新收入準則下的會計實務運用及納稅籌劃分析

胡海波

摘要：為了與社會主義市場經濟的發展需求相適應，推動我國會計的國際化和規范化，我國于2017年7月19日頒布了《企業會計準則第14號-收入》，并且上市企業在2018年1月1日起開始實施新收入準則，而執行企業會計準則的非上市企業于2020年1月1日起正式實施。新收入準則的頒布為我國會計發展譜寫了新篇章，進而將我國企業會計準則和國際會計準則保持實質性的趨同。本文在比較新舊收入準則的基礎上，探討新收入準則在會計實務中的應用及納稅籌劃。

關鍵詞：新收入準則;會計實務;納稅籌劃

引言

為了與時俱進，更快地與經濟發展需求保持一致，財政部針對企業會計準則進行修改和整理，經過修改后的會計準則與之前的會計準則相比有了明顯的變化，其與企業的實際發展情況更加接近，進而有助于將我國會計準則和國際準則銜接起來，最終實現國際貿易的迅速增長。在新企業會計準則中，收入準則發生明顯的變化，并且無論是對會計實務還是納稅籌劃都產生了很大的影響。

一、新收入準則相關概述

（一）新收入準則的內容

第一，新收入準則將現行收入以及建造準則統一地歸納到收入確認模型當中，利用統一的收入確認模型來對企業和客戶時間產生的所有收入進行規范，并且針對“在某一時段內”還是“在某一時點”來確認收入進行了詳細、具體的指導，進而解決明確收入的時間點，規避時間點問題產生的矛盾，進而使企業間的會計信息相互可比。

第二，收入確認的判斷標準發生了變化，以風險報酬轉移的判斷標準轉變成以控制權轉移作為收入確認的判斷標準。判斷標準的變化，將收入確認的控制權交到客戶的受眾，進而可以將收入確認的整個過程真實合理地反映出來。

第三，針對多重交易的會計信息處理予以更加明確的指引，更好地解決了各單項履約義務中收入確認問題。

第四，明確規定了某些特定交易或者特定事項的收入確認及計量，可以更好地對企業會計實務工作進行指導，進而使企業間的會計信息相互可比。

（二）新舊收入準則的比較

1.定義存在差異

在舊收入準則中規定，企業銷售產品、為客戶提供勞務以及某些人使用本企業資產等主營業務相關活動中所產生的經濟收益的總流入都是收入。而新準則規定：企業在主營業務活動中所產生的并且去除企業資產負債之后造成所有者享受的剩余權益不斷提高，除此之外和所有者的資金投入沒有任何關系的經濟收益的總流入為收入。

2.收入的確認標準發生了轉變

在舊收入準則中收入的確認標準為主要風險以及報酬的轉移，在新收入準則中，確認標準為企業履行了合同義務。簡而言之就是在新收入準則中，有客戶對商品或者服務進行控制，并且在會計實務當中，對于主要風險與報酬的轉移很難判定，同時收入標準的轉變，明確了客戶確認收入控制權時應該考慮哪些因素，進而將企業收入確認的過程真實、客觀地反映出來。

3.新收入準則中融入了履約義務以及可明確區分商品的概念

新收入準則對單項履約義務進行了明確規定，同時提出了相應的處理要求。在舊收入準則中對于多重交易合同的指引非常少，而新收入準則中就提出，企業在合同實施的當天就會對合同進行評估，甄別出的不受其他限制單獨確定收入的合同，并根據其內容以及許諾客戶的商品以及服務單獨售價的比例，將交易價格分別攤派到各個單項履約義務中，繼而企業在履行合同約定的時候確認相應的收入。

4.銷售商品收入與提供勞務收入計量原則之間存在差異

舊收入原則中要想明確最終的收入，就需要對企業和購貨方簽訂的合同以及其協議中的各項金額進行明確，但是，新收入準則中在收入上主要利用公允價值來計量，也就是企業需要以與購貨方簽訂的已收或應收合同價款，來明確商品銷售收入金額，在此過程中，如果已收或應收的合同價款出現有失公允的情況，則應將其排除在外。如果二者之間存在很大的差異，那么就應以公允價值的計量為標準，確立相應的收入金額，其中產生的差額計在當期的損益中。

5.適用范圍存在差異

在舊收入準則中，建筑合同并不適用于相應準則制度中，其中只對一些非貨幣性交易、租賃以及原保險公司的保險合同收入進行了明確的規定;而在新收入準則中，建造合同、租賃以及原保險合同的收入都不在其適用范圍中。

6.商業折扣核算之間存在差異

通過對舊收入準則的分析發現，其中在商業折扣核算方面沒有明確的內容，但新收入準則中卻增加了商業折扣核算方面的內容，只要是企業在實際銷售過程中出現的商業折扣，都可以以商業折扣之后的金額為基礎，明確商品銷售的收入金額。

二、新收入準則在會計實務中的應用情況及原因分析

第一，我國新準則以參考國際財務報告準則為基礎，秉承于國際會計準則趨同的原則，同時全面考慮我國當前的實際國情才得以制定，在此基礎上我國會計準則引進了公允價值計量、債務重整、借款費等各個方面的會計處理，可以是有小部分企業對這些業務及概念的理解并不透徹，并且在經營過程中幾乎不會牽涉這些內容，因此也就沒有必要實施新準則。

第二，盡管新準則對很多比較重要的會計處理的理論進行了創新和優化，促使核算方式更加健全和科學，但是在處理某些業務的時候仍舊比較繁雜，因此對會計工作人員提出了更高的要求，會計人員必須具備較強的理論基礎以及實務處理能力，并且新準則予以企業選擇會計政策的空間更廣泛，讓企業在相關規范的約束下可以靈活地運用會計政策。

三、新收入準則在會計實務中的應用

新收入準則對企業簽訂的合同具有一定的約束作用，企業必須按照合同規定以及承諾給客戶的要求完成相應業務，而且，企業之間所簽訂的合同還要明確標注各方的權利和義務，尤其要對付款條件等一類涉及資本的內容標明，合同中明確具體的付款時間。雙方在簽訂合同之后，應該仔細甄別合同中的內容，清楚地知道合同內容中所商定的產品以及勞務出資的交付情況，另外應該聘請專業人士對合同內容進行評價，明確合同的內容是否合乎法律規定、是否合理科學，同時還要明確該合同是否可以單獨確認收入而不受其他方面的影響。新收入準則對合同中的交易價格進行了明確規定，雙方在簽訂合同之前，商榷交易的價格，并且還應該對合同當中的金額可能由于折扣、折讓、返利以及退款、獎勵積分等因素而發生的變化進行綜合的考慮，合同中具有融資性質的分期付款，應根據非現金對價的公允價值來明確的交易價格，企業再向客戶轉讓商品的同時，需要向客戶或者第三方支付對價等內容進行全面考慮。

此外，新收入準則中明確提到，需要在每項履約義務的單獨售價為基礎進行收入的分攤，合同中的總交易價格應分攤到每項履約義務中，在此過程中，如果雙方的交易價格無法明確劃分，那么就可以根據市場調整法、成本加成法等來估算單獨售價。而且，在企業相關控制權的轉移上，新收入準則還明確規定，控制權的轉移可以看作是確認收入的基礎內容，在不同時間階段履行的義務，企業需要根據合同中之前約定的進度來確認相應收入。

四、新收入準則對納稅籌劃的影響

（一）對增值稅的影響

（1）收入確認的標準以及時間的跨度，在舊收入準則中將產品所有權的相關風險以及收益是否發生轉移作為收入確認的判斷標準，但是新準則比較重視產品的控制權是否存在轉移，這樣在一定程度上降低了會計判斷的困難程度，而會計判斷無須對風險和收益進行分析，可以利用相關的法律法規相關文件或者企業其他憑證信息就可以采取會計判斷，無形當中就提高了新收入準則的實用性。

企業在實施新收入準則之后，使企業的稅收更加規范和標準，但是盡管部門控制權發生了轉移，仍存在部門隱性控制權，與新收入準則中收入確認的條件不吻合。因此，新收入準則應該針對企業在不同時期或者不同時點制定不同收入確認原則。

（2）對企業按照一項合同確認收入還是根據合同單項履行義務來額確認收入都產生了較大的影響，新收入準則針對多重交易的相關內容進行了修訂，倘若企業和客戶共同簽訂了兩份或者在最近時間內連續簽訂了兩份或者很多份合同，只要合同的商業目的相同并且相互之間有一定的聯系、各個合同的對價金額之間互相影響、合同中約定的產品或者各個合同當中的某些產品均屬于新收入準則中的單項履行義務這三點中的任何一點，就可以將多重合同合并成一份合同來對待。

（3）對增值稅產生了一定的影響，現階段我國的增值稅的相關政策已經全面實施，但是增值稅的稅率發生了矛盾，增值稅的稅率是分是三個檔次的，分別是13%、9%以及最低的6%，倘若企業簽訂的合同當中包括混合銷售或者銷售產品和非應稅勞務的兼營行為時，增值稅的征收稅率就應該適當的進行調整，針對應稅項目不同增值稅的征收稅率也就不盡相同，進而對納稅人的繳稅金額產生影響。

應該根據合同類型，收入進行確認，同時明確企業應該繳納的增值稅。以房地產企業為例，倘若開發商在交鑰匙的時候開具增值稅發票，那么這個業務也就為兩個銷售合同，根據這個標準確認收入。但是在計算增值稅銷項稅的時候，應該依據房產銷售的實際收入，在購買人房產證到手的時候，在將房屋出售，應該將轉讓的進而作為計算增值稅的依據。

（二）對企業所得稅產生的影響

由于在新收入準則是在權責發生制原則的基礎上修訂的，完善了收入確認的整個過程，并且著重提出涉稅人員應該秉承實質重于形式的原則作為收入確認以及納稅的依據。因此，企業的會計人員在進行納稅籌劃的時候，應該將確認的收入金額及時間作為納稅的依據，尤其是對所得稅進行納稅籌劃的時候，將商品或者服務所有的收入作為所得稅的納稅依據。同時根據所得稅的相關規定，除了確認銷售收入以外，還應該對商品的抵債、交換或者廣告等都作為銷售收入，因此也應該納入企業的所得稅中。

結語

市場環境發生了翻天覆地的變化，為了確保企業的持續穩定發展，我國依托市場經濟的發展需求制定了新的收入準則，不但使企業的生產經營活動更加規范，同時還為企業創建了良好的經營氛圍，推動市場以及企業的持續發展。

參考文獻

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