探析政府會計制度對事業(yè)單位會計核算的影響

韋紅蘭

摘要：財政部印發(fā)的《政府會計制度》（以下簡稱新制度），已于2019年1月1日起執(zhí)行。新制度的實施，為事業(yè)單位的會計核算帶來了很大的變化，為全面提高事業(yè)單位會計信息的質(zhì)量發(fā)揮了積極作用。文章結合工作實際，從會計信息質(zhì)量的視覺，探析新制度的施行對事業(yè)單位會計核算的影響。

關鍵詞：政府會計;事業(yè)單位;會計核算

2017年10月24日財政部印發(fā)了《政府會計制度》。新制度統(tǒng)一了原行政、事業(yè)單位會計制度，構建了新的會計核算模式，擴大了資產(chǎn)負債的核算范圍，強化了權責發(fā)生制的財務會計功能，改進了收付實現(xiàn)制的預算會計，為事業(yè)單位的會計核算帶來了很大的影響，為全面提高了事業(yè)單位會計信息的質(zhì)量發(fā)揮了積極作用。

一、新制度對事業(yè)單位會計核算的積極作用

（一）統(tǒng)一了會計核算制度，提高了會計信息的可比性

2013年1月1日起執(zhí)行的《事業(yè)單位會計制度》（財會[2012]22號）（以下簡稱原制度）及相應的各行業(yè)事業(yè)單位會計制度，對事業(yè)單位進一步規(guī)范會計核算，提高會計信息質(zhì)量，加強財務管理發(fā)揮了重要作用。但由于各行業(yè)事業(yè)單位的會計制度是財政部根據(jù)《事業(yè)單位會計制度》，結合不同行業(yè)事業(yè)單位的性質(zhì)和業(yè)務特點制訂的，所以存在差異，核算口徑不一致，從而提供的會計信息可比性不高。為此，財政部將原來的《行政單位會計制度》《事業(yè)單位會計制度》以及相應的各行業(yè)事業(yè)單位會計制度進行了有機整合并開拓創(chuàng)新，于2017年10月24日印發(fā)了《政府會計制度》，要求2019年1月1日起施行。至此，各級各類事業(yè)單位不再分行業(yè)，而是統(tǒng)一執(zhí)行《政府會計制度》。同類經(jīng)濟事項或業(yè)務，依據(jù)相同的會計制度進行相同的會計核算，提供口徑一致的會計信息，提高了會計信息的可比性，為部門財務報表的合并和逐級匯總奠定了堅實的基礎。

（二）構建了新的會計核算模式，會計信息更加清晰明了

原制度采用預算會計模式，以收付實現(xiàn)制為基礎，而新制度引入權責發(fā)生制，采用“雙體系平行記賬”模式，即預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的會計核算模式，會計要素以原來的資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、支出為基礎，進行創(chuàng)新，重塑為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和費用5個財務會計要素以及預算收入、預算支出和預算結余3個預算會計要素。且財務會計實行權責發(fā)生制，預算會計實行收付實現(xiàn)制。將納入部門預算的現(xiàn)金收支業(yè)務同時進行財務會計核算和預算會計核算。而不涉及預算資金的業(yè)務，比如財政代扣的住房公積金、養(yǎng)老保險、績效工資等的收支，計提固定資產(chǎn)累計折舊、無形資產(chǎn)累計攤銷等，僅需要進行財務會計核算。新制度將固定資產(chǎn)累計折舊的計提時點由原來的“當月增加當月不提下月提，當月減少當月照提下月不提”調(diào)整為“當月增加當月提，當月減少當月不提”，同時明確了各類固定資產(chǎn)的使用年限。在新的會計核算模式下，事業(yè)單位會計信息能夠更加清晰明了地反映單位的財務信息和預算執(zhí)行情況，有利于促進事業(yè)單位的財務管理。

（三）擴大了資產(chǎn)負債的核算范圍，會計信息更加全面可靠

隨著改革的深入，轉(zhuǎn)變政府職能、建設服務型政府進一步加快，促進了我國會計制度改革。《政府會計制度》在原制度的基礎上，對事業(yè)單位會計核算內(nèi)容進行了優(yōu)化和創(chuàng)新，擴大了事業(yè)單位會計核算范圍，全面反映會計主體的家底——資產(chǎn)負債情況。

1.資產(chǎn)類核算內(nèi)容的變化。應轉(zhuǎn)變政府職能、建設服務型政府，創(chuàng)新增加了公共基礎設施、公共基礎設施累計折舊、保障性住房、保障性住房累計折舊的核算，反映單位控制的保障性住房的情況;增加了政府儲備物資的核算，反映政府用于關系國家安全、國計民生的物資的儲備情況;增加了文物文化資產(chǎn)的核算，反映單位擁有、控制的文物、文化資產(chǎn)情況;增加了受托代理資產(chǎn)，明確資產(chǎn)的實質(zhì)擁有權。隨著科技進步，鼓勵事業(yè)單位尤其是科研院所，要刻苦鉆研，科技創(chuàng)新，新增了“研發(fā)支出”科目，對于自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，明確了研究和開發(fā)不同階段的核算，更合理地計量無形資產(chǎn)。將原長期投資優(yōu)化為長期股權投資、長期債券投資進行核算，增設了應收股利、應收利息、待攤費用的核算內(nèi)容。將基建并人大賬，不再單設基建賬。資產(chǎn)類核算內(nèi)容的優(yōu)化和擴大，更加清晰地反映事業(yè)單位用于公共服務、基礎設施的資產(chǎn)，更全面地反映事業(yè)單位的資產(chǎn)情況。

2.負債類核算內(nèi)容的變化。結合權責發(fā)生制核算的需要，增加了“預提費用”、“預計負債”、“受托代理負債”的核算內(nèi)容;隨著政府公共服務職能的強化，增加了“應付政府補貼款”（針對負責發(fā)放政府補貼的行政單位）;應財稅改革，營改增的實施，優(yōu)化了原應交稅金的核算內(nèi)容，增加了應交增稅的核算內(nèi)容，單設應交增值稅科目。負債類核算內(nèi)容的優(yōu)化、擴大，有利于更全面、真實地反映事業(yè)單位的負債情況，從而通過資產(chǎn)負債率來分析單位的償債能力，促進單位的財務管理。

（四）強化財務會計功能，增加收入和費用的核算內(nèi)容

新制度強化了財務會計功能，引入了權責發(fā)生制;創(chuàng)新增加了收入和費用的核算內(nèi)容，并依照權責發(fā)生制原則進行核算;引入了長期股權投資的權益法核算;增設了應收股利、應收利息、待攤費用的核算內(nèi)容。遵循謹慎性原則，增設了“壞賬準備”科目，對應收款項進行備抵法核算。對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)計提折舊或攤銷，并進行費用化處理。新制度調(diào)整優(yōu)化了凈資產(chǎn)類科目，增加了累計盈余、權益法調(diào)整、本期盈余、本年盈余分配、無償調(diào)撥凈資產(chǎn)、以前年度盈余調(diào)整等會計科目。對于全面、準確地反映單位財務狀況和運行成本，科學、完整地編制權責發(fā)生制政府財務報表具有重要的意義。

（五）改進預算會計功能，重塑會計科目

新制度將原制度中的凈資產(chǎn)、收入、支出類科目進行了調(diào)整和優(yōu)化，重塑了凈資產(chǎn)、預算收入、預算支出和預算結余類會計科目，增設了債務預算收入、非同級財政撥款預算收入、投資預算收益等預算收入類科目，債務還本支出、投資支出等預算支出類科目，資金結存、其他結余預算結余類科目。調(diào)整和優(yōu)化后的預算會計，能更準確地反映單位的預算收支情況，更有效地滿足單位預決算管理的需要，促進《預算法》的貫徹落實。

二、新制度實施過程中。事業(yè)單位會計核算出現(xiàn)的問題

（一）單位管理費用和業(yè)務活動費用具體核算有困難

醫(yī)院、規(guī)模較大的科研院所和學校，內(nèi)部機構齊全、職能明確，能夠清晰劃分黨辦、政辦、業(yè)務、紀檢、審計、人事、勞資、財務、后勤、退休辦等內(nèi)設部門，單位管理費用和業(yè)務活動費用相對比較容易界定。但許多事業(yè)單位尤其是基層事業(yè)單位，并沒有具體劃分內(nèi)設機構，而且受編制限制，人員緊缺，往往是一人身兼數(shù)職，所以單位管理費用和業(yè)務活動費用難以準確界定。

（二）會計核算專業(yè)性提升，難度加大

雙體系平行記賬模式，要求會計人員對發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務或事項進行雙體系平行記賬。為此會計人員必須準確判斷每一筆經(jīng)濟業(yè)務，到底是僅進行財務會計核算（比如不涉及預算資金的收支業(yè)務、計提折舊/攤銷），還是同時進行財務會計核算和預算會計核算，并合理使用會計科目，進行會計處理。新制度引入的長期股權投資的權益法核算，應收賬款的備抵法核算，累計折舊或攤銷的計提及費用化處理，預算會計報表和財務報表的編制，因財務會計和預算會計核算基礎不同，收入與預算收入、費用與預算支出的范圍及確認時點不同，形成的本期預算結余與本期盈余差異調(diào)節(jié)表的編制等，都不同程度地提升了會計核算的專業(yè)性，加大了會計核算的難度。

（三）會計核算業(yè)務范圍擴大，業(yè)務量增加

新制度強化了權責發(fā)生制財務會計，擴大了會計核算范圍，增加了會計核算內(nèi)容，同時，新制度引入的“雙功能”、“雙基礎”、“雙報告”的雙體系平行記賬模式，要求會計人員對發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務或事項以“雙基礎”進行雙體系平行記賬，編制雙報表，使會計人員的工作量大幅增加。

三、探索解決新制度執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題的途徑

（一）加強責任意識，完善會計機制，優(yōu)化會計環(huán)境

事業(yè)單位要重視會計工作，樹立會計責任意識，建立健全單位各項管理制度，明確崗位職責，完善單位的管理機制。對于內(nèi)設機構職責明確的，按機構劃分，對于經(jīng)機構改革確定為公益類的技術推廣事業(yè)單位以及規(guī)模較小的事業(yè)單位，建議將費用全部按業(yè)務活動費用來核算。同時，各事業(yè)單位要組織全體職工學習新制度，形成領導帶頭全員參與，共同遵守單位規(guī)章制度、共同遵守財經(jīng)紀律的好風尚，為貫徹執(zhí)行新制度創(chuàng)造良好的環(huán)境。

（二）加強會計隊伍建設，完善人才體系

制度執(zhí)行效果的好與壞，關鍵在于人。由于原來事業(yè)單位會計核算相對簡單，所以事業(yè)單位在會計人員的選聘上重視不夠，很多事業(yè)單位的會計人員并非財會專業(yè)人員。隨著會計制度改革，事業(yè)單位會計業(yè)務逐漸增加，會計核算專業(yè)性越來越強，對會計人員的綜合素質(zhì)要求越來越高。就當下而言，事業(yè)單位的會計人員不僅要懂預算會計，而且要懂財務會計;不僅要熟悉會計，而且要熟悉文秘、計算機操作以及本單位的業(yè)務工作，還要肯吃苦、勤鉆研，具有良好的職業(yè)道德。因此，事業(yè)單位要依據(jù)《會計法》選聘會計人員，盡可能的引進財經(jīng)專業(yè)的大學生，甚至中高級會計人員，發(fā)揮會計隊伍人才引領作用。

（三）加強會計人員的培訓管理，提升會計隊伍整體素質(zhì)

新制度為事業(yè)單位的會計核算提供了統(tǒng)一的制度，財政部門可以以此為契機，加大事業(yè)單位會計人員的培訓力度，適當組織會計人員交叉檢查，通過檢查與被檢查，及時發(fā)現(xiàn)制度執(zhí)行中存在的錯誤或隱含的漏洞，予以糾正或堵塞，防患于未然，同時可以促進不同行業(yè)事業(yè)單位會計人員之間的學習交流，拓展知識面。事業(yè)單位內(nèi)部也要重視會計人員的培訓、管理，在崗位設置、等級認定上充分考慮會計工作的難度，鼓勵會計人員加強業(yè)務學習，晉升職稱，提高業(yè)務能力，提升會計隊伍整體素質(zhì)。

（四）充分利用會計核算信息系統(tǒng)或者軟件，提高會計核算效率

事業(yè)單位會計人員要熟悉掌握本單位的業(yè)務類型，并進行梳理，積極和軟件開發(fā)人員溝通、協(xié)調(diào)，優(yōu)化更新會計核算系統(tǒng)，建立既符合新制度的要求，又易于操作，能全面準確、清晰地反映本單位財務和預算執(zhí)行管理的會計核算系統(tǒng)，有效減輕會計人員的工作量，提高會計核算效率。

四、結語

新制度強化了權責發(fā)生制的財務會計功能，改進了收付實現(xiàn)制的預算會計，提高了事業(yè)單位會計信息的質(zhì)量，更全面、清晰地反映事業(yè)單位運行成本和預算執(zhí)行情況，對提升事業(yè)單位財務和預算管理水平具有重要的意義。但新制度實施的技術性、政策性強，需要完善會計核算機制，充實會計人員，加強會計隊伍建設，提升會計隊伍整體素質(zhì)，為新制度的貫徹落實提供有力保障。