風險導向社會工作服務項目的財務評估

溫 欣

（山東青年政治學院 政治與公共管理學院，濟南250014）

社會工作服務作為市場經濟下政府滿足社會民生需要的重要途徑扮演著重要的作用。與政府直接提供服務相比，政府購買社會工作服務在專業性、靈活性等方面具有顯著的優勢，社會組織以服務參與社會治理成為一種共識。實現政府購買服務的有效、持續發展，需要不斷完善政府購買服務的評估機制，實現財政資金的有效使用，推動行業健康發展。

政府與社會組織關系的研究主要分為以公民社會、法團主義為主的西方傳統取向和以結構主義和行動主義為主的本土理論建構。彭少峰（2019）提出應具包容性、整合性的研究框架。黃曉春、嵇欣（2014）提出“非協同治理-策略行動”的政-社關系理論模型，打破了宏觀結構與微觀行動的理論邊界。志愿失靈是解釋開展社會服務評估的重要理論依據，正是由于存在著志愿失靈，需要加強對社會組織的監督、管理與評估。葉托和胡稅根（2015）等認為政府要成為“精明買家”，就必須不斷完善評估體制。趙環、徐選國和楊君（2015）認為第三方評估是加強社會組織公信力和創建政府與社會組織之間相互信任關系的重要手段。潘旦和向德彩（2013）也將第三方評估視為社會組織獲取社會合法性和避免權利濫用的必然選擇。在第三方評估中，財務評估逐漸被納入第三方評估的主要內容，因財務評估的可量化性，越來越被政府和第三方評估機構所重視［1-8］。有效的財務評估對政府購買服務的制度化發展具有重要的意義：一是財務評估本身是規避政府行政風險的重要工具，是評估社會組織是否存在舞弊的重要工具。二是財務評估是社會服務項目評估重要組成部分，是評估社會服務項目良性運行的重要依據，是監督社會組織用人規范和規范運行的重要工具。

在對評估機制的研究中，研究者在承認第三方評估的功能前提下，韓江風（2019）從第三方評估的困境出發，認為第三方評估存在獨立性不強、專業化水平不高、客觀性不足、評估效益不明顯等方面存在內卷化現象，缺乏評估的效率［9］。社會服務的第三方評估在中國屬于新生事物，如何有效的評估真正實現評估的功能，需要在不斷開展行動研究的基礎上，實現評估效率和效果統一，但尚未有研究從風險導向審計模式的角度研究社會工作服務項目的財務評估。從2006年開始，傳統審計風險模型向審計風險模式轉型，強調對內部控制和風險的預防，是一種主動控制風險、提高審計效果和效率的審計模式［10］，審計不再以大規模的抽調原始憑證等低效率重復性的程序為主，而轉移為風險導向的審計模式，通過評估行業和組織風險，通過增加控制測試和分析程序把控風險，提高審計的效率和效果。因此，本文以社會服務項目評估為例，采用質性研究和行動研究相結合的方法，對社會服務項目財務風險和評估過程進行研究，分析評估過程中的社會服務項目風險及其應對，進而構建基于風險導向的評估框架。

一、研究方法

（一）研究方法

本文采用行動研究的方式考查社會工作服務項目評估中的風險識別與風險防范，并結合半結構訪談法收集一手資料。

1.行動研究。本文的主要研究成果均是在行動研究的過程中獲得的。社會工作服務項目財務評估作為新生事物，其發展規律既要適合我國社會組織和政府購買服務的客觀發展規律，又須借鑒業已成型的國際財務審計模型。筆者基于開展上市公司年度財務審計經驗的基礎上，實際開展社會工作服務項目財務評估工作，并在評估中識別和應對社會工作服務項目財務評估風險，形成評估框架。

2.半結構訪談。半結構訪談是研究主要的資料收集方法。通過選取具有典型性的評估案例，對評估的利益相關者共計12人進行訪談，了解評估方、購買方、承接方和落地方等主體在評估過程中對評估的看法及社會工作服務項目財務評估本身的結構性問題，并在此基礎上理解各主體訴求和發展規律，構建社會工作服務項目財務評估的理論模型。

（二）研究對象

A項目為某市民政系統連續多年購買同一家機構的社會工作服務項目A。民政資金來自于財政資金，通過招標的方式由該市的具有政府購買服務資格的社會工作服務機構競標，由價低質優的機構最終中標。項目服務方與項目落地方形成良好的互助關系。在民政局購買A項目的基礎上，社區所在街道投入經費購買機構的其他項目。項目評估方是該區民政局委托購買的第三方社會組織實施評估。

B項目為某街道連續多年購買同一家機構的社會工作服務項目B。資金來源為街道自籌經費，雙方簽訂合同達成服務協議，以落地社區為核心，輻射整個街道。項目由街道及落地社區組織評估。

C項目為某市購買的連續兩年的社會工作服務項目，項目周期2018年至2019年兩年，資金來源為該市民政局財政資金，通過招投標方式由該市的具有政府購買服務資格的社會工作服務機構競標，由價低質優的機構最終中標。該市民政局同時招標了該項目的評估項目，購買第三方對該項目進行評估。訪談名單如表1。

二、社會工作服務項目財務評估的困境

從整體上來說，“以評促建”是評估利益相關方共同的核心目標。評估過程的政策導向對機構的項目管理產生積極導向作用。對項目專業化和財務規范化具有指導意義。但是在效率和效果方面存在困境：一是社會組織在多大程度自主支配經費；二是社會組織在多大程度上為政府提供其所要求的財務信息。在研究中，機構在財務評估中自主性缺乏，政—社邊界模糊，其表現為“過度財務評估”“缺乏 財務評估”和“無效財務評估”。

表1 評估項目訪談名單

（一）過度財務評估

過度財務評估是指評估方采用超過社會組織和社會工作服務項目財務運作規律的評估要求對其進行財務評估，即“重財務評估輕效果評估”問題。主要體現在要求預算和支出的完全匹配、超過預算支出等，這種評估要求在實際來說是不符合社會工作項目和機構的發展規律的。第一，作為不以營利為目的的民辦非企業，社會工作服務機構的資金主要來自于政府購買服務，主要支出于提供社會服務過程所產生的人工費用和活動經費，其本身的財務風險承受能力不足。項目運作過程中不可避免會產生人員流動、項目辦公環節限制等，由此必然會產生與預算不符的現象。第二，項目協議多約定在項目結束后支付部分尾款，部分合同甚至約定尾款比例高達20%。如果財務評估要求當期財務支出大于或等于財務收入，其導致的結果就是無法發放工資或依靠貸款發放工資。財務評估需要在社會組織和社會工作服務項目基本運行規律的基礎上展開，引導社會組織健康發展，過度評估給組織發展帶來不必要的限制，甚至降低了項目活力。

“評估要求我們都花完，這從機構的實際發展來說就是不可能的。你想，如果每年管理費都花完了，機構如果計劃在未來有一些整體上的發展，錢從哪里來？如果某些項目資金到位稍微延遲了一些，機構怎么發工資？機構管理費如果當期必須清的話，根本無法發展。（A1）”

“確實我們沒有辦法和預算保持一致，本來想著項目點能提供電腦，但是就是沒有，為了辦公需要，買了兩臺電腦。確實預算里沒有固定資產這一項，但是辦公需要，也需要買呀。（C1）”

政府及第三方評估的邏輯很簡單：財政的錢必須能夠最大限度的發揮作用，支出最好能夠和預算完全相符。如果能夠超出預算，則說明政府購買服務物超所值。基層政府行政邏輯能最大程度的規避政府在現行制度框架下規避形式上的風險，但是將風險轉嫁給社會組織的做法既不是在實際上規避風險，也不利于社會組織的長遠發展，使社會組織和社會工作服務項目成為政府的“伙計”。

（二）無效財務評估

無效財務評估是指評估方評估的內容超過了其評估目標的規定，超出部分評估本身缺乏效果。在A、C項目財務評估中，社會工作服務項目借鑒了商業組織審計的模式，即每一項支出都需要提供合法、合規的依據。這本身是非常規范的財務評估制度框架。但是在實際過程中，第三方不僅查閱項目本身的流水和財務原始憑證，也會對整個機構的資金狀況進行了解，甚至出現了逐頁翻看憑證的狀態，缺乏效率。

“看到要準備這些材料我就覺得手伸得太長了，作為項目評估，購買了機構服務購買金額的十分之一，卻要看機構所有的流水、總賬，這個其實是不合理的。我們當然可以給他們看，這沒什么。但是從權力來說，他們手伸得過長。但是沒辦法，你不提供你可能就沒辦法過，關系就不好打理。（A1）”

“你看財務評估，我們把機構所有的憑證都報過去，有時候他們問一筆賬，但是我們一看卻是其他項目的。但也會給他們稍微解釋一下。（C1）”

“其實我們很難對項目財務進行評估，拿給我們報告我們也很難一筆筆核對，就只能看活動是否做了，有一個直觀的印象。（B4）”

無效的財務評估實質上是評估方缺乏明確評估邊界，其本質是作為購買方權力的過度延伸或監管不足，既使評估方提出了不合理要求，但是為了不破壞與購買方的關系，讓渡權力行使范圍，消耗不必要的行政資源。

（三）財務評估不足

財務評估不足是指社會工作服務項目缺乏財務評估或者評估程序不足，這種現象依然是存在的。在B項目中，其評估主要是每年進行項目評估，同時需要項目提供財務支出明細。這種方式簡單、邊界，但是也存在著資金管理缺失的風險。

“你看這項目也都三年了，合作也是比較好的。我們財務上監管是比較少的，我們是看見活動都是照常看著了，但是經費是怎么支出的，我們是不清楚的。今年巡查組過來，也指出了我們這部分資金監管中的問題，我們也是需要去解決這個問題（B3）。”

“我們就想著把項目做好了，財務上壓力不是特別大，都是每年提供一個財務支出，我們報銷活動經費都有一個臺賬去記錄。（B2）”

評估不足多發生于欠發達地區及基層的政府購買社會工作服務中，因為政府購買服務的制度規范缺乏了解等原因，項目的簽訂多源于對社會組織的信任。這種基于信任的評估過程為初創期的社會工作服務項目的發展提供了便利，但是對于未來購買方的購買風險及社會工作服務機構的規范化發展埋下了隱患。

三、風險導向的社會服務項目財務評估

（一）社會工作服務項目財務風險分析

社會工作服務項目財務評估中出現的政社關系困境根源在于主體間對各方邊界把控的失當。對政府而言，一方面因為志愿失靈的存在，政府希望對所購買的社會工作服務項目進行有效的監管，避免財政資金使用不當及由購買服務帶來的未來審計中可能存在的風險。另一方面，也存在購買方與承接方基于私人信任導致對風險的主觀忽略，而滋生志愿失靈風險。對第三方評估機構而言，對專業性的追求，通過增加審計程序，杜絕風險，卻因此增加評估的社會成本。

根據薩拉蒙的觀點，慈善不足、慈善父權性、慈善的業余性和慈善的特殊性是志愿失能的主要特征。國內學者也在薩拉蒙研究提出中國志愿失能的主要特征——專業性不強、行政化和資金不足（黃娟，2018）。這兩種實踐邏輯本身卻間接導致志愿失靈的內卷化發展。主要原因包括：第一，現行的財務評估邏輯，對人工成本進行了嚴格的界定，但面對社會服務項目人員流失率較高的現狀，固定人工成本固然能夠為招募到更加優質的社工奠定基礎，但是也在事實上因為缺乏比較的經費，降低了組織培養年輕社工、進行督導培訓提升專業社工能力的動機。第二，財務評估要求項目經費根據預算全部甚至超過預算支出，組織靈活支配的資金十分有限，甚至入不敷出，使社會組織日益成為購買方的“伙計”，而非“伙伴”，行政化日益嚴重。

這種志愿失靈現象的長期存在是結構性的困境，其所帶給社會組織結構性的壓力也是社會組織財務風險的重要根源。審計的三因素理論認為，舞弊主要受三個因素影響：壓力、機會和借口，三個因素相互作用和影響，是舞弊發生影響因素不可分割的整體（見圖1）。第一，從壓力角度而言，與上市公司營造盈利能力強的形象、提高投資者信心的壓力不同，社會組織的壓力是生存的壓力。作為不以盈利為目的，主要通過政府購買服務、為社會提供專業性的社會服務機構而言，如果每個項目均超出預算支出，機構難以為繼。這種生存的巨大壓力也為社會組織尋找財務評估的灰色地帶提供了“借口”。社會治理需要社會組織的廣泛參與，未來滿足人民對美好生活向往的需要使得政府必需越來越依賴社會組織提供更加專業化的服務。這是社會組織發展的根本機會，也是社會組織的某些權衡之術被購買方和評估方“默會”的機會。

這種邏輯從根本上來說，是缺乏效率和效果的。現代審計思想是提供合理保證而非絕對的保證，即使是具有較大影響力的上市公司的審計，也只是在一定程度上控制風險。與商業組織相比，社會組織本身具有較低的財務風險。以社會工作服務項目為例，70%以上都是人力成本支出。根據法律規定，10%的管理費是機構自主支出，社會組織的財務風險是比較小的，但同時也存在市場準入門檻低、行業制度不規范導致的風險。因此，通過有效的風險識別，進行內部控制測試，增加實質性分析程序，減少細節測試，提高財務評估的效率，以扭轉社會服務項目評估困局。

圖1 項目財務評估風險影響因素

（二）社會工作服務項目財務風險識別

1.管理層舞弊風險。社會服務項目財務評估的風險來自于對志愿失靈的調控。舞弊是審計學中的重要的概念，舞弊在審計中主要是被審計單位采用違反法律法規規定、不符合道德倫理的故意的行為，對于組織本身、購買方和社會都會有不利影響。

管理層舞弊風險是指管理層違反法律、法規規定或不符合道德倫理的故意行為。總體來說，社會服務項目的管理層舞弊風險是比較小的。這是因為社會服務項目的產品是根據購買方的需求，為社會某些人群或領域提供公共服務，其最大的成本支出在于人力成本支出，而這部分舞弊的可能性是比較低的。工資待遇過低，招聘不到專業的社會工作者，無法完成項目要求，既無法提供合格的服務產品，也無法讓落地方滿意。

“我們和社區的關系非常好，我們就差住在一起了，你說關系好不好？項目落地后，社區給了我們很大的支持，也讓我們參與到社區的工作中，我們都在一起辦公，工作也是互相參與的。（B1）”

社會服務項目合同簽訂后，中標的社會服務機構會與落地社區開展溝通，社區有時還會參與到項目成員的二輪面試中，對落地項目所選派的社會工作者提出相應的要求。因此，項目不派駐社工的風險是比較小的。管理層舞弊風險主要是挪用項目資金的風險，通過管理層的訪談和對銀行存款的內容內控測試可以有效規避。

2.項目舞弊風險。項目舞弊風險是指社會服務項目組違反法律、法規規定或不符合道德倫理的故意行為。社會服務項目舞弊的風險是比較小的。一方面，為了維持項目的正常運轉，社會服務項目必定日常會有一些日常費用支出，例如白紙、彩紙、鉛筆等文具類支出，水果、紙杯、餐具等日常消耗類支出。這些費用是項目運轉必然會產生的支出，另一方面，項目本身的活動預算就比較有限。

“我們項目經費非常有限，感覺不夠，比如我們項目想要印一些宣傳的手冊，都要精打細算。但是確實有些時候我們買的東西是沒辦法開出發票的，這個時候我們只能湊發票。像是有些小的打印店就沒有發票，后來我們去道克圖文，貴也沒辦法。（A2）”

“作為機構你們必須也要監管項目經費支出，我也聽到其他一些項目，可能存在虛支活動費，隨便找個地方給個稅點開發票。（B4）”

以社會工作專業為例，社會工作者是具有比較高的價值信念，愿意選擇具有公益性的社會工作者作為自己的職業，本身就具有一定的自我監督和反思意識。同時，機構與項目運行和財務報銷負有直接監督的責任。因此，項目需要項目活動費的風險也是比較小的。項目舞弊風險主要在于項目組成員故意虛開發票增加活動成本和志愿者補貼導致活動經費的損失。對機構內部控制和項目外部控制的檢查可以有效規避。

3.購買方與服務機構舞弊風險。購買方與服務機構的舞弊風險是指購買方與服務對象合謀，違背法律和道德，通過購買方通過給服務機構提供服務項目，收取好處的主觀故意行為。總體來說，這種風險是相對較小的，隨著政府購買服務法律的健全，購買服務經費的精細化，這種風險是比較小的。

“現在比較像是市場化運行，因為我們機構服務專業化比較強，合作關系一直也比較融洽，沒有這方面的顧慮。（B1）”

政府是風險厭惡型的組織，隨著政府服務購買規模的擴大，政府購買程序規范性、專業化水平不斷提升，這部分的風險是比較小的。同時，這個風險如果存在，也不是通過政府單獨購買第三方財務評估可以發現的審計舞弊，需要更高層面的獨立審計才能實現。

四、基于風險導向的社會服務項目財務評估模型

通過對社會服務項目風險評估發現，社會服務項目的財務風險是相對較小的。如何讓評估成為規避風險、改善志愿失靈、提升社會組織參與社會治理的活力是第三方評估的重點。找準社會服務項目的風險點并進行有效的控制，對于提升社會組織和社會服務項目的效率和專業性具有重要意義。風險導向的社會服務項目評估需要對評估的目標、主體、邊界進行明確的界定和理清，使之成為可操作化的社會服務項目評估模型（見圖2）。

（一）控制評估目標

1.規避項目舞弊風險，合理保證項目財務支出合法合規。項目財務支出合規是指項目支出真實、準確、完整的反映項目周期內項目的財務支出情況。第一，真實性是指財務支出是項目服務的實際支出，不存在偽造、虛報等虛假支出。社會工作服務項目資質不同，評估風險點主要是人工成本及活動費部分支出的真實性。第二，項目支出的準確性是指財務的準確性，不存在因為疏忽等多記或遺漏等情況存在。社會工作服務項目多有記賬公司代理記賬，較少存在全職會計人員，可能會存在由于工作失誤導致的錯記或遺漏的情況，這是評估的風險點。第三，完整性是指會計支出為當期發生，不存在嚴重的跨期。評估風險點在于項目原始憑證是否存在跨期現象，例如2019年項目中有2017年甚至2016年的票據等等。

圖2 風險導向社會工作服務項目評估路徑圖

2.規避管理層舞弊風險，合理保證財政資金有效使用。項目管理層舞弊是指管理層主觀故意虛增項目成本或未按照資金約定用途不合規支出資金等行為。在實踐中，管理層的舞弊風險一般很難單獨發生，原因在于社會工作服務項目財務資金構成具有明確的規范，且均有第三方的監管。項目資金一般包括四個部分——人工成本、活動經費、管理費及稅費。管理費由機構獨立支配，控制在10%以內，稅費由稅務部門進行監管，人工成本為人工的工資和五險一金等，項目落地社區進行日常管理且五險一金繳納社保及公積金網站上可以查詢，而活動經費所占項目比例較小，且與開展活動情況相匹配，因此，僅有項目承接方管理層運作的舞弊的風險相對較小。對項目管理層的舞弊審計的主要風險點在于管理層與購買方串謀的舞弊風險，例如虛報人員及活動經費等，這種舞弊風險一般是購買方上級審計中評估的重要風險點。

3.發現賬務處理不規范風險，提升社會工作服務項目財務核算規范性。作為“以評促建”的社會工作服務項目財務評估，其區別與商業財務審計的一個目標在于通過財務評估，發展社會工作服務項目和社會組織財務不規范之處，減少項目會計科目設置錯誤、業務活動記錄疏漏導致的風險。這種風險是記賬錯誤而非舞弊。社會組織和社會工作服務項目在我國的發展仍屬于新生事物，其會計制度和專業的會計人才相對缺乏，通過財務評估，協助社會組織規范財務工作，可以減少整體政府購買社會工作服務及社會組織發展的整體財務風險。

（二）構建評估可操作化策略

1.制度構建，明確主體邊界。制度的構建是社會工作服務項目財務評估的基礎，制度構建的基礎是明確評估利益相關方邊界。在評估中，主要的利益相關方包括購買方、承接方、評估方和項目落地方。項目購買方為財務評估主要的需求方，評估方直接對購買方負責，其主要邊界是提出財務評估的需求，把握財務評估的結果；承接方是被評估的主體，為財務報告的準確性、真實性和完整性負責，其主要邊界是提供評估必須的各項資料，并配合評估方工作，解答評估方就項目財務提出的疑問并根據評估進行整改。評估方為財務評估的實施主體，需在必要的框架內，以財務評估效率和效果為依據，進行財務評估，對購買方負責，“以評促建”，為承接方提供咨詢服務，促進社會工作服務項目財務治理能力提升。項目落地方是監督方，協助、配合評估方開展必要的核對工作。

2.風險把控，簡化評估過程。財務評估“度”的把握依賴于風險評估。基于風險導向的社會工作項目評估，須有效的識別社會工作服務項目的風險，在把握風險的基礎上簡化評估程序，提升評估效率。

第一，獲取管理層聲明書及相關合同。通過獲取管理層聲明書及相關合同，并對管理層進行訪談，了解管理層對項目的整體把握、財務制度及對項目財務運行存在問題的態度和看法，整體評估社會工作項目財務風險。

第二，核對財務報告了解項目整體資金收支。財務報告是評估項目財務收支情況的基礎性材料。評估須以管理層出具的單獨核算的項目財務報告為基礎，了解項目整體資金收支情況，并與預算進行核對，確保預算與支出的基本一致。

第三，抽調會計憑證合理保證支出真實、準確、完整。會計原始憑證是了解項目運作真實、準確、完整的重要原始材料。評估中，須重點核對定額發票的明細、記賬憑證與原始憑證是否一致、是否存在超期、銀行付款回執及付款審批等，為財務支出的真實性、準確性和完整性提供合理保證。

第四，三方訪談交叉核對服務。三方訪談是指財務評估人員需要與項目社工及落地方進行訪談，從而交叉核對財務支出的真實性，為人員到崗、活動開展等支出提供確認依據。

五、結論與討論

社會工作服務項目的財務評估仍是政府購買服務中的新生事物，社會工作服務項目財務評估存在著“重財務評估輕成效評估”“缺乏財務評估”和“無效財務評估”三種現象。從政府購買社會服務的趨勢和財政資金使用的效率來說，財務評估都對社會組織的公信力、財政資金的有效使用具有重要意義，探索有效率、有效果的財務評估路徑是未來社會工作項目評估有機的組成部分。本文借鑒風險導向審計思維，提出通過識別社會工作項目財務風險點，建構法律框架下的適用于社會工作服務項目發展規律的制度框架，明確評估相關的各個主體間的角色與定位，不斷簡化程序，開展基于風險評估的可操作化的評估，在確保風險把控的基礎上提高社會組織的自主性，提高財務評估效率。本文在研究個案的選取和訪談對象的選取具有一定特殊性，研究結論仍需在實踐中進行反復檢驗。本文主旨在于通過將風險導向的審計思維帶入社會工作服務項目的財務評估中，通過具體分析社會工作服務項目財務評估的風險及其應對，回應社會工作服務項目財務評估中所存在的“過度財務評估”“缺乏財務評估”和“無效財務評估”等現實矛盾與沖突，并從政社關系層面推動評估制度構建，促進社會工作服務項目財務評估的專業化發展；為社會工作項目評估提供借鑒，推動政府購買社會工作服務項目更有效率和效果的開展，探索新時代中國社會組織發展和政府購買社會工作服務項目發展規律的財務評估路徑，不斷激發社會組織參與社會治理的活力。