐倡廉的政策背景下，近年來，醫(yī)藥行業(yè)被頻頻曝出給醫(yī)生“好處費”“推廣費”等不正當(dāng)交易，存在廣告費及業(yè)務(wù)宣傳費較高的特點。

（2）圣濟堂的反避稅風(fēng)險。反避稅是指國家采取積極的措施，對國際避稅加以防范和制止。從圣濟堂2018年年報可知，公司不存在向境外公司支付勞務(wù)費、特許權(quán)使用費等情況，因此本文認(rèn)為從向境外支付費用的角度來看，公司不存在反避稅風(fēng)險。

3 圣濟堂稅收籌劃措施分析

（1）固定資產(chǎn)的稅收籌劃。{1}圣濟堂固定資產(chǎn)相關(guān)情況。折舊方法為年限平均法。2018年初，圣濟堂的機器設(shè)備價值為457 416.03萬元，占固定資產(chǎn)的總額高達(dá)70.08%;但作為藥劑品制造企業(yè)，大多數(shù)化學(xué)產(chǎn)品均有較高的腐蝕性，企業(yè)肯定存在部分常年處于高腐蝕狀態(tài)的機器設(shè)備，因此圣濟堂的部分機器設(shè)備具有稅收籌劃空間。{2}稅收優(yōu)惠?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法》第三十二條規(guī)定：“企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限（不少于60%）或者采取加速折舊的方法。”滿足以下其中一個條件的，可以申請享受優(yōu)惠：因技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn);常年處于強震動、高強度、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。{3}折舊方法籌劃。可以申請采用加速折舊法，對有高腐蝕的機器設(shè)備采用年數(shù)總和法或者雙倍余額遞減法計提折舊，通過增加前期折舊金額，獲取貨幣時間價值，從而遞延繳納所得稅?？s短年限折舊籌劃：公司對機器設(shè)備計提折舊年限為5～18年，稅法規(guī)定年限為15年，因此企業(yè)可將其折舊年限超過9（15×60%=9）年的、常年處于高腐蝕狀態(tài)的機器設(shè)備通過采取縮短折舊年限計提折舊，增加公司當(dāng)年成本費用的列支，減少應(yīng)納企業(yè)所得稅，盡可能早地產(chǎn)生抵稅效應(yīng)。

（2）圣濟堂研發(fā)費用的納稅籌劃。{1}研發(fā)費用支出情況。作為一家致力于藥物及化工產(chǎn)品的制藥企業(yè)，2018年公司獲授權(quán)專利共計12項，申請專利4項，當(dāng)年的研發(fā)費用高達(dá)5 640.2萬元，比2017年增長了118.32%。{2}稅收籌劃。合理界定研發(fā)費用的范疇，避免因未界定清楚而無法享受到加計扣除的稅收優(yōu)惠;2018年公司增加專利技術(shù)和軟件均為購置而非自主研發(fā)。因此，公司可以通過購進(jìn)專用研發(fā)設(shè)備加上自主研發(fā)、支付研發(fā)費用委托外部單位研發(fā)等方式獲取，從而加大研發(fā)費用的扣除，減少應(yīng)納所得稅額。{3}籌劃方案。公司從外部購置的專利技術(shù)和軟件價值為113 836 581.39元和22 338.89元，合計11 385.89萬元。假設(shè)將這兩項新項目為委托外部單位開發(fā)，則應(yīng)支付研發(fā)費用10 000萬元，被委托單位研發(fā)此專利技術(shù)和軟件實際支出9 000萬元，其中清單列支8 000萬元符合加計扣除條件。當(dāng)年公司的利潤總額為23 558萬元，應(yīng)納所得稅稅額為3 735萬元，所得稅稅率為15%。

方案一：若將上述專利技術(shù)和軟件委托A企業(yè)（境內(nèi)非關(guān)聯(lián)方）研發(fā)。A企業(yè)為非關(guān)聯(lián)方，因此A企業(yè)沒有義務(wù)向公司提供研發(fā)項目相關(guān)的費用支出明細(xì)清單，公司計算研發(fā)費用為實際支付給A企業(yè)的80%。計算2018年應(yīng)納所得稅額=（23 558-10 000×80%×50%）×15%=2 933.7萬元，從而節(jié)約應(yīng)納企業(yè)所得稅801.3（3 735-2 933.7）萬元。

方案二：若將其委托B企業(yè)（境內(nèi)關(guān)聯(lián)方）研發(fā)。B企業(yè)為關(guān)聯(lián)方，因此B企業(yè)需要向其提供費用支出明細(xì)清單，按照實際列示的支出作為研發(fā)費用的扣除標(biāo)準(zhǔn)，并按其中符合要求的80%計算追加扣除。計算2018年應(yīng)納所得稅額=（23 558-8 000×80%×50%）×15%=3 053.7萬元，節(jié)約應(yīng)納企業(yè)所得稅81.3（3 735-3 053.7）萬元。

綜上所述，方案一節(jié)稅801.3萬元，而方案二節(jié)稅681.3萬元。因此，當(dāng)企業(yè)欲通過委托外部開發(fā)企業(yè)進(jìn)行無形資產(chǎn)研發(fā)時，可以選擇境內(nèi)非關(guān)聯(lián)方公司，以此加計扣除更多的研發(fā)費用，從而減輕企業(yè)所得稅稅負(fù)。

（3）環(huán)境保護(hù)稅的籌劃。環(huán)境保護(hù)稅是針對排放廢氣、噪音、污水和廢棄物等突出的“顯性污染”進(jìn)行征收的稅種。我國自2018年1月1日開始實行環(huán)境保護(hù)稅的征收。{1}優(yōu)惠政策。《中華人民共和國稅收征收管理法》第十三條規(guī)定：納稅人排放應(yīng)稅大氣或者水污染物的濃度值低于國家和地方規(guī)定污染物排放標(biāo)準(zhǔn)30%的，減按75%征收環(huán)境保護(hù)稅;濃度值低于排放標(biāo)準(zhǔn)50%的，按50%征收環(huán)境保護(hù)稅。此外，企業(yè)購買《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定范圍內(nèi)的設(shè)備，并實際用于有關(guān)環(huán)境保護(hù)項目的，所購置設(shè)備金額的10%，可以在計算當(dāng)年的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額前扣除;當(dāng)年不足抵免的，可在以后5個納稅年度內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)抵免。圣濟堂主要污染物有廢氣、廢水。全年的廢氣二氧化硫的排放達(dá)到870.59 t，廢水總排放量為86 742.42 m3。公司2018年度的環(huán)境保護(hù)稅為2 408 046.47元，占應(yīng)納稅額的13.23%，環(huán)境保護(hù)稅稅負(fù)的增加會促使企業(yè)將其轉(zhuǎn)嫁給消費者，從而影響企業(yè)的銷售。所以，降低企業(yè)的環(huán)境保護(hù)稅非常必要。{2}稅收籌劃。方案一：使企業(yè)排放的污染物濃度值小于國家和地方規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（30%）。應(yīng)納環(huán)境保護(hù)稅稅額為2 408 046.47×75%=1 806 034.85元。方案一節(jié)稅602 011.62元。方案二：購進(jìn)500萬元的污染物處理專用設(shè)備，使企業(yè)排放的污染物濃度值小于國家和地方規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（50%）。應(yīng)納環(huán)境保護(hù)稅稅額為2 408 046.47×50%=1 204 023.24元。應(yīng)納企業(yè)所得稅稅額減少5 000 000×10%×15%=75 000元。方案二共節(jié)稅127 902 3.24元。因此，企業(yè)可以考慮購進(jìn)環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備，盡量將企業(yè)排放的水、氣污染物的濃度值降低至國家和地方規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（50%）。

4 結(jié)論

（1）靈活運用稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身所處的行業(yè)性質(zhì)和自身所擁有的條件，積極地向稅務(wù)機關(guān)申報享受有關(guān)稅收優(yōu)惠政策。對于醫(yī)藥制造業(yè)來說，若經(jīng)認(rèn)定符合規(guī)定的，其常年處于高腐蝕狀態(tài)用于生產(chǎn)藥物及化學(xué)化工產(chǎn)品的機器設(shè)備可以享受加速折舊的稅收優(yōu)惠;企業(yè)若能達(dá)到高新技術(shù)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)或者西部大開發(fā)標(biāo)準(zhǔn)，則可享受企業(yè)所得稅稅率為15%的低稅率等。

（2）合理歸集研發(fā)費用。對于醫(yī)藥制造業(yè)來說，研發(fā)費用支出所占比例較高，而有的企業(yè)由于無法合理地進(jìn)行歸集分?jǐn)?、所開具的相關(guān)票據(jù)不符合認(rèn)定規(guī)范等原因，導(dǎo)致企業(yè)無法享受當(dāng)期的研發(fā)費用可以再計算應(yīng)納說所得額前加計扣除50%的優(yōu)惠政策，這對于像圣濟堂這樣的高研發(fā)費用的醫(yī)藥研發(fā)制造企業(yè)來說，是相當(dāng)不利的，因此合理地歸集研發(fā)費用至關(guān)重要。

（3）嚴(yán)格把控污染物的排放。我國開始對排放污染物的企業(yè)征收環(huán)境保護(hù)稅，對于污染物排放量較大的醫(yī)藥制造業(yè)來說，在環(huán)境保護(hù)方面的費用有較大的增加，因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格把控污染物的排放，盡量將污染物濃度降低至可享受稅收優(yōu)惠政策規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)，減少應(yīng)納環(huán)境保護(hù)稅。

參 考 文 獻(xiàn)

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